П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  240/9746/20                     Головуючий у 1-й інстанції:  Нагірняк Микола Федорович                                                             Суддя-доповідач:  Кузьмишин В.М. 

03 березня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Кузьмишина В.М. 
суддів:  Сушка О.О.            Сапальової Т.В.           
за участю:
секретаря судового засідання: Ременяк С.Я.,
представника позивача: Тарана М.М.,     
представника відповідача: Жмуцької О.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Житомирській області  на  рішення   Житомирського окружного адміністративного суду  від  03 грудня 2020 року  у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Техно-Гофростар" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Житомирській областсі про  скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
Описова частина.

Короткий зміст позовних вимог.

У червні 2020 року ТОВ "Техно-Гофростар" звернулося до Житомирського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просило суд: визнати протиправними та скасувати рішення комісії  Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 03.06.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 17 від 25.02.2020року; від 01.06.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 23 від 28.02.2020року; від 01.06.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 05.03.2020року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 06.04.2020року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 07.04.2020року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 08.04.2020року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 09.04.2020року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 10.04.2020року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 13.04.2020року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 7 від 21.04.2020року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 21.04.2020року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 9 від 22.04.2020року; від 03.06.2020року про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних та вартісних показників від 27.04.2020року до податкової накладної № 22 від 27.02.2020року.
          Зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію: податкових накладних № 1 від 06.04.2020року, № 2 від 07.04.2020року, № 3 від 08.04.2020року, № 4 від 09.04.2020року, № 5 від 10.04.2020року, № 6 від 13.04.2020року, № 7 від 21.04.2020року, № 8 від 21.04.2020року, № 9 від 22.04.2020року та розрахунку коригування кількісних та вартісних показників від 27.04.2020року до податкової накладної № 22 від 27.02.2020року в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.02.2020року №3096 про віднесення ТОВ "Техно-Гофростар" до категорії ризикових платників податків. 

Короткий зміст судового рішення суду першої інстанції.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду  від 03 грудня 2020 року у задоволенні позову відмовлено.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погодившись із судовим рішенням позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення та прийняти нове, яким адміністративний позов задовольнити у повному обсязі.

Відзив/заперечення на апеляційну скаргу. 

Відповідач у відзиві на апеляційну скаргу зазначив, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому просив суд апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду  від 03 грудня 2020 - без змін.

Рух справи у суді апеляційної інстанції.

Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 05 лютого 2021 року відкрито апеляційне провадження.
Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 05 лютого 2021 року справу призначено до судового розгляду у відкритому судовому засіданні.
          Представник позивача в судовому засіданні підтримав апеляційну скаргу повністю, посилаючись на обставини викладені в апеляційній скарзі, просив її задовольнити та скасувати рішення Житомирського окружного адміністративного суду  від 03.12.2020.
          Представник відповідача - ГУ ДПС у Житомирській області в судовому засіданні заперечувала щодо доводів апеляційної скарги, просила залишити її без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду  від 03.12.2020 без змін.

Фактичні обставини справи, встановлені судом першої інстанції.

Так, судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Техно-Гофростар", зареєстроване як юридична особа, дані про яке містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та є платником податку на додану вартість (надалі - ПДВ) з 01.10.2019 в ГУ ДПС в Житомирській області.
ТОВ "Техно-Гофростар" здійснює наступні види діяльності: Код КВЕД 17.21 Виробництво гофрованого паперу та картону, паперової та картонної тари (основний); Код КВЕД 17.22 Виробництво паперових виробів господарсько-побутового та санітарно-гігієнічного призначення; Код КВЕД 18.12. Друкування іншої продукції; Код КВЕД 18.13 Виготовлення друкарських форм і надання інших поліграфічних послуг; Код КВЕД 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів. н. в. і. у.; Код КВЕД 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; Код КВЕД 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
На теперішній час ТОВ "Техно-Гофростар" займається неспеціалізованою оптовою торгівлею папером та виготовленням паперу власного виробництва з подальшою  реалізацією.
ТОВ «Техно-Гофростар» через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронної звітності» засобами телекомунікаційного зв`язку було складено і направлено на реєстрацію Державній податковій службі України  наступні податкові накладні (далі - ПН): від 25.02.2020 №17 на загальну суму 33 099,5 грн.; від 28.02.2020 №23 на загальну суму 18 500 грн.; від 02.03.2020 №1 на загальну суму 8 454,5 грн.; від 06.04.2020 №1 на загальну суму 404 880 грн.; від 07.04.2020 №2 на загальну суму 390 420 грн.; від 08.04.2020 №3 на загальну суму 404 880 грн.; від 09.04.2020 №4 на загальну суму 433 800 грн.; від 10.04.2020 №5 на загальну суму 400 482 грн.; від 13.04.2020 №6 на загальну суму 237 600 грн.; від 21.04.2020 №7 на загальну суму 396 000 грн.; від 21.04.2020 №8 на загальну суму 291 840 грн.; від 22.04.2020 №9 на загальну суму 469 200 грн. та розрахунок коригування кількісних та вартісних показників від 27.04.2020 №1 до податкової накладної від 27.02.2020 №22.
Згідно з отриманими квитанціями вказані вище податкові накладні та розрахунок коригування прийняті, але їх реєстрація зупинена. 
          При цьому, у якості підстави для зупинення реєстрації ПН в квитанції №1 зазначено наступну обставину: «Платник податків, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку».
У зв`язку з цим, позивачем направлено в електронному вигляді до ГУ ДПС у Житомирській області, до складу якого входить Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, за встановленою формою разом із пакетом документів.
До Повідомлень було подані усі первинні документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій по податковим накладним та розрахунку коригування, а саме: договори, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, банківські виписки, акти звіряння розрахунків, штатний розклад, оборотно-сальдові відомості.
За результатами розгляду вказаних податкових накладних ГУ ДПС у Житомирській області були прийняті оскаржувані рішення від 19.05.2020 про відмову в їх реєстрації.
Вважаючи такі дії відповідача протиправним позивач звернувся в суд з даним позовом.

Мотивувальна частина.
         
Позиція Сьомого апеляційного адміністративного суду

          Відповідно до частини 1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Частиною 1 ст.2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог частини 1 ст.5 Кодексу адміністративного судочинства України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.
Згідно з вимогами частини 1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. 
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
Згідно з підпунктами "а", "б" п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг місце постачання яких розташоване на митній території України.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми п.187.1 ст. 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (п.188.1 ст.188 ПК України).
Пунктом 201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
За визначенням пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі по тексту - Порядок №1246) податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 статті 2001 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
У відповідності до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Аналогічні норми містяться у пункті 201.16 статті 201 ПК України, згідно яким реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 року №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
Згідно з приписами п.4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п. 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до вимог п. 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку №1165).
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п. 25 Порядку № 1165).
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (далі по тексту - Порядок №520).
Відповідно до пунктів 2, 3, 4, 5, 7, 9, 11 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Податкового кодексу України.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як встановлено судом та вбачається з матеріалів справи,  на виконання вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України ТОВ «Техно-Гофростар» через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронної звітності» засобами телекомунікаційного зв`язку було складені і направлені на реєстрацію ДПС України податкові накладні та розрахунок коригування кількісних та вартісних показників, реєстрація яких була зупинена. 
У рішенні комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №3096 від 28.02.2020, у якості підстави для зупинення реєстрації зазначено наступну обставину: «Платник податків, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку».
Разом з тим,  квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних та розрахунку коригування містять загальну фразу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. При цьому, пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку (тобто, не наведено переліку документів, які необхідні для розгляду питання щодо реєстрації податкової накладної) та без вказівки на норму права, котра такий містить.
Водночас, Головне управління не конкретизувало перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу.
Окрім того, згідно з оскаржуваними рішеннями, відповідачем не підкреслено, яких саме первинних документів з переліку не надано позивачем, в графі «додаткова інформація» не зазначений перелік документів, який необхідний для прийняття рішення на користь позивача, що ставить під сумнів висновки відповідача  про неподання таких первинних документів та свідчить про невідповідність таких рішень вимогами щодо їх чіткості та обґрунтованості.
Відмовляючи у задоволенні позову Житомирський окружний адміністративний суд вказав, що ненадання позивачем як платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у цих податкових накладних та ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку та надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства є підставами для прийняття комісією контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації такого розрахунку коригування кількісних та вартісних показників такої податкової накладної.
Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції та вважає за необхідне зупинитися на окремих господарських операціях, за якими були виписані податкові накладні та розрахунок коригування, реєстрація яких була зупинена.
Так, судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що на виконання договору поставки від 01.04.2020 №01042020, предметом якого є поставка поліграфічної продукції (брошури та листівки), ТОВ «Техно-Гофростар» (постачальник) ТОВ «Паперова фабрика» (покупець) були видані наступні податкові накладні: від 06.04.2020 №1 на загальну суму 404   880 грн.; від 07.04.2020 №2 на загальну суму 390   420 грн.; від 08.04.2020 №3 на загальну суму 404 880 грн.; від 09.04.2020 №4 на загальну суму 433 800 грн.; від 10.04.2020 №5 на загальну суму 400   482 грн.; від 13.04.2020 №6 на загальну суму 237 600 грн.; від 21.04.2020 №7 на загальну суму 396 000 грн.; від 21.04.2020 №8 на загальну суму 291 840 грн.; від 22.04.2020 №9 на загальну суму 469 200 грн.
Суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позовної вимоги щодо скасування рішення комісії ГУ ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації вищевказаних податкових накладних зазначив, що відповідно до оскаржуваних рішень та пояснень представника ГУ ДПС у Житомирській області в судовому засіданні, підставою для такої відмови слугувала невідповідність обсягу придбаної поліграфічної продукції обсягам її подальшої поставки.
          Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Матеріалами справи встановлено, що реалізований ТОВ "Паперова фабрика" товар був придбаний у ТОВ "Оксі Прінт".
Згідно з видаткових накладних, які містяться в матеріалах справи, а саме: від 10 лютого 2020 року №602-2, від 11 лютого 2020 року №602-2-1, від 12 лютого 2020 року №602-2-2, від 12 лютого 2020 року №602-2-2, від 13 лютого 2020 року №602-2-3 та від 14 лютого 2020 року №602-2-4 ТОВ «Техно-Гофростар» придбав у ТОВ «Оксі Прінт» брошури, а згідно видаткових накладних від 10 лютого 2020 року №602-1, від 11 лютого 2020 року №602-1-1, від 12 лютого 2020 року №602-1-2, від 14 лютого 2020 року №602-1-3, від 12 лютого 2020 року №602-3, від 13 лютого 2020 року №602-3-1, від 14 лютого 2020 року №602-3-2 були придбані листівки. 
Так, судом встановлено, що згідно вищевказаних видаткових накладних позивачем було придбано у ТОВ «Оксі Прінт» 25 000 шт. брошур та 1 080 000 шт. листівок на загальну суму 3 518 400 грн.
При цьому, згідно податкових (№№1-9) та видаткових накладних позивачем реалізовано ТОВ «Паперова фабрика» 23 940 шт. брошур та 980 000 шт. листівок на загальну суму 3 429 102 грн.
У той же час, суд першої інстанції у мотивувальній частині оскаржуваного рішення зазначив: «Разом з тим, згідно наданих Позивачем суду видаткових накладних від 13 та 14 лютого 2020року загальна вартість придбаного Позивачем у ТОВ "Оксі Прінт" товару (поліграфічна продукція (листівки) становить всього 565000,00грн. (а.с.23,25т.1).
Більш того, згідно видаткових накладних від 13 та 14 лютого 2020року Позивачем у ТОВ "Оксі Прінт" поліграфічна продукція у вигляді брошурок взагалі не придбавалась.»
Таким чином, очевидним є те, що суд першої інстанції не в повній мірі дослідив первинні документи, надані позивачем, відтак, висновок про те, що обсяг реалізації продукції перевищує обсяг її придбання не відповідає дійсності, оскільки матеріалами справи підтверджено, що позивачем була придбана поліграфічна продукція у вигляді брошурок.
Окрім того встановлено, що обсяг придбання продукції перевищує її реалізацію, що не може трактуватися, як порушення податкового законодавства.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає необґрунтованим висновок Житомирського окружного адміністративного суду про правомірність рішень комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації податкових накладних, виданих Товариством з обмеженою відповідальністю "Техно-Гофростар" № 1 від 06.04.2020, № 2 від 07.04.2020, № 3 від 08.04.2020, № 4 від 09.04.2020, № 5 від 10.04.2020, № 6 від 13.04.2020, № 7 від 21.04.2020, № 8 від 21.04.2020 та № 9 від 22.04.2020року.
Стосовно позовної вимоги про скасування рішення від 03.06.2020 про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних та вартісних показників від 27.04.2020 №1 до податкової накладної від 27.02.2020 №22, колегія суддів зазначає наступне.
Пунктом п. 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Судом встановлено, що між ТОВ «Техно-Гофростар» (постачальник) та ТОВ «Укрдрук» (покупець) укладено усний договір, згідно з яким було виставлено рахунок на оплату від 25.02.2020 №14 та отримано передоплату згідно платіжного доручення від 27.02.2020 №1393.
У зв`язку із внесенням передоплати за придбану продукцію 27.02.2020 ТОВ "Укрдрук" була видана податкова накладна №22, видача якої зумовлена поставкою мішкового паперу (крафт В-40/1050) на загальну суму 20000,00грн., в тому числі 3333,33 грн. ПДВ.
Отже,  згідно з вимогами абз. «а» п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, ТОВ «Техно-Гофростар» виписано та направлено на реєстрацію до ДПС України податкову накладну від 27.02.2020 №22, яка була зареєстрована в ЄРПН. 
На момент виписування податкової накладної товар ТОВ «Техно-Гофростар» ще не відвантажувався, отже видаткова накладна не складалася.
Таким чином, у ТОВ «Техно-Гофростар» датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товару вважається дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку як оплата товару, що підлягають постачанню.
Однак, як вбачається з листа ТОВ «Укрдрук» від 04.03.2020, покупця не задовільнила якість продукції, тому передоплату було повернуто, що підтверджується копією платіжного доручення від 27.04.2020 №25.
У зв`язку з цим, позивачем для внесення до реєстру був поданий розрахунок коригування кількісних та вартісних показників від 27.04.2020 до податкової накладної № 22 від 27.02.2020.
За результатами розгляду розрахунку коригування кількісних та вартісних показників від 27.04.2020 до податкової накладної № 22 від 27.02.2020  ГУ ДПС у Житомирській області було прийнято оскаржуване рішення від 03.06.2020 про відмову в такій реєстрації, з підстав ненадання платником податку повного пакету документів.
Так, позивачем до розрахунку коригування №1 від 27.04.2020 до податкової накладної №22 від 27.02.2020 надано копії наступних документів: повідомлення №11 від 01.06.2020; РК№1 від 27.04.2020; ПН №22 від 27.02.2020; пояснення; акт звірки взаєморозрахунків; рахунок на оплату №14 від 2502.2020; виписки по банківському рахунку з 27.02.2020 - до 27.02.2020 та з 27.04.2020 до 27.04.2020; лист на повернення коштів; платіжні доручення: №25 від 27 квітня 2020; №1393 від 27 лютого 2020.
З огляду на наведене колегія суддів вважає, що наданими позивачем первинними документами підтверджено реальний характер фінансово-господарських операцій, а тому відсутні підстави для прийняття ГУ ДПС у Житомирській області рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування кількісних та вартісних показників від 27.04.2020 №1 до податкової накладної від 27.02.2020 №22.
Що стосується позовної вимоги про скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних №17 від 25.02.2020року, №22 від 27.02.2020року, № 23 від 28.02.2020 року та №1 від 02.03.2020, суд вказує на наступне.
Відмова у задоволенні вказаної позовної вимоги обґрунтована судом першої інстанції тим, що всупереч вимогам Податкового кодексу України платник при подачі на реєстрацію податкових накладних №17 від 25.02.2020року, №22 від 27.02.2020року, № 23 від 28.02.2020 та №1 від 02.03.2020 не надав до ГУ ДПС у Житомирській області жодних належних доказів на підтвердження сказаних господарських операцій та щодо обсягів її придбання. Окрім того, придбаний позивачем мішковий папір за технічними характеристиками (крафт) є іншим ніж реалізований в подальшому підприємству громадської організації "Центр виробничої практики інвалідів АТО "Літопис", Товариству з обмеженою відповідальністю "Укрдрук" та Товариству з обмеженою відповідальністю "Галерея Принт".
Колегія суддів вважає необґрунтованим такий висновок суду першої інстанції з наступних підстав.
Так, судом встановлено, що між ТОВ «Техно-Гофростар» (постачальник) та  ПГО «Центр виробничої практики інвалідів АТО «Літопис» (покупець) укладено договір поставки від 25.02.2020 року №26/02-20, згідно якого постачальник зобов`язується передавати у власність Покупця папір (надалі - Товар), визначений в замовленнях та видаткових накладних, а Покупець зобов`язується приймати цей товар та своєчасно здійснювати його оплату на умовах цього Договору.
Виконання вказаного договору підтверджено наступними первинними документами: податкова накладна від 25.02.2020  №17; рахунок на оплату від 25.02.2020 №8 ; видаткова накладна від 25.02.2020 №10; довіреність від 25.02.2020 №3; платіжні доручення від 02.03.2020 №176, №1238, від 05.03.2020 №1247; виписки банку від 02.03.2020, від 05.03.2020; акт звіряння взаємних розрахунків за договором від 25.02.2020 №26/02-20.
Згідно з видаткової накладної від 25.02.2020 №10, позивачем реалізовано підприємству громадської організації «Центр виробничої практики інвалідів АТО «Літопис» папір мішковий крафт В 40/560 у кількості 0,936 т, папір мішковий крафт В 40/700 у кількості 0,415 т.
Реалізований ТОВ «Техно-Гофростар» папір мішковий крафт В 40/560, папір мішковий крафт В 40/700 був придбаний у ТОВ «Паперова фабрика» згідно з договором поставки від 03.02.2020 №41/р.
Виконання вказаного договору підтверджено наступними первинними документами: видаткові накладні від 06.02.2020 №134, 145; від 07.02.2020 №123; від 18.02.2020 №206; рахунки на оплату від 03.02.2020 №169; від 04.02.2020 №170; від 05.02.2020 №171; від 18.02.2020 №264;          платіжні доручення від 13.03.2020 №14, від 17.03.2020 №15, від 23.03.2020 №17, банківські виписки; акт звіряння взаємних розрахунків за договором.
Так, судом встановлено, що згідно з видатковою накладною від 18 лютого 2020 року №206 позивачем придбаний папір мішковий крафт В 40/700 у кількості 0,415т., папір мішковий крафт В 40/560 у кількості 4,164т., а тому висновки суду першої інстанції щодо технічних характеристик паперу є необґрунтованим.
крім того, з матеріалів справи вбачається, що 16.01.2020 між ТОВ «Техно-Гофростар» (постачальник) та ТОВ «Галерея Принт» (покупець) укладено договір поставки №21/02-20, предметом якого є поставка паперу мішкового крафт.
Виконання вказаного договору підтверджено наступними первинними документами: податкова накладна від 28.02.2020 №23; рахунок на оплату від 24.02.2020 №1; видаткова накладна від 02.03.2020 №39; довіреність від 02.03.2020 №14; платіжні доручення від 28.02.2020 №1298; виписка банку від 28.02.2020; акт звіряння взаємних розрахунків за договором від 16.01.2020 р. №21/02-20. 
Податкова накладна від 28.02.2020 №23, складена на отриману передоплату згідно з платіжного доручення №1298 від 28.02.2020 на загальну суму 18 500 грн., а податкова накладна від 02.03.2020 №1 складена на операцію по відвантаженню виробленої продукції на загальну суму 8 454,5 грн.
Як вже зазначалось вище, позивач виробляє широкий асортимент офсетних, крафтових і газетних видів паперів, картонної продукції, працюючи виключно на вторинній волокнистій сировині. Основним джерелом волокнистої сировини для виробництва паперу і картону є макулатура, целюлоза та поліграфічна продукція, яка не придатна до використання у побуті. Її використання зменшує антропогенне навантаження на навколишнє середовище та є економічно вигідним. У виробництві використовується одна переробна машина, потужність якої становить близько 1000 тон/сировини на місяць.
Реалізований ТОВ «Техно-Гофростар» товар був вироблений власними силами та потужностями.
Необхідна сировина та матеріали придбавались ТОВ «Техно-Гофростар» у юридичних осіб, які є платниками податку на додану вартість, зокрема у ТОВ «Конвектор»-КМ за договором купівлі-продажу від 24.02.2020 № 240220-М-1, предметом якого є передача у власність макулатури, та ДП з іноземними інвестиціями «ТСЦ-Україна» за договором постачання товару від 27.02.2020 №87, предметом якого є поставка клею Dymar VP 738.
Виконання вказаних договорів підтверджено наступними первинними документами, які містяться в матеріалах справи, а саме: специфікації, рахунки на оплату, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення та акти звіряння взаємних розрахунків.
Окрім того встановлено, що транспортування товару здійснювалось за рахунок ТОВ «Техно-Гофростар» із залученням перевізника ФОП ОСОБА_1 (договір транспортного перевезення від 03.02.2020 №03.3/02-20).
Таким чином, колегія суддів вважає необґрунтованим висновок суду першої інстанції, що позивач при подачі на реєстрацію податкових накладних №17 від 25.04.2020, №22 від 27.02.2020, № 23 від 28.02.2020 та №1 від 02.03.2020 не надав до ГУ ДПС у Житомирській області жодних належних доказів на підтвердження господарських операцій та щодо обсягів її придбання.
Отже, з огляду на наведене колегія суддів вважає, що серед вищевказаного переліку документів, які були надані позивачем щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, наявні документи як щодо придбання, так і щодо реалізації продукції.
Однак, комісія ГУ ДПС у Житомирській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, розглянувши подані позивачем пояснення та копії документів,  необґрунтовано прийняла рішення про зупинення реєстрації вищезазначених податкових накладних та розрахунку коригування кількісних та вартісних показників від 27.04.2020 до податкової накладної №22 від 27.02.2020. 
В якості підстави для прийняття оскаржуваних рішень зазначено: «ненадання платником податку копій документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
Проте, колегія суддів вважає, що з огляду на відсутність у відповідній квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних та розрахунку коригування конкретного переліку документів, які необхідно подати для проведення реєстрації, відмова у реєстрації з підстав неподання позивачем необхідних документів не може вважатись законною та обґрунтованою, що свідчить про протиправність спірних рішень.
Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 року у справі № 640/11321/20 зауважив, що хоча затверджена Порядком №1165 форма рішення і не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, вказана обставина не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Варто також зауважити, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 23.10.2018 року у справі №822/1817/18.
Одночасно, в межах спірних правовідносин суд звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд, за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних та розрахунку коригування кількісних та вартісних показників.
Стосовно позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.02.2020  №3096 стосовно відповідності ТОВ "Техно-Гофростар" п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, колегія суддів зазначає наступне.
Як вже зазначалось вище, 01.02.2020 набула чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165).
Даним Порядком визначається процедура винесення комісією ДПС рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість: 1. Платника податку на додану вартість (далі-платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах; 2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах; 3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами; 4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово- господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками; 5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ); 6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; 7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України; 8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Судом встановлено, що рішенням ГУ ДПС у Житомирській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 28.02.2020 №3096 ТОВ «Техно-Гофростар» внесено до платників податку, які відповідають п. 8 Критеріям ризиковості платника податку. Підставою включення заначено наступну податкову інформацію: «реалізація товарів, відмінних від придбання».
Однак, в ході розгляду даної справи були детально дослідженні первинні документи, якими підтверджено, що всі господарські операції, які здійснювались позивачем, направлені на досягнення економічного ефекту у результаті господарської діяльності підприємства. У підприємства наявні всі необхідні умови для досягнення результатів підприємницької, економічної діяльності в силу наявності управлінського, технічного персоналу, нерухомого майна тощо
Окрім того, було спростовано висновок ГУ ДПС у Житомирській області, що позивач здійснював реалізацію товарів, відмінних від придбаних, оскільки судом встановлено, що технічні характеристики паперу, які були придбані позивачем збігаються з тими, які були ним реалізовані.
Отже, враховуючи те, що підстави, які зазначені відповідачем у оскаржуваному рішенні від 28.02.2020 №3096 не знайшли свого достатнього підтвердження та обґрунтування, колегія суддів дійшла висновку що ТОВ «Гофропак ЛТД» не відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, відтак рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.02.2020року №3096 є протиправним та підлягає скасуванню.
Стосовно позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати подані податкові накладні та розрахунок коригування кількісних та вартісних показників в Єдиному реєстрі податкових накладних, то варто звернути увагу на таке.
Відповідно до вимог п.201.1,201.10 ст. 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.
Згідно з приписами п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п. 12 цього Порядку (крім абз. 10), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, ніж зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні та розрахунок коригування кількісних та вартісних показників в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з чим наявна обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.

Висновки за результатами розгляду апеляційної скарги.

Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції неправильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи спростовують позицію суду викладену рішенні.
          У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно зі ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:
1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;
2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;
3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;
4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
З огляду на викладені обставини справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що судом першої інстанції ухвалено рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи і є підставою для скасування рішення суду першої інстанції з прийняттям нової постанови про задоволення позовних вимог.
          Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
          Відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
          Матеріалами справи підтверджено, що згідно з платіжним дорученням №22 від 23 червня 2020 року, ТОВ "Техно-Гофростар" сплачено судовий збір за подання адміністративного позову в сумі 27 326 грн., (т. 1, а.с. 16).
          У зв`язку із збільшенням позовних вимог, ТОВ "Техно-Гофростар" сплачено судовий збір в сумі 2 102 грн., що підтверджується платіжним дорученням №1 від 20 серпня 2020 року (т.2 а.с.110).
          Згідно з платіжним дорученням №50 від 29 грудня 2020 року (т.3 а.с.33), ТОВ "Техно-Гофростар" сплачено судовий збір за подання апеляційної скарги на судове рішення в сумі 44 142 грн. 
          Таким чином, колегія суддів вважає за необхідне стягнути на користь позивача понесені ним судові витрати по сплаті судового збору в сумі 73 570 грн.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
          апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Техно-Гофростар" задовольнити    повністю.
          Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2020 року           скасувати.
          Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 03.06.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 17 від 25.02.2020 року; від 01.06.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 23 від 28.02.2020 року; від 01.06.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 05.03.2020 року;   від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 06.04.2020 року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 07.04.2020 року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 08.04.2020 року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 09.04.2020 року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 10.04.2020 року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 13.04.2020 року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 7 від 21.04.2020 року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 21.04.2020 року; від 19.05.2020року про відмову в реєстрації податкової накладної № 9 від 22.04.2020 року; від 03.06.2020року про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних та вартісних показників від 27.04.2020року до податкової накладної № 22 від 27.02.2020 року.
          Зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкових накладних № 1 від 06.04.2020, № 2 від 07.04.2020, № 3 від 08.04.2020, № 4 від 09.04.2020, № 5 від 10.04.2020, № 6 від 13.04.2020, № 7 від 21.04.2020, № 8 від 21.04.2020, № 9 від 22.04.2020 та розрахунку коригування кількісних та вартісних показників від 27.04.2020 року до податкової накладної № 22 від 27.02.2020року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
          Визнати протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.02.2020 року №3096 стосовно відповідності ТОВ "Техно-Гофростар" (код - 43220296) п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
          Зобов`язати Головне управління ДПС у Житомирській області виключити ТОВ "Техно-Гофростар" (код - 43220296) з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
          Стягнути в рівних частинах з бюджетних асигнувань Державної податкової служби України та Головного управління ДПС у Житомирській області на користь ТОВ "Техно-Гофростар" 73570 (сімдесят три тисячі п`ятсот сімдесят) гривень витрат, пов`язаних зі сплатою судового збору.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі  05 квітня 2021 року.

Головуючий	 	 	Кузьмишин В.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сушко О.О.    Сапальова Т.В.