П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  802/515/17-а 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Вільчинський О.В.   
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
19 травня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Сапальової Т.В.  Капустинського М.М. , 

розглянувши  в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 16 листопада 2020 року (повний текст рішення складено 26.11.2020) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Барлінек-Інвест" до Офісу великих платників податків ДПС, Подільської митниці Держмитслужби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
у березні 2017 року позивач, товариство з обмеженою відповідальністю "Барлінек-Інвест" (далі - ТОВ  "Барлінек-Інвест") звернулося до Вінницького окружного адміністративного суду із позовом до Офісу великих платників податків ДФС (відповідача), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0001871409 та № 0001881409 від 15 березня 2017 року.
Вінницький окружний адміністративний суд постановою від 07 червня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 29 серпня 2017 року, в задоволені позову відмовив.
Постановою Верховного Суду від 18 червня 2020 року постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 07 червня 2017 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 29 серпня 2017 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Вінницький окружний адміністративний суд рішенням від 16.11.2020 позов задовольнив. Судове рішення мотивоване тим, що в даному випадку не може йти мова про наявність обґрунтованої підозри, що під час пропуску товарів через митний кордон України було допущено порушення законодавства України, адже класифікація позивачем товарів за 3506 УКТ ЗЕД на момент митного оформлення товарів не вважалась порушенням.
Також, на момент митного оформлення товарів чи то за КВЕД 3506910090 чи за КВЕД 3909100000 ставка мита повинна була б становити 0%, а не 5%, як зазначається в акті про результати проведення документальної невиїзної перевірки від 20 лютого 2017 року №н2/17/28-10-14-09/ НОМЕР_1 . Однак при прийнятті оскаржуваних рішень контролюючим органом зазначені обставини враховані не були.
Не погоджуючись з рішенням суду, Офіс великих платників податків ДПС подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що з 26 грудня 2016 року по 07 лютого 2017 року контролюючим органом проведена документальна невиїзна перевірка   на предмет дотримання законодавства України з питань державної митної справи щодо класифікації згідно УКТЗЕД товарів "формальдегідний клей ProFect® 2521-Kaurit® 329, арт. РТ2521-КR-329" та однокомпонентний поліуританово-сілановий клей на базі модифікованих сіланових преполімерів та неорганічних наповнювачів, що поєднує властивості поліуретанових і сіланових клеїв.
Вважає, що формальдегідний клей ProFect® 2521-Kaurit® 329, арт. PT2521-KR-329 слід класифікувати за кодом 3909, адже до складу останнього входить смола у обсязі 70% та відповідно до інвойсів, наданих до митного оформлення позивачем, товар поставляється наливом та не розфасовано для роздрібної торгівлі як клей.
Листом Вінницької митниці № 464/8/02-80-61-01 від 20 січня 2017 року направлено зразки до митної лабораторії з метою встановлення хімічного складу продукції. За результатами досліджень прийнято рішення № КТ-401000010-0004-2017 від 08 лютого 2017 року про визначення коду товару, а саме "формальдегідний клей ProFect 2521-Kaurit 329", арт.   РТ2521-KR-329 являє собою непрозору рідину білого кольору. Хімічний склад: аміноальдегідна смола - 70%, вода - 30%. Застосовується в деревообробній промисловості для використання разом з відповідним затверджувачем в клейових сумішах по склеюванню листів фанери, код товару 3909 30 00 00.
На підставі акта перевірки контролюючим органом 15 березня 2017 року винесено: податкове повідомлення-рішення № 0001871409, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем мито на товари, що ввозяться на територію України суб`єктами господарювання в сумі 677847,69 грн., з них за податковими зобов`язаннями 54227,35 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 135569,34 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0001881409, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із ввезених на територію України товарів в сумі 135569,34 грн., з них за податковим зобов`язанням 108455,47 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 27113,87 грн.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначає, що доводи апеляційної скарги були предметом розгляду в суді першої інстанції, які відповідачем не спростовано. Зазначає, що експертна установа не змогла чітко визначити конкретні характеристики формальдегідного клею ProFect 2521-Kaurit 329, арт. PT2521-KR329-19800 кг, які необхідні для ідентифікації товару та подальшого віднесення останнього до конкретної класифікаційної групи.
У відзиві на апеляційну скаргу представник Подільської митниці Держмитслужби зазначає, що юридичне значення в питаннях класифікації товарів є рішення про визначення коду товару, яке приймається з врахуванням лабораторних досліджень. Вважає, що податкові повідомлення-рішення винесенні з дотриманням норм чинного законодавства, оскільки відповідно до п. 4 ст. 69 МК України, у разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів митний орган має право самостійно класифікувати такі товари.
Згідно з положеннями ч. 3  ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства  України (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Виходячи з приписів ст. 311 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що
що у термін з 26 грудня 2016 року по 07 лютого 2017 року контролюючим органом проведена документальна невиїзна перевірка  на предмет дотримання законодавства України з питань державної митної справи щодо класифікації згідно УКТЗЕД товарів "формальдегідний клей ProFect® 2521-Kaurit® 329, арт. РТ2521-КR-329" та однокомпонентний поліуританово-сілановий клей на базі модифікованих сіланових преполімерів та неорганічних наповнювачів, що поєднує властивості поліуретанових і сіланових клеїв, призначений для склеювання виробів з паркету: ґрунт-клей поліуретановий Barlinek LK STP, митне оформлення яких проведено ТОВ "Барлінек Інвест" відповідно до таких митних декларацій: № 401090002/2015/27434 від 14 грудня 2015 року; № 401090002/2015/15334 від 29 липня 2015 року; № 401090002/2016/8042 від 13 квітня 2016 року; № 401090002/2016/19893 від 23 серпня 2016 року; № 401090002/2016/3237 від 18 лютого 2016 року; № 401090002/2016/13475 від 14 червня 2016 року; № 401090002/2015/25845 від 25 листопада 2015 року; № 401090002/2015/28574 від 29 грудня 2015 року; № 401090002/2015/28575 від 29 грудня 2015 року; № 401090002/2016/12220 від 31 травня 2016 року; № 401090002/2016/12731від 06 червня 2016 року; № 401090002/2016/13788 від 17 червня 2016 року; № 401090002/2016/13475 від 14 червня 2016 року; № 401090002/2016/15081 від 04 липня 2016 року; № 401090002/2016/15609 від 11 липня 2016 року; № 401090002/2016/16144 від 15 липня 2016 року; № 401090002/2016/17761 від 02 серпня 2016 року; № 401090002/2016/18527 від 10 серпня 2016 року; № 401090002/2016/19146 від 16 серпня 2016 року; № 401090002/2016/19869 від 23 серпня 2016 року.
За результатами перевірки складено акт № н2/17-28-10-14-09/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2017 року, згідно з висновками якого встановлено порушення:
- Закону України №584-VII від 19 вересня 2013 року "Про митний тариф України" та ч.1, п. 5 ч. 8 ст. 257 Митного кодексу України (далі - МК України) щодо невірної класифікації товарів та заниження ставки мита (замість ставки мита - 5% товарна підкатегорія 3909 30 00 00, застосована ставка 2% товарна підкатегорія 3506 91 00 00) у зв`язку з чим занижено податкове зобов`язання з ввізного мита на загальну суму 542277,35 грн.; в тому числі: від 25 листопада 2015 року № 401090002/2015/25845 на суму 39 969,58 грн.; від 29 грудня 2015 року  № 401090002/2015/28574 на суму 41 039,57 грн.; від 29 грудня 2015 року № 401090002/2015/28575 на суму 41 039,57 грн.; від 31 травня 2016 року № 401090002/2016/12220 на суму 41 464,64 грн.; від 06 червня 2016 року № 401090002/2016/12731 на суму 41 990,16 грн.; від 17 червня .2016 року № 401090002/2016/13788 на суму 41 636,65 грн.; від 04 липня 2016 року № 401090002/2016/15081 на суму 41 310,62 грн.; від 11 липня 2016 року № 401090002/2016/15609 на суму 41 049,25 грн.; від 15 липня 2016 року № 40090002/2016/16144 на суму 41 952,44 грн.; від 02 серпня 2016 року  № 401090002/2016/17761 на суму 42 079,75 грн.; від 10 серпня 2016 року № 401090002/2016/18527 на суму 41 541,75 грн.; від 16 серпня 2016 року № 401090002/2016/19146 на суму 43 088,64 грн.; від 23 серпня 2016 року № 401090002/2016/19896 на суму 44 114,73 грн.;
- п. 187.8 ст. 187 п. 190.1 ст.190 Податкового кодексу України (далі - ПК України) щодо заниження бази оподаткування податку на додану вартість на суму мита у зв`язку з чим було занижено податкове зобов`язання з ПДВ на суму 108 455,47 грн.; в тому числі: від 25 листопада 2015 року № 401090002/2015/25845 на суму 7 993,92 грн.; від 29 грудня 2015 року № 401090002/2015/28574 на суму 8 207,91 грн.; від 29 грудня 2015 року № 401090002/2015/28575 на суму 8 207,91 грн.; від 31 травня 2016 року № 401090002/2016/12220 на суму 8 292,93 грн.; від 06 червня 2016 року № 401090002/2016/12731 на суму 8 398,03 грн.; від 17 червня 2016 року № 401090002/2016/13788 на суму 8 327,33 грн.; від 04 липня 2016 року № 401090002/2016/15081 на суму 8 262,12 грн.; від 11 липня 2016 року № 401090002/2016/15609 на суму 8 209,85 грн.; від 15 липня 2016 року № 401090002/2016/16144 на суму 8 390,49 грн.; від 02 серпня 2016 року № 401090002/2016/17761 на суму 8 415,95 грн.; від 10 серпня 2016 року № 401090002/2016/18527 на суму 8 308,35 грн.; від 16 серпня 2016 року № 401090002/2016/19146 на суму 8 67 7,73 грн.; від 23 серпня 2016 року № 401090002/2016/19896 на суму 8 822,95 грн.
Не погодившись із результатами перевірки ТОВ "Барлінек-Інвест" направило заперечення вих. № 97 від 01 березня 2017 року на акт перевірки № н2/17-28-10-14-09/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2017 року "Про результати проведення документальної невиїзної перевірки з питань державної митної справи про своєчасність, достовірність, повноту нарахування  та сплату митних платежів товару, який переміщувався ТОВ "Барлінек-Інвест".
Згідно інформації викладеної в листі № 14406/10/28-10-14-09-13 від 13 березня 2017 року Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби повідомив, що висновок до акта  № н2/17-28-10-14-09/ НОМЕР_1 від 20 лютого 2017 року з питань державної митної справи про результати проведення документальної невиїзної перевірки з питань державної митної справи стосовно правильності класифікації згідно з УКТЗЕД товарів, щодо яких проведено митне оформлення ТОВ "Барлінек-Інвест" залишено без змін, а заперечення без задоволення.
На підставі акта перевірки контролюючим органом 15 березня 2017 року винесено:
- податкове повідомлення-рішення № 0001871409, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем мито на товари, що ввозяться на територію України суб`єктами господарювання в сумі 677847,69 грн., з них за податковими зобов`язаннями 54227,35 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 135569,34 грн.;
- податкове повідомлення-рішення № 0001881409, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із ввезених на територію України товарів в сумі 135569,34 грн., з них за податковим зобов`язанням 108455,47 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 27113,87 грн.
Зазначені податкові повідомлення-рішення є предметом оскарження у цій справі.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Критерії, за якими адміністративний суд перевіряє рішення суб`єктів владних повноважень, визначені у ч. 2 ст. 2 КАС України.
Згідно частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того, ст.  2  та ч. 4 ст.  242 КАС України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.
Так, відповідно до пп. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 ПК України  (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин)  платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк) (пп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Згідно з п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є, зокрема операції платників податку з ввезення товарів на митну територію України.
Відповідно до п. 187.8 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.
Базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу ІІІ Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів. При визначенні бази оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, перерахунок іноземної валюти у валюту України здійснюється за курсом валюти, визначеним відповідно до статті 39-1 цього Кодексу (п.190.1 ст.190 ПК України).
Згідно з п. 206.1 ст. 206 ПК України під час ввезення товарів на митну територію України суми податку підлягають сплаті до державного бюджету платниками податку до/або на день подання митної декларації безпосередньо на єдиний казначейський рахунок, крім операцій, за якими надається звільнення (умовне звільнення) від оподаткування.
Разом з тим, відносини, що пов`язані із справлянням митних платежів регулюються МК України,  ПК України та іншими законами України з питань оподаткування.
Приписами ч. 1 ст. 266 МК України передбачено, що декларант зобов`язаний, зокрема, у випадках, визначених цим Кодексом та Податковим кодексом України, сплатити митні платежі або забезпечити їх сплату відповідно до розділу X цього Кодексу (пункт 4); у випадках, визначених цим Кодексом та іншими законами України, сплатити інші платежі, контроль за справлянням яких покладено на органи доходів і зборів (пункт 5).
Згідно із ч. 1 ст. 293 МК України особою, на яку покладається обов`язок із сплати митних платежів, є декларант.
За приписами ст. 278 МК України датою виникнення податкових зобов`язань із сплати мита у разі ввезення товарів на митну територію України чи вивезення товарів з митної території України є дата подання органу доходів і зборів митної декларації для митного оформлення або дата нарахування такого податкового зобов`язання органом доходів і зборів у випадках, визначених цим Кодексом та законами України.
Відповідно до ч. 1 ст. 279 МК України базою оподаткування митом товарів, що переміщуються через митний кордон України, є:
1) для товарів, на які законом встановлено адвалорні ставки мита, - митна вартість товарів;
2) для товарів, на які законом встановлено специфічні ставки мита, - кількість таких товарів у встановлених законом одиницях виміру.
Для товарів, на які законом встановлено комбіновані ставки мита, база оподаткування визначається відповідно до пунктів 1 і 2 цієї частини.
Відповідно до ст. 336 МК України митний контроль здійснюється безпосередньо посадовими особами органів доходів і зборів шляхом: проведення документальних перевірок дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи, у тому числі своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів.
Статтею 345 МК України визначено, що органи доходів і зборів мають право здійснювати митний контроль шляхом проведення документальних виїзних (планових або позапланових) та документальних невиїзних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи щодо:
- правильності визначення бази оподаткування, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів;
- правильності класифікації згідно з УКТ ЗЕД товарів, щодо яких проведено митне оформлення.
Для класифікації товарів в Україні використовується Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД), яка розроблена на виконання Україною своїх міжнародних зобов`язань, а саме: положень Міжнародної конвенції про Гармонізовану систему опису та кодування товарів, договірною стороною якої Україна стала згідно з Указом Президента України "Про приєднання України до Міжнародної конвенції про Гармонізовану систему опису та кодування товарів" від 17 травня 2002 року №466/2002 з набуттям усіх прав та зобов`язань, передбачених статтями Конвенції.
Разом з тим, частиною 1 ст. 67 МК України встановлено, що УКТ ЗЕД складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України.
Відповідно до положень ч. 1 ст. 69 МК України товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД.
У ч. 2 ст. 67 МК України зазначено, що в УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів.
З метою забезпечення єдиного тлумачення і застосування УКТ ЗЕД в Україні запроваджено Пояснення до УКТ ЗЕД, побудовані на основі Пояснень до Гармонізованої системи опису та кодування товарів версії 2012 та Комбінованої номенклатури Європейського Союзу.
Класифікація товарів в УКТ ЗЕД здійснюється з урахуванням Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД та характеристик товару, визначальних для його класифікації, які встановлюються за результатами вивчення технічної документації, паспортних даних на товар, товаросупровідних документів, інформації про товар, розміщеної у відкритому доступі мережі Інтернет та у разі потреби результатів лабораторних досліджень конкретного товару.
Відповідно до Правила 1 Основних правил інтерпретації назви розділів, груп та підгруп наводяться лише для зручності користування. Для юридичних цілей класифікація товарів проводиться виходячи з найменувань товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи груп, і якщо такі тексти назв та примітки не вимагають іншого відповідно до таких положень.
Згідно Правила 3 Основних правил інтерпретації у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій.
При цьому, Правило 4 Основних правил інтерпретації визначає, що товар, який не може бути класифікований згідно з вищезазначеними правилами, класифікується в товарній позиції, яка відповідає товарам, що найбільше подібні до тих, що розглядаються.
В силу Правила 6 Основних правил інтерпретації для юридичних цілей класифікація товарів у товарних підпозиціях, товарних категоріях і товарних підкатегоріях здійснюється відповідно до назви останніх, а також приміток, які їх стосуються, з урахуванням певних застережень (mutatis mutandis), положень вищезазначених правил за умови, що порівнювати можна лише назви одного рівня деталізації. Для цілей цього правила також можуть застосовуватися відповідні примітки до розділів і груп, якщо в контексті не зазначено інше.
Відповідно до Пояснень до УКТ ЗЕД до товарної позиції 3506 включаються: (А) Продукти, які використовують як клеї або адгезиви, і розфасовані для роздрібної торгівлі як клеї або адгезиви, масою нетто не більше 1 кг.
