ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 квітня 2021 р.	Справа № 820/5228/16	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі:
Головуючого судді: Присяжнюк О.В.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  П`янової Я.В. ,
за участю секретаря судового засідання Мироненко А.А., 

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Лан" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.02.2020 р. (ухвалене  суддею Шляховою О.М., повний текст якого складено 06.02.2020 р.)  по справі № 820/5228/16 за позовом          Товариства з обмеженою відповідальністю "Лан"  
          до          Головного управління ДПС у Харківській області                  
          про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛАН» (в подальшому – ТОВ «ЛАН») звернулося до суду з адміністративним позовом до Нововодолазької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Харківській області,  в якому, з урахуванням заяви  про уточнення позовних вимог, просило визнати нечинним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0003231300 від 11.05.2016  р. про збільшення податкових зобов`язань на суму 90411,90 грн., нарахування штрафних санкцій у розмірі 365022,38 грн. та пені - 16274,94 грн.
Ухвалою Харківського окружного адміністративного  суду від 10.01.2018 р. замінено - Нововодолазьку об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Харківській області правонаступником Південною об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Харківській області.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.11.2018 р., яке залишено без змін  постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 20.05.2019 р., у задоволенні позову відмовлено. 
Постановою Верховного Суду від 03.09.2019 р. рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21.11.2018 р. та постанову Другого  апеляційного адміністративного суду від 03.04.2019 р. скасовано, а справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 24.12.2019 р. замінено відповідача ГУ ДФС у Харківській області на його правонаступника - ГУ ДПС у Харківській області.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25.02.2020 р. у задоволенні  позову відмовлено. 
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.02.2020 р. та прийняти постанову, якою задовільнити позовні вимоги.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги, апелянт посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а саме: вимог Податкового кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та на не відповідність висновків суду обставинам справи, оскільки всі виплати, які здійснював позивач  на користь  інших осіб і з якими ТОВ «ЛАН» вступало в якості  податкового агента,  здійснені своєчасно та в повному обсязі. 
Відповідач подав до суду апеляційної інстанції  письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив  апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 05.04.2021, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, задоволено клопотання відповідача про заміну відповідача у справі з Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ: 43143704) на Головне управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ ВП: 43983495).
У  судовому засіданні представник  апелянта підтримав вимоги апеляційної скарги та просив скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції.
У  судовому засіданні представник  відповідача  просив відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Суд, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, вважає, що вимоги апеляційної скарги відповідача задоволенню не підлягають з наступних підстав. 
Відповідно до  ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судовим розглядом встановлено, що за результатами, проведеної з 01.10.2013 р. по  31.12.2015 р. контролюючим органом документальної планової  перевірки ТОВ «ЛАН»  з питань правильності обчислення повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, складено Акт №214/20-20-13-09/30615242 від 25.06.2019 р., висновками якого  встановлені наступні порушення:  пп. б п. 176.2 ст. 176  Податкового кодексу України, оскільки  податковим агентом не вірно відображені суми виплачених доходів, утриманого та перерахованого податку на доходи фізичних осіб в податкових розрахунках за формою № 1-ДФ:  п. 164 ст. 164, пп. 165.1.24 п. 165.1 ст. 165 ,  пп. 168.1.1., п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168, п.п. 170.1.4 п. 170.1 ст. 170 , п.п. а) п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, оскільки підприємством донараховано податок з доходів фізичних осіб у сумі 90`411,90 грн. за податкові звітні періоди жовтень - грудень 2013 року, січень - грудень 2014 року, лютий, березень, травень - грудень 2015 року; ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір  та облік  єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», оскільки підприємством  у травні 2015  року, при граничному терміні сплати по 20.05.2015 р. на суму 1089,12 грн. сплачено  21.05.2015 р., у липні 2015 року при граничному терміні сплати по 20.07.2015  р. на суму 1750,41 грн  сплачено 23.07.2015 р. 
Як вбачається з вищевказаного акту перевірки, донарахування суми податкових зобов`язань контролюючий орган пов`язує з такими фактичними обставинами: при виплаті  фізичним особам заробітної плати та орендної плати за земельні частки (паї) у негрошовій (натуральній) формі в жовтні - грудні 2013 року, січні - грудні 2014 року, лютому, березні, січні - грудні 2015 року в загальному розмірі 2135159,55 грн, Товариство визначило податкові зобов`язання за ставкою 15% від вказаної суми без застосування коефіцієнта 1,1765, встановленого пунктом 164.5 статті 164 Податкового Кодексу України (в редакції, чинній  на час виникнення спірних правовідносин, в подальшому – ПК України), у зв`язку з чим донараховано податок в сумі 56528,35 грн;при виплаті фізичним особам доходу через касу за продану сільськогосподарську продукцію в травні, серпні, грудні 2014 року в загальній сумі 203805,00 грн (в тому числі,   ОСОБА_1 3600 грн. та 480 грн. за здану сільськогосподарську продукцію,   ОСОБА_2 135000 грн. за сільськогосподарську продукцію (ячмінь), ОСОБА_3 5000 грн. за м`ясо, ОСОБА_4 55000 грн. за сільськогосподарську продукцію (ячмінь),   ОСОБА_5 4725  грн. за сільськогосподарську продукцію - (худоба) не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок в загальній сумі 33883,55 грн.; документів на підтвердження того, що ці особи є суб`єктами підприємницької діяльності, або документів, що вони виростили продукцію на своїй присадибній ділянці, позивач не надав; з 01.10.2013  р. по 31.12.2013 р. позивач нарахував орендну плату за земельні частки (паї) в загальній сумі 1504752,98 грн., виплатив 1382089,04 грн., утримав податок в сумі 223437,45 грн.; за 2014 рік нарахував орендну плату в загальній сумі 1550306,78 грн., виплатив 1385375,54 грн., утримав податок в суму 228875,48 грн.
На підставі висновків вищевказаного  акту перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення № 0003231300 від 11.05.2016  р. про збільшення податкових зобов`язань на суму 90411,90 грн., нарахування штрафних санкцій у розмірі 365022,38 грн. та пені в розмірі 16274,94 грн.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідача обґрунтоване та не підлягає скасуванню. 
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції з наступних підстав.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно із п. 167.1 ст. 167 ПК України, ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
При визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах (п. 164.3 ст. 164 ПК України). 
Відповідно до п. 164.5 ст. 164 ПК  України,  під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою: К = 100 : (100 - Сп), де К - коефіцієнт; Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.
Судовим розглядом встановлено, що позивачем з жовтня 2013 року по грудень 2015 року виплачено доходи у вигляді заробітної плати (48872,25 грн.) та орендної плати за земельні частки (паї) (2086287,30 грн.) в натуральній формі (зерно пшениці, кукурудзи, насіння соняшника, інша продукція власного виробництва), всього  виплачено дохід в натуральній формі на загальну суму 2135159,55 грн., оподаткувавши ці доходи без збільшення бази оподаткування на коефіцієнт 1,1765.
Колективні договори за 2013-2015 роки не мітять порядку розрахунків за зобов`язаннями Товариства із заробітної плати та орендної плати на суму 2135159,55 грн. 
Таким чином, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючим органом правомірно донараховано позивачу податкове зобов`язання в сумі 56`528,35 грн. 
Згідно із пп. 165.1.24 ст. 165 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу не включаються доходи, отримані від продажу власної сільськогосподарської продукції, що вирощена, відгодована, виловлена, зібрана, виготовлена, вироблена, оброблена та/або перероблена безпосередньо фізичною особою на земельних ділянках, наданих їй у розмірах, встановлених Земельним кодексом України для ведення: садівництва та/або для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибні ділянки) та/або для індивідуального дачного будівництва. При цьому якщо власник сільськогосподарської продукції має ще земельні частки (паї), виділені в натурі (на місцевості), але не використовує їх (здає в оренду або обслуговує), отримані ним доходи від продажу сільськогосподарської продукції не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу; особистого селянського господарства та/або земельні частки (паї), виділені в натурі (на місцевості), сукупний розмір яких не перевищує 2 гектари. При цьому розмір земельних ділянок, зазначених в абзаці другому цього підпункту, а також розмір виділених в натурі (на місцевості) земельних часток (паїв), які не використовуються (здаються в оренду, обслуговуються), не враховуються.
Якщо розмір земельних ділянок, зазначених в абзаці третьому цього підпункту, перевищує 2 гектари, дохід від продажу сільськогосподарської продукції підлягає оподаткуванню на загальних підставах.
При продажу сільськогосподарської продукції (крім продукції тваринництва) її власник має подати податковому агенту копію довідки про наявність у нього земельних ділянок, зазначених в абзацах другому та третьому цього підпункту. Оригінал довідки зберігається у власника сільськогосподарської продукції протягом строку позовної давності з дати закінчення дії такої довідки. Довідка видається сільською, селищною або міською радою за місцем податкової адреси (місцем проживання) платника податку протягом п`яти робочих днів з дня отримання відповідною радою письмової заяви про видачу такої довідки.
При продажу власної продукції тваринництва груп 1 - 5, 15, 16 та 41 УКТ ЗЕД, отримані від такого продажу доходи не є оподатковуваним доходом, якщо їх сума сукупно за рік не перевищує 100 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року. Такі фізичні особи здійснюють продаж зазначеної продукції без отримання довідки про наявність земельних ділянок.
У разі коли сума отриманого доходу перевищує встановлений цим підпунктом розмір, фізична особа зобов`язана падати органу державної податкової служби довідку про самостійне вирощування, розведення, відгодовування продукції тваринництва, що видається у довільній формі сільською, селищною або міською радою за місцем податкової адреси (місцем проживання) власника продукції тваринництва. Якщо довідкою підтверджено вирощування проданої продукції тваринництва безпосередньо платником податку, оподаткуванню підлягає дохід, що перевищує 100 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
Якщо таким платником податку не підтверджено самостійне вирощування, розведення, відгодовування продукції тваринництва, доходи від продажу якої він отримав, такі доходи підлягають оподаткуванню на загальних підставах.
Судовим розглядом встановлено, що позивачем здійснено виплату доходів фізичним особам через касу підприємства за продану сільськогосподарську продукцію на загальну суму 203805 грн., в тому числі: ОСОБА_1 , згідно видаткового касового ордеру № 135 від 27.03.2014 р. виплачено 3600 грн. за здану сільськогосподарську продукцію; ОСОБА_2 , згідно видаткового касового ордеру від 16.05.2014 р. № 254 виплачено 135000 грн. за сільськогосподарську продукцію (ячмінь); ОСОБА_3 , згідно видаткового касового ордеру від 28.08.2014 р. № 518 виплачено 5000 грн. за м`ясо; ОСОБА_4 , згідно видаткового касового ордеру від 29.08.2014 р. № 522 виплачено 55000 грн. за сільськогосподарську продукцію (ячмінь); ОСОБА_5 , згідно видаткового касового ордеру від 03.12.2014 р. № 758 виплачено 4725 грн. за здану сільськогосподарську продукцію (хряк); ОСОБА_1 згідно видаткового касового ордеру від 13.10.2014 р. № 60 виплачено 480 грн. за здану сільськогосподарську продукцію.
Доводи апелянта, що ним правомірно не включено виплати до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, у зв`язку з тим, що це є доходи, отримані від продажу власної сільськогосподарської продукції, що вирощена, відгодована, виловлена, зібрана, виготовлена, вироблена, оброблена та/або перероблена безпосередньо фізичною особою на земельних ділянках, наданих їй у розмірах, установлених ПК України, суд апеляційної інстанції вважає необґрунтованими з наступних підстав.  
Вимоги п.165.1.24 ст.165 ПК України розповсюджується тільки на випадки вирощення, відгодовування, виловленння, зібрання, виготовлення, вироблення, оброблення та/або перероблення саме безпосередньо фізичною особою на земельних ділянках, наданих їй у розмірах, встановлених ПК України з конкретизацією видів земельних ділянок, визначених цим пунктом.
Проте,  позивачем ні під час проведення перевірки, ні підчас розгляду справи у суді першої та апеляційної інстанції не надано доказів на підтвердження  державної реєстрації осіб як фізичних осіб - підприємців, доказів самостійного вирощування, розведення, або відгодовування,  та довідки про наявність земельних ділянок на яких вирощувалася сільськогосподарська продукція.
Таким чином, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем  порушено п.п. 165.1.24 п. 165.1 ст. 165, п.п. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, та правомірність донарахуванням податку з доходів фізичних осіб із сум виплачених доходів фізичним особам за продану сільськогосподарську продукцію на загальну суму 33883,55 грн., в тому числі за березень 2014 року  в сумі 540 грн., травень 2014 року в сумі 22706,40 грн., серпень 2014 року в сумі 9856,40 грн., грудень 2014  рокув сумі 708,75 грн., жовтень 2015 рок в сумі 72 грн. та порушено вимоги п.п. 168.1.1, п.п. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168, п.п. 170.1.4 п. 170.1 ст. 170, п.п. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, оскільки  позивачем ненараховано, неутримано та несплачено (неперераховано) податки під час виплати доходу фізичним особам у вигляді орендної плати за користування земельними частками (паями), що призвело до заниження суми податку на доходи фізичних осіб за жовтень 2013 року на суму 4280,67 грн., за листопад 2013 року на суму 71499,72 грн., за лютий 2014 року на суму 671,88 грн., за березень 2014 року на суму 1710,59 грн., за квітень 2014 року на суму 1 671,88 грн., за травень 2014 року на суму 970,5 грн., за червень 2014 року на суму 2424,6 грн., за липень 2014 року на суму 5904,22 грн., за серпень 2014 року на суму 4 225,94 грн., за вересень 2014 року на суму 3491,51 грн., за жовтень 2014 року на суму 30 043,07 грн., за листопад 2014 року на суму 3815,9 грн.
Щодо порушення  позивачем ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відповідно до ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4, 5 та 51 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця.
Судовим розглядом встановлено, що ТОВ "ЛАН" у травні 2015 року при граничному термінІ сплати по 20.05.2015 р. суму 1089,12 грн. сплачено - 21.05.2015 р., у липні 2015 року при граничному термінІ сплати по 20.07.2015 р. суму 1750, 41 грн. сплачено - 23.07.2015 р.
Таким чином, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем порушено ч. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
Щодо самостійно виявленої після перевірки надмірно утриману суму податку 6518,45 грн із нарахованого в липні 2014 - вересні 2015 року доходу,  який не підлягав оподаткуванню працівникам ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , оскільки вони  перебували у АТО, проте, ця сума не була врахована відповідачем при донарахуванні суми зобов`язань, що призвело до її завищення, суд апеляційної інстанції  зазначає наступне. 
Гарантії для працівників на час виконання державних або громадських обов`язків передбачено ч. 3 ст. 119 Кодексу законів про працю України, згідно якої за працівниками, призваними, зокрема, на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період, на строк до закінчення особливого періоду або до дня фактичної демобілізації, зберігаються місце роботи, посада і середній заробіток на підприємстві, в установі, організації, фермерському господарстві, сільськогосподарському виробничому кооперативі незалежно від підпорядкування та форми власності і у фізичних осіб підприємців, в яких вони працювали на час призову. Таким працівникам здійснюється виплата грошового забезпечення за рахунок коштів Державного бюджету України відповідно до Закону України від 20.12.1991 р. № 2011-XII «Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей».
Середній заробіток це визначений нормами за встановленими правилами розмір заробітної плати працівника, обчислений за певний період часу (з практики застосування термінів, слів та словосполучень у юриспруденції).
Заробітна плата це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв`язку з відносинами трудового найму згідно із законом (п.п. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV ПК України, відповідно до п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 якого до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок (п.п. 168.1.1 п.168.1 ст. 168 Кодексу).
Враховуючи зазначене, дохід, отриманий у 2014-2015 році працівниками, призваними на військову службу за призовом під час мобілізації, на особливий період, у вигляді середнього заробітку включається до оподатковуваного доходу таких працівників, тобто оподатковується податком на доходи фізичних осіб на загальних підставах.
Згідно із п. 1 ст. 4 Закону України  «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» ) в подальшому – Закон № 2464) платниками єдиного внеску є, зокрема, роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством.
Таким чином, базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються згідно із Законом України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР «Про оплату праці» (п. 1 ч. 1  ст. 7 Закону № 2464).
Щодо застосування до позивача штрафних санкцій, суд апеляційної інстанції зазначає наступне. 
Відповідно до пп. 168.1.1, 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (підпункт 168.1.5 ПК України).
Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу (п.п. 14.1.180 ПК України).
Відповідно до ч. 1 ст. 109 ПК України,  податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У разі вчинення платником податків двох або більше порушень законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо (ч. 1 ст. 115 ПК України).
Відповідно до п. 127.1 ст. 127 ПК України,  ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Таким чином, вимогами  п. 127.1 ст. 127 ПК України  встановлена відповідальність платника податків, у тому числі і  податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків. При цьому міра відповідальності (розмір штрафних санкцій) за правопорушення залежить від суми податку, яка не була сплачена внаслідок правопорушення, та  від повторюваності правопорушення. Тобто, склад правопорушення за цією нормою передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулись.
Відповідно до п. 126.1 ст. 126 ПК  України, у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Норми статті 126 ПК України застосовуються, коли має місце несвоєчасна сплата платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що диспозиція статті 127 ПК України передбачає три форми її вчинення - не нарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків при виплаті доходів. Таким чином, податкове правопорушення, передбачене ст. 127 ПК України, за своїм характером полягає у не нарахуванні та/або неутриманні та/або несплаті податку при виплаті доходу на користь іншого платника.
Тобто, порушення, передбачене ст. 127 ПК України, є вчиненим (закінченим) саме з моменту виплати доходу на користь іншого платника без нарахування (утримання або сплати) податку незалежно від того, яка саме із вказаних дій була вчинена під час проведення виплати доходу щодо одного чи кількох платників податку або ж такі ді були вчинені сукупно.
В подальшому, під час проведення інших виплат, таке ненарахування (неутримання або несплата) є іншими діями, які містять ознаки складу податкового правопорушення, передбаченого ст. 127 Кодексу.
Тобто, елементом, який повинен бути досліджений під час проведення перевірки, є саме проведення виплати доходу іншим платникам податків.
Законодавством встановлені підстави для застосування більших розмірів штрафів (50 % та 75 %), якими є вчинення таких дій повторно та втретє.
Аналіз абз. 2, 3 ст. 127 ПК України вказує, що кваліфікуючою ознакою для застосування збільшеного розміру відповідальності є саме вчинення таких дій (не нарахування, неутримання або несплата при виплаті доходів) повторно (втретє) протягом 1095 днів.
Разом з цим, законодавством не обумовлено існування (факту) повторності дій з їх виявленням та (або) визначенням такому платнику суми грошового зобов`язання.
Тобто, виявлення під час проведення перевірки та фіксація в акті декількох (двох і більше) таких саме протиправних дій, передбачених ст. 127 ПК України вчинених платником протягом 1095 днів, є підставою для застосування санкції за першу таку протиправну дію у розмірі 25 %, за дію вчинену повторно - 50 %, за дію вчинену втретє та в подальшому - у розмірі 75 %.
Отже, застосування штрафу на рівні 50 відсотків та 75 відсотків суми податку на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України можливе внаслідок неодноразового закінченого порушення, пов`язаного з ненарахуванням, неутриманням та/або несплатою (неперерахуванням) податку податковим агентом за певний податковий період, незалежно від того, чи виявлено ці порушення під час здійснення одного контрольного заходу.
Кваліфікуючою ознакою для застосування збільшеного розміру відповідальності є саме вчинення таких дій повторно (втретє тощо) протягом 1095 днів та не залежить від того, чи зафіксовані ці епізоди в одному акті перевірки або в різних, а також від того, чи приймалось щодо платника раніше податкове повідомлення-рішення за ці порушення.
Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постанові Верховного Суду від 21.01.2020 р. у справі № 820/11382/15.
Судовим розглядом встановлено, що  з жовтня 2013 року  по грудень 2015 року, оподаткований дохід виплачувався позивачем одночасно з податком на доходи фізичних осіб до бюджету з порушенням термінів, встановлених Податковим кодексом України та не в повній мірі.
Таким чином, у спірних відносинах мала місце несплата (неперерахування) податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, що є підставою для  накладення штрафу згідно зі ст. 127 ПК України.
Із врахуванням вищевикладених обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0003231300 від 11.05.2016  р., яким ТОВ «ЛАН»  збільшення податкове зобов`язань на суму 90411,90 грн., нараховано штрафні санкції у розмірі 365022,38 грн. та пеню 16274,94 грн., обґрунтоване  та не підлягає скасуванню. 
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Таким чином, суд переглянувши, у межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, ретельно дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення відповідно до вимог матеріального та процесуального права.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.02.2020 без змін, оскільки суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Доводи апелянта спростовані приведеними вище обставинами та нормативно-правовим обґрунтуванням.
Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі Hirvisaari v. Finland від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
Однак, згідно із п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі Ruiz Torija v. Spain від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Керуючись ст. ст. 9, 243, 308, 316, 322, 325, 326, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                            ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Лан"  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.02.2020 по справі № 820/5228/16  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили  з дати її прийняття та може бути оскаржена  протягом тридцяти днів з дня  складення повного судового рішення шляхом подачі  касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя 		О.В. Присяжнюк	
Судді	   	С.П. Жигилій    Я.В. П`янова   	
Повний текст постанови складено  27.04.2021 року