ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и
13 квітня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 0440/6567/18	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Добродняк І.Ю. (доповідач),
                               суддів:  Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Волкової К.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі
апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА»на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2018 року (головуючий суддя Віхрова В.С.)
у справі  № 0440/6567/18
за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА»
до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.05.2018   № 0117151215 та № 0117141215.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідачем неправомірно нараховані штрафні санкції за результатами камеральної перевірки підприємства, оскільки ним вчасно та у повному обсязі сплачувались грошові зобов`язання з податку на додану вартість.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2018 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Суд зазначив, що у зв`язку із неузгодженням сплати грошових зобов`язань (непогодження розстрочення) за рішенням суду у справі № 804/9513/15, порушення сплати сум по розстроченому грошовому зобов`язанню згідно графіку за рішенням суду у справі № 804/4785/17, враховуючи зарахування боргу попередніх податкових періодів на підставі п.87.9 ст.87 Податкового кодексу України, позивач порушив терміни сплати грошових зобов`язань з податку на додану вартість, у зв`язку з чим Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області правомірно прийняті податкові повідомлення-рішення від 22.05.2018 № 0117151215 про застосування штрафної санкції в сумі 35  684,12 грн. (в розмірі 10 %) та  № 0117141215 із застосуванням штрафної санкцій в сумі 161344,90 грн. (в розмірі 20 %) в порядку ст. 126 Податкового кодексу України.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій  просить скасувати рішення суду як таке, що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права, прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити в повному обсязі. Позивач зазначає, що винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесено безпідставно, оскільки законодавець наділив правом податковий орган застосовувати штраф до платника податку згідно з цією нормою у випадку сплати суми грошового зобов`язання, зазначеної в платіжному дорученні з затримкою сплати, проте не наділив правом застосовувати штраф при виконанні п. 9 ст. 87 Податкового кодексу України в разі зарахування коштів, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. Вказані норми визначають, які дії зі сплаченими коштами зобов`язані здійснювати органи державної податкової служби в погашення податкового боргу та не встановлюють відповідальності платника податків внаслідок вчинення вказаних дій податковою службою.
Провадження у цій справі зупинялось за клопотанням позивача до набрання законної сили рішенням Верховного Суду  у справі №2а-10115/12/1370.
З огляду на те, що 21.05.2020 Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду прийнято рішення у справі №2а-10115/12/1370, суд апеляційної інстанції поновив провадження у справі. 
Представник позивача в судове засідання не з`явився, про час і місце судового засідання позивач повідомлений судом належним чином. 
Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення апеляційної скарги заперечує, вважає винесене судом першої інстанції рішення законним та обґрунтованим, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, рішення суду без змін.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, відповідачем - Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області проведено камеральну перевірку ТОВ «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» з питань своєчасності сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість за грудень 2016 року, вересень 2017 року, жовтень 2017 року та згідно рішення суду про розстрочення/відстрочення податкового боргу (наказ ДФС 14.04.2016 № 318) від 22.12.2017 у справі № 804/4785/17, за результатами якої складено акт №22644/04-36-12-15/33165522 від 03.05.2018.          Перевіркою  встановлено порушення позивачем строків сплати узгоджених сум податкових зобов`язань, визначених позивачем в податкових деклараціях з ПДВ за грудень 2016 року № 9267712529 від 20.01.2017, за вересень 2017 року № 9217210087, за жовтень 2017 року № 9242388423 від 16.11.2017, та згідно рішення суду про розстрочення/відстрочення податкового боргу (наказ ДФС 14.04.2016  № 318) від 22.12.2017 у справі № 804/4785/17.
При цьому, як вбачається з матеріалів справи, кошти, які сплачувались ТОВ «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» в рахунок погашення поточних податкових зобов`язань, зараховувалися контролюючим органом в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення. 
Суми нараховані до сплати, здійснені підприємством платежі та несплачені суми податкового боргу відображені у обліковій картці платника податку.