До цієї групи входять готові клеї та адгезиви та інші продукти, які використовують як клеї та адгезиви, за умови що вони розфасовуються для роздрібної торгівлі як клеї та адгезиви в упакування з масою продукту не більше 1 кг.
Упакування, у які звичайно розфасовуються для роздрібної торгівлі клеї чи адгезиви, являють собою скляні пляшки чи банки, металеві коробки, металеві тюбики, картонні та паперові пакети і т.д.; іноді "упакування" являє собою просто паперову стрічку, в яку обгорнені (загорнені), наприклад, плитки кісткового клею. Іноді разом з клеєм або адгезивом упаковується невеликий пензлик придатного типу (наприклад, вони додаються до бляшаних чи скляних банок клею, готового до вживання). Такі пензлики класифікуються разом із клеями та адгезивами, якщо вони упаковані разом.
Продукти, які поряд з використанням як клеї або адгезиви, мають і інше призначення (наприклад, декстрин, гранульована метилцелюлоза), включаються до цієї товарної позиції, лише якщо на упакуваннях є написи, що свідчать про їх призначення для продажу як клеї або адгезиви.
(В) Готові клеї та інші адгезиви, в іншому місці не зазначені, наприклад:
(2) Клеї або інші адгезиви одержані хімічним обробленням натуральних смол.
(3) Адгезиви на основі силікатів і т.д.
(4) Спеціальні препарати для використання як адгезиви, що складаються з полімерів або їх сумішей товарних позицій 3901-3913, які крім добавок, присутність яких допускається в продуктах групи 39 (наповнювачів, пластифікаторів, розчинників, пігментів і т.д.), містять інші додані речовини (добавки), які не включаються до цієї групи (наприклад, воски ).
(5) Адгезиви, які складаються із сумішей каучуку, органічних розчинників, наповнювачів, вулканізувальних агентів і смол.
Крім продуктів, що відповідають вищезгаданим в пункті (А) умовам, до цієї товарної позиції не включаються продукти, що входять до інших товарних лій, наприклад:
(b) інші продукти, що можуть бути використані як клеї чи інші адгезиви безпосередньо або після оброблення, дисперсії або розчини полімерів товарної позиції 3901 - 3913 (група 39 або товарна позиції 3208) і диспесії або розчини каучуків   (група 40).
В свою чергу, відповідно до Пояснень до УКТ ЗЕД товарної позиції 3909 включаються: (1) Аміно-альдегідні смоли (аміносмоли). Це смоли, утворені конденсацією амінів чи амідів з альдегідами (формальдегідом, фурфуролом і т.п.). Найважливішими є карбамідні смоли (наприклад, мочевино-формальдегідна (карбамідо-формальдегідна) смола), тіокарбамідпі смоли (наприклад, тіосечовино-формальдегідна (тіокарбамідо- альдегідна)                    смола), меламінові смоли (наприклад, меламіно-формальдегідна смола) та анілінові смоли (наприклад, аніліно-формальдегідна смола).
У розчинах і дисперсіях (емульсіях і суспензіях) (модифікованих чи не модифікованих маслами, жирними кислотами, спиртами чи синтетичними полімерами) аміно-альдегідні смоли використовуються як клеї, для апретування тканин і т.д.
У відповідності до приміток до групи 3 до цієї групи не включаються:
е)   розчини (крім колодію), які складаються з будь-яких продуктів товарних позицій 3901-3913 в летких органічних розчинниках, за умови, що частка розчинника становить більше 50 мас.% розчину (товарна позиція 3208); фольга для тиснення товарної позиції 3212.
Сполучення полімерних матеріалів з матеріалами, крім текстильних. До цієї групи також включаються такі продукти, незалежно від того, чи були вони одержані під час однієї чи низки послідовних операцій, за умови, що вони зберігають основні властивості полімерних матеріалів.
Крім винятків, згаданих у Примітці 2 до розділу, до цієї групи не включаються:
(b) готові препарати, спеціально призначені для використання як клеїльні речовини, що складаються з полімерів чи їх сумішей товарних позицій 3901-3913, які крім будь-яких дозволених добавок до продуктів цієї групи (наповнювачів, пластифікаторів, розчинників, пігментів і т.д.) містять речовини, не включені до цієї групи (наприклад, воски), і продукти товарних позицій 3901 - 3913, розфасовані для роздрібної торгівлі як клеї чи адгезиви масою нетто не більше 1 кг (товарна позиція 3506).
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, з урахуванням висновків Верховного Суду від у постанові 18 червня 2020 року у цій справі, колегія суддів зазначає наступне.
Як встановлено судом першої інстанції, ТОВ "Барлінек Інвест" у 2015-2016 роках в зоні діяльності Вінницької митниці ДФС, правонаступником якої є Подільська митниця Держмитслужби,  здійснено оформлення митних декларацій: № 401090002/2015/27434 від 14 грудня 2015 року; № 401090002/2015/15334 від 29 липня 2015 року; № 401090002/2016/8042 від 13 квітня 2016 року; № 401090002/2016/19893 від 23 серпня 2016 року; № 401090002/2016/3237 від 18 лютого 2016 року; № 401090002/2016/13475 від 14 червня 2016 року; № 401090002/2015/25845 від 25 листопада 2015 року; № 401090002/2015/28574 від 29 грудня 2015 року; № 401090002/2015/28575 від 29 грудня 2015 року; № 401090002/2016/12220 від 31 травня 2016 року; № 401090002/2016/12731від 06 червня 2016 року; № 401090002/2016/13788 від 17 червня 2016 року; № 401090002/2016/13475 від 14 червня 2016 року; № 401090002/2016/15081 від 04 липня 2016 року; № 401090002/2016/15609 від 11 липня 2016 року; № 401090002/2016/16144 від 15 липня 2016 року; № 401090002/2016/17761 від 02 серпня 2016 року; № 401090002/2016/18527 від 10 серпня 2016 року; № 401090002/2016/19146 від 16 серпня 2016 року; № 401090002/2016/19869 від 23 серпня 2016 року.
За вказаними митними деклараціями до митного оформлення заявлено товар "формальдегідний клей ProFect 2521 - Kaurit 329, арт. РТ2521-KR-329 у вигляді в`язкуватої непрозорої рідини жовтуватого кольору з специфічним запахом, на водній основі, вміст формальдегіду - 0,2%. Хімічний склад: полімер формальдегідної смоли - 70%, вода - 30%. Застосовується в деревообробній промисловості для використання разом з відповідним затверджувачем в клейових сумішах по склеюванню листів фанери. Країна виробництва: DK. Виробник: РКІ Supply A/S. Торговельна марка: ProFect." та задекларовано до товарної категорії 3506910090. Також серед іншого до митного оформлення  заявлено товар однокомпонентний поліуритановиво-сілановий клей на базі модифікованих сіланових полімерів та неорганічних наповнювачів, що поєднує властивості поліуританових сіланових клеїв, призначених для склеювання виробів з паркету: КLJ-POD-STP, клей поліуританово-сілановий Barlinek 1K STP-320 та задекларовано до товарної категорії 3506910090.
Закупівля формальдегідного клею ProFect 2521 - Kaurit 329 відбувалася в межах контракту, укладеного 21 травня 2014 року між позивачем - ТОВ "Барлінек-Інвест" (покупець) та "BARLINEK INWESTYCJE SP. Z O.O" (продавець, Польща) був укладений Контракт №001/РКІ, предметом якого була купівля-продаж клею та затверджувача. Пунктом 4.3 вказаного Контракту було передбачено, що "виробником та відправником товару за даним Контрактом є фірма "РКІ SUPPLY A/S" Vesterballevej 29, 7000 Frederici,  Denmark.".
Закупівля поліуретанового ґрунту клею Barlinek 1K STP-320 здійснювалася в межах торгового договору № 190 від 28 листопада 2011 року, укладеного між продавцем АТ "Барлінек", Польща (Barlinek Spolka Akcyjna) та покупцем ТОВ "Барлінек-Інвест", Україна. Предметом вказаного договору, як зазначив представник позивача, була купівля-продаж готової до використання паркетної дошки та підлогових матеріалів (в тому числі і клею, необхідного для монтажу, приклеювання паркетної дошки до підлоги у кінцевого споживача).
Висновки відповідача щодо невірної класифікації товарів та заниження позивачем ставки мита зроблені на підставі митних декларацій, за якими до митного оформлення заявлено  товар "формальдегідний клей ProFect 2521 - Kaurit 329", а саме: від 25 листопада 2015 року № 401090002/2015/25845; від 29 грудня 2015 року  № 401090002/2015/28574; від 29 грудня 2015 року № 401090002/2015/28575; від 31 травня 2016 року № 401090002/2016/12220; від 06 червня 2016 року № 401090002/2016/12731; від 17 червня 2016 року № 401090002/2016/13788; від 04 липня 2016 року № 401090002/2016/15081; від 11 липня 2016 року № 401090002/2016/15609; від 15 липня 2016 року № 40090002/2016/16144; від 02 серпня 2016 року  № 401090002/2016/17761; від 10 серпня 2016 року № 401090002/2016/18527; від 16 серпня 2016 року № 401090002/2016/19146; від 23 серпня 2016 року № 401090002/2016/19896.
Однак, в акті перевірки контролюючим органом не встановлено порушення щодо невірної класифікації товарів та заниження позивачем ставки мита за митними деклараціями, за якими до митного оформлення заявлено, зокрема товар "клей поліуританово-сілановий Barlinek 1K STP-320", а саме: від 29 липня 2015 року №401090002/2015/15334; від 14 грудня 2015 року №401090002/2015/27434; від 18 лютого 2016 року №401090002/2016/3237; від 13 квітня 2016 року №401090002/2016/8042; від 14 червня 2016 року №401090002/2016/13475; від 23 серпня 2016 року №401090002/2016/19893.
Отже, спірні відносини виникли навколо коду класифікації товару  "формальдегідний клей ProFect 2521 - Kaurit 329", який позивачем класифіковано за кодом 3506 91 00 90, в той час, як контролюючий орган вважає, що відповідний товар слід класифікувати за кодом згідно УКТ ЗЕД 3909 30 00 00.
З матеріалів справи встановлено, що Офісом великих платників податків ДФС, правонаступником якого є  Офіс великих платників податків ДПС, направлено лист № 980/7/28-10-14-09-12 від 11 січня 2017 року на адресу Вінницької митниці щодо спірного питання по класифікації товару "Формальдегідний клей ProFect 2521-Kaurit 329". При митному оформленні наступної партії товару інспектором, що здійснював митне оформлення за митною декларацією  від 20 січня 2017 року № 401090001/2017/001340, було прийнято рішення про відбір зразків.
Також, листом Вінницької митниці № 464/8/02-80-61-01 від 20 січня 2017 року направлено зразки до митної лабораторії з метою встановлення хімічного складу продукції.
Відповідно до висновку №142005704-0014 від 06 лютого 2017 року за запитом Вінницької митниці ДФС від 20 січня 2017 року №464/8/02-80-61-01 було проведено експертне дослідження формальдегідного клею ProFect® 2521-Kaurit® 329, арт. PT2521-KR329-19800 кг у вигляді в`язкуватої непрозорої рідини жовтого кольору з специфічним запахом на водній основі, вміст формальдегіду – 0,2%.
У висновках Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень ДФС Управління експертиз та досліджень хімічної та промислової продукції зазначено, що встановити відповідність результатів, отриманих в ході проведених досліджень, інформації щодо хімічного складу зазначеній в гр. 31МД (ІМ 40 ДЕ) від 20 січня 2017 року №4010900001/2017/001272 не видається можливим, оскільки остання потребує уточнення щодо назви полімеру, а саме яка полімер-формальдегідна смола входить до складу продукту.
Отже, експертна установа не змогла чітко визначити конкретні характеристики формальдегідного клею ProFect 2521-Kaurit 329, арт. PT2521-KR329-19800 кг, які необхідні для ідентифікації товару та подальшого віднесення останнього до конкретної класифікаційної групи.
Однак, за результатами досліджень прийнято рішення № КТ-401000010-0004-2017 від 08 лютого 2017 року про визначення коду товару, а саме "формальдегідний клей ProFect 2521-Kaurit 329", арт.  РТ2521-KR-329 являє собою непрозору рідину білого кольору. Хімічний склад: аміноальдегідна смола - 70%, вода - 30%. Застосовується в деревообробній промисловості для використання разом з відповідним затверджувачем в клейових сумішах по склеюванню листів фанери, код товару 3909 30 00 00.
Положеннями статті 69 МК України визначено, що товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД.
Органи доходів і зборів здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД; у разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів орган доходів і зборів має право самостійно класифікувати такі товари.
При цьому, згