ПОСТАНОВА
Іменем України

22 квітня 2021 року 
Київ
справа №П/811/1801/17
адміністративне провадження №К/9901/49976/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Дашутіна І.В.,
суддів: Шишова О.О.,  Яковенка М.М., 
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу  Головного управління ДФС у Кіровоградській області на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2017 року, ухвалену у складі головуючого судді Петренко О.С. та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07 березня 2018 року, ухвалену у складі колегії суддів:  Мельника В.В., Сафронової С.В.  Чепурнова Д.В. у справі  № П/811/1801/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сан Лайн-груп» до Головного управління ДФС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
1. У жовтні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Сан Лайн-груп» (далі по тексту - Позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Кіровоградській області (далі по тексту - Відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0033451205 від 08.09.2017.
2. Постановою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2017 року, залишеною без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07 березня 2018 року, адміністративний позов задоволено.
2.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0033451205 від 08.09.2017.
2.2. Присуджено на користь ТОВ "Сан Лайн - Груп" (код ЄДРПОУ 39985879) понесені витрати по сплаті судового збору у розмірі 1600 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Кіровоградській області.
3. Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:
3.1. ТОВ "Сан Лайн-Груп" зареєстроване в якості юридичної особи 02.09.2015. Основним видом діяльності позивача за КВЕД є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (01.11).
3.2. ГУ ДФС у Кіровоградській області проведено камеральну перевірку щодо питання дотримання граничних термінів реєстрації податкових накладних ТОВ "Сан Лайн - Груп " в Єдиному реєстрі податкових накладних. За результатом перевірки складено Акт №415/11-28-12-05/39985879 від 23.08.2017 (далі - акт перевірки).
3.3. Проведеною перевіркою встановлено, що ТОВ "Сан Лайн - Груп " в порушення вимог пункту 201.10 статті 201 розділу V Податкового кодексу України, здійснено несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:
- №47 від 23.12.2016 на суму ПДВ 18105 грн зареєстровано у ЄРПН 08.01.2017 (прострочено реєстрацію в ЄРПН на 1 день);
- №48 від 23.12.2016 на суму ПДВ 3176,17 грн зареєстровано у ЄРПН 08.01.2017 (прострочено реєстрацію в ЄРПН на 1 день);
- №55 від 31.12.2016 на суму ПДВ 16443,93 грн зареєстровано у ЄРПН 19.01.2017 (прострочено реєстрацію в ЄРПН на 4 дні).
3.4. У зв`язку із встановленням зазначених порушень ГУ ДФС у Кіровоградській області винесено податкове повідомлення-рішення №0033451205, яким на позивача накладено штрафні (фінансові ) санкції в розмірі 3772,51 грн - за затримку реєстрації податкових накладних на 15 днів і менше.
3.5. ТОВ "Сан Лайн - Груп " перебуває на обліку в Кропивницькій ОДПІ та є платником ПДВ.
3.6. 14 вересня 2015 року між ТОВ "Сан Лайн - Груп " та Кіровоградською ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області укладено договір №140920151 про визнання електронних документів, предметом якого є визнання податкових документів, поданих Товариством в електронному вигляді із застосуванням електронного цифрового підпису до органу ДФС України, засобами телекомунікаційного зв`язку або на електронних носіях, як оригіналу.
3.7. 22 грудня 2016 року між ТОВ "Сан Лайн - Груп " (постачальник за договором) та ТОВ «Агрозернохолдінг» (покупець за договором) укладено договір поставки №2212 (а.с.23-24). Предметом укладеного договору є постачання шроту соняшникового негранульованого. На виконання умов укладеного договору, ТОВ "Сан Лайн - Груп " на адресу ТОВ «Агрозернохолдінг» здійснено поставку товару - шрот соняшниковий негранульований в кількості 24140 кг на загальну суму 108630,00 грн (ПДВ - 18105,00 грн), що підтверджується видатковою накладною №211 від 23.12.2016.
3.8. 11 грудня 2015 року між ТОВ "Сан Лайн - Груп " (постачальник за договором) та ТОВ «Інтертранс 2000» (покупець за договором) укладено договір поставки №ЛС 12/12/15, предметом якого є постачання лушпиння соняшника гранульованого, за цінами, визначеними в специфікаціях, додаткових угодах. На виконання умов укладеного договору, ТОВ "Сан Лайн - Груп " на адресу ТОВ «Інтертранс 2000» здійснено поставку товару - лушпиння насіння соняшнику в кількості 20060,00 кг на загальну суму 19057,00 грн (ПДВ - 3176,17 грн), що підтверджується видатковою накладною №202 від 23.12.2016.
3.9. ТОВ "Сан Лайн - Груп " по даті відвантаження товару (23.12.2016) виготовлено в електронному вигляді податкові накладні:
- №47 від 23.12.2016, виписану ТОВ «Агрозернохолдінг» на суму 108630,00 грн (ПДВ - 18105,00 грн) (а.с.32);
- №48 від 23.12.2016, виписану ТОВ «Інтертранс 2000» на суму 19057,00 грн ( ПДВ - 3176,17 грн) (а.с.37).
3.10. При здійсненні спроби реєстрації податкової накладної №47 від 23.12.2016, ТОВ "Сан Лайн - Груп " отримано «Документ не може бути прийнятий реєстрація документу J1201008 тимчасово у період з 07.01.2017 12:30 по 08.01.2017 09:00 призупинена у зв`язку із проведенням технологічних робіт. У разі дострокового завершення технологічних робіт, реєстрація буде відновлена раніше зазначеного терміну».
3.11. У зв`язку з проведенням технологічних робіт в ЄРПН, податкову накладну №47 від 23.12.2016, виписану ТОВ «Агрозернохолдінг» було зареєстровано ДФС України в ЄРПН 08.01.2017.
3.12. 07 січня 2017 року позивачем засобами телекомунікаційного зв`язку через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» подано до ДФС України податкову закладну №48 від 23.12.2016, виписану Товариству з обмеженою відповідальністю «Інтертранс 2000». Проте документ також не прийнято з причини «Документ не може бути прийнятий реєстрація документу J1201008 тимчасово у період з 07.01.2017 12:30 по 08.01.2017 09:00 призупинена у зв`язку із проведенням технологічних робіт. У разі дострокового завершення технологічних робіт, реєстрація буде відновлена раніше зазначеного терміну.
3.13. У зв`язку з проведенням технологічних робіт в ЄРПН, податкову накладну №48 від 23.12.2016, виписану ТОВ «Інтертранс 2000» було зареєстровано ДФС України в ЄРПН 08.01.2017, тобто вже з порушенням терміну реєстрації (1 календарний день).
3.14. 02 листопада 2016 року між ТОВ "Сан Лайн - Груп " (Постачальник) та ПП «ХАРЧОВІ ТЕХНОЛОГІЇ» (Покупець) укладено договір поставки №СП0211 (а.с.30-31), предметом якого є постачання  шроту соняшникового негранульованого. На виконання умов вищезазначеного Договору № СП 0212, ТОВ «САН ЛАЙН-ГРУП» на адресу ПП «ХАРЧОВІ ТЕХНОЛОГІЇ» було здійснено поставку товару. За результатами господарської операції в ЄРПН було зареєстровано податкову накладну №53 від 29.12.2016 на суму 1636474,37 грн (ПДВ 272 745,73 грн) (а.с.42).
3.15. Позивач, помилково вважаючи, що за податковою накладною №53 від 29.12.2016 необхідно збільшити суму ПДВ, зареєстрував в ЄРПН розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №55 від 31.12.2016 до податкової накладної №53 від 29.12.2016, якою скоригував ПДВ за податковою накладною №53 від 29.12.2016 в сторону збільшення на 16 443,93 грн (а.с.44).
3.16. Розуміючи помилковість проведення в ЄРПН реєстраційних дій з реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 55 від 31.12.2016 до податкової накладної № 53 від 29.12.2016, згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПК України, ТОВ "Сан Лайн - Груп " 31.12.2016 самостійно було виявлено та виправлено помилкове збільшення суми ПДВ до податкової накладної №53 від 29.12.2016 в результаті помилкової реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №55 від 31.12.2016. Виправлення було здійснене шляхом складання та реєстрації в ЄРПН ще одного, другого розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 56 від 31.12.2016 до податкової накладної №53 від 29.12.2016. Цим другим розрахунком коригування кількісних і вартісних показників №56 від 31.12.2016 було вже зменшено суму ПДВ у розмірі 16443,93 грн., яка раніше помилково була збільшена розрахунком коригування кількісних і вартісних показників №55 від 31.12.2016 на аналогічну суму 16 443,93 грн (а.с. 46)
3.17. Підтвердженням реєстрації вищевказаних розрахунків коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної № 53 від 29.12.2016 свідчать відповідні квитанції.
4. Суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, при прийнятті рішення у справі виходив з того, що оскільки податкові накладні не надійшли до відповідного реєстру із незалежних від позивача причин, а позивач неодноразово намагався зареєструвати документ, із часу зазначеного у сформованій квитанції, є підстави для скасування податкового повідомлення-рішення, навіть за умови порушення ТОВ "Сан Лайн - Груп " граничних термінів реєстрації податкової накладної, адже позивач здійснив всі передбачені законом заходи щодо своєчасної реєстрації податкових накладних.
4.1. Крім того, суд вказав, що нормами ПК України не передбачено застосування штрафних (фінансових) санкцій до платника податків, у разі якщо платником податку було зареєстровано розрахунок коригування з порушенням строку реєстрації, до помилково складеного і зареєстрованого розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної. 
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
5. Головне управління ДФС у Кіровоградській області, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
5.1. Скаржник посилається на те, що прийняття оскаржуваного рішення обумовлено порушенням податкового законодавства щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних, що виявлені під час перевірки.
5.2. Вказує, що перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України, у зв`язку з чим до платника податків правомірно застосовано штрафні санкції, передбачені п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України у розмірі 10% від суми ПДВ.
5.3. Вважає, що суди попередніх інстанцій неправильно встановили фактичні обставини у справі та неповною мірою дослідили наявні у справі докази.
6. Позивачем до Суду не надано відзиву на касаційну скаргу. 
7. Ухвалою Верховного Суду від 20.04.2021 вказану справу призначено до розгляду в порядку письмового провадження.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
8. Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
9. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (ПК України).
10. Відповідно до п. 14.1.60 ст. 14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних (ЄРПН) - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
11. Згідно з п. 201.7 вказаної статті податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
12. Згідно з нормами п. 201.10. ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
13. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
14. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
15. Відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
16. Так, згідно з абз.6 п. 192.1 ст.192 ПК України розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
17. Відповідно до положень абз. 11 п. 201.10 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
18. Відповідно до п. 120-1.1. ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
19. Отже, приписами податкового законодавства на платника податків покладено обов`язок з реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної протягом 15 календарних днів, наступних за датою їх складання. При цьому, обов`язок щодо здійснення відповідної реєстрації покладається на платника податків як відносно податкових накладних, що надаються покупцю, так і податкових накладних, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.
20. Як встановили суди попередніх інстанції, проведеною відповідачем перевіркою встановлено, що ТОВ "Сан Лайн - Груп " в порушення вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України, здійснено несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:
- № 47 від 23.12.2016 на суму ПДВ 18105 грн зареєстровано у ЄРПН 08.01.2017 (прострочено реєстрацію в ЄРПН на 1 дні);
- № 48 від 23.12.2016 на суму ПДВ 3176,17 грн зареєстровано у ЄРПН 08.01.2017 (прострочено реєстрацію в ЄРПН на 1 день);
- № 55 від 31.12.2016 на суму ПДВ 16443,93 грн зареєстровано у ЄРПН 19.01.2017 (прострочено реєстрацію в ЄРПН на 4 дні).
21. Верховний Суд погоджує висновки судів попередніх інстанцій стосовно скасування спірного у справі податкового повідомлення рішення в частині накладення на позивача штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 1810,5 грн та 317,62 грн за затримку реєстрації податкових накладних №47 та №48 від 23.12.2016, оскільки вказані податкові накладні не надійшли до відповідного реєстру із незалежних від позивача причин, а позивач неодноразово намагався зареєструвати документи, що підтверджується наявними в матеріалах справи квитанціями.
22. При цьому, жодного доказу відсутності обставин об`єктивної неможливості вчасно зареєструвати вказані податкові накладні податковим органом протягом розгляду цієї справи в судах попередніх інстанцій не надано.
23. Водночас, Суд вважає помилковими висновки судів попередніх інстанцій стосовно відсутності допущення позивачем порушень вимог податкового законодавства в частині порушення терміну реєстрації розрахунку коригування №55 від 31.12.2016 до податкової накладної №53 від 29.12.2016.
24. Судами при розгляді цієї справи зроблено помилкові висновки про те, що позивач, реєструючи вказаний документ, вносив коригування до розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної.
25. Як установили суди, ТОВ "Сан Лайн - Груп" 31.12.2016 самостійно було виявлено та виправлено помилкове збільшення суми ПДВ до податкової накладної №53 від 29.12.2016 в результаті помилкової реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №55 від 31.12.2016. Виправлення було здійснене шляхом складання та реєстрації в ЄРПН ще одного, другого розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №56 від 31.12.2016 до податкової накладної №53 від 29.12.2016.
26. Натомість судами попередніх інстанцій залишено поза увагою, що проведеною відповідачем перевіркою на позивача накладено штрафні санкції саме за порушення терміну реєстрації розрахунку коригування №55 від 31.12.2016 до податкової накладної №53 від 29.12.2016, а не №56 від 29.12.2016.
27. Крім того, колегія суддів вважає безпідставними та необґрунтованими висновки судів попередніх інстанцій про відсутність у податковому законодавстві відповідальності за реєстрацію розрахунку коригування з порушенням строку реєстрації до помилково складеного і зареєстрованого розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, оскільки кожний розрахунок коригування кількісних і вартісних показників складається безпосередньо до відповідної податкової накладної.
28. Оскільки вказаний розрахунок коригування №55 від 31.12.2016 до податкової накладної №53 від 29.12.2016 був зареєстрований 19.01.2017, що підтверджується наявною в матеріалах справи Квитанцією, тобто з порушенням у 4 дні, податковим органом правомірно застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 1644,39 грн.
29. Таким чином, спірне у справі податкове повідомлення-рішення в частині накладення на позивача штрафних санкцій у розмірі 1644,39 грн є таким, що винесено в порядку та у спосіб, передбачений чинним законодавством.
30. 08 лютого 2020 року набрали чинності зміни до Кодексу адміністративного судочинства (далі - КАС України), внесені Законом України від 15.01.2020 №460-ІХ, за правилом пункту 2 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" якого, касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.
31. За змістом частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
32. Частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України установлено, що суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
33. Частиною 1 ст. 351 КАС України встановлено, що суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341  цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права
34. З огляду на наведене, касаційна скарга Головного управління ДФС у Кіровоградській області підлягає частковому задоволенню, рішення судів першої та апеляційної інстанцій щодо визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення №0033451205 від 08.09.2017 в частині накладення на позивача штрафних санкцій у розмірі 1644,39 грн - скасуванню з прийняттям у справі в цій частині позовних вимог нового рішення про відмову у їх задоволенні, а в іншій частині оскаржувані судові рішення необхідно залишити без змін.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 356, 359 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:
35. Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Кіровоградській області задовольнити частково.
36. Постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2017 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07 березня 2018 року в частині позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення №0033451205 від 08.09.2017 в частині накладення штрафних санкцій у розмірі 1644,39 грн - скасувати та прийняти у справі в цій частині позовних вимог нову постанову про відмову у їх задоволенні.
37. В іншій частині постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 листопада 2017 року та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07 березня 2018 року - залишити без змін.
38. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач                                                                             І.В. Дашутін
Судді                                                                                                                       О.О. Шишов
        М.М. Яковенко