На підставі висновків акту перевірки №22644/04-36-12-15/33165522 від 03.05.2018 відповідачем  винесено податкові повідомлення-рішення:
-          № 0117151215 форми «Ш», яким на підставі п.126.1 ст.126 ПК України нарахований штраф у розмірі 35684,12 грн. за затримку на 29, 14, 2 календарних днів сплати грошового зобов`язання у розмірі 356841,20 грн. (356841,20 грн. х 10% = 35684,12 грн.) за платежем – податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг);
-          № 0117141215 форми «Ш», яким на підставі п.126.1 ст.126 ПК України нарахований  штраф у розмірі 161344,90 грн. за затримку на 319, 253, 74, 59, 59, 46, 44, 43 календарних днів сплати грошового зобов`язання у розмірі 806724,50 грн. (806724,50 грн. х 20% = 161344,90 грн.) за платежем – податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення у відповідності до вимог ст.308 КАС України, погоджується з судом першої інстанції про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Позивач, не заперечуючи проти обставин, зафіксованих в акті перевірки, посилається на те, що податковий орган не має застосовувати штраф за затримку сплати грошового зобов`язання на підставі ст.126 ПК України у разі зарахування коштів в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення (ст.87 ПК України). 
З приводу  застосування у спірних правовідносинах норм податкового законодавства суд апеляційної інстанції зазначає таке. 
Відповідно до абз.1 п.  57.1 ст. 57 ПК України  платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Аналогічна норма міститься в п.203.2 ст. 203 ПК України, згідно якої платник податку зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого п. 203.1 ст. 203 ПК України для подання податкової декларації.
Згідно п.87.1 ст.87 ПК України  джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.
Сплату грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснено також за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника); за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів з урахуванням особливостей, визначених у  пункті 43.4-1  статті 43 цього Кодексу; за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (на підставі відповідної заяви платника) до Державного бюджету України.
Відповідно до п.87.2 ст.87 ПК України джерелами погашення податкового боргу платника податків є будь-яке майно такого платника податків з урахуванням обмежень, визначених цим Кодексом, а також іншими законодавчими актами. 
Відповідно до п.126.1 ст.126 ПК України в редакції на час виникнення спірних правовідносин, у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Отже, передбачена наведеною нормою відповідальність пов`язана із фактом наявності податкового правопорушення: а саме несвоєчасної сплати узгодженого грошового зобов`язання.
При цьому, санкція норми  статті 126 Податкового кодексу України  передбачає застосування до платника податків штрафу у випадку несплати ним узгодженої суми грошового зобов`язання безвідносно до підстав її виникнення. Будь-яких винятків до випадків застосування контролюючим органом норм пункту  87.9  статті  87 Податкового кодексу України  стаття 126 цього Кодексу  не містить.
За визначенням:
у пп.14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом;
у пп.  14.1.152  п.  14.1 ст.14 ПК України погашення податкового боргу - зменшення абсолютного значення суми такого боргу, підтверджене відповідним документом.
За приписами Податкового кодексу України у разі не виконання платником податків обов`язку щодо своєчасної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання контролюючий орган в силу компетенції, встановленої нормами  ПК України, здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків. Ця компетенція стосується, зокрема виявлення джерел погашення податкового боргу та контролю за дотриманням платником податків черговості погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення.
Відповідно до пункту  87.9 ст. 87 ПК України  у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до  статті 95  цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Отже, зарахування сплачених платником коштів в рахунок погашення податкового боргу, всупереч напряму сплати, визначеного платником податків, прямо передбачено нормами чинного податкового законодавства України.
Відтак сплата підприємством податкового зобов`язання перед погашенням податкового боргу, тобто з порушенням приписів пункту  87.9  статті  87 Податкового кодексу України, внаслідок чого податковий орган здійснював зарахування коштів на погашення податкового боргу замість платника податків, не може вважатися належною сплатою податкового зобов`язання та тягне за собою відповідальність, передбачену пунктом  126.1  статті  126 Податкового кодексу України.
Аналогічну позицію щодо застосування положень статті  87  та статті  126 Податкового кодексу України  викладено в постановах Верховного Суду від 21.05.2020 у справі №2а-10115/12/1370, від 05.03.2021 у справі № 804/2073/17.
Таким чином, є безпідставними доводи позивача стосовно відсутності у контролюючого органу права здійснювати нарахування штрафних санкцій за умов зарахування коштів в рахунок сплати податкового боргу на підставі п.  87.9 ст. 87 ПК України, оскільки, як зазначено вище, п.  126.1 ст. 126 ПК України  не містить винятків для застосування штрафу за порушення строків сплати узгодженої суми податкового зобов`язання в залежності від того, як платник податків її сплатив - добровільно чи в порядку п.  87.9 ст. 87 Податкового кодексу України.
Суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.  
Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322  Кодексу адміністративного судочинства України, суд –
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ДАК-ЕНЕРГЕТИКА» залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2018 року у справі № 0440/6567/18 залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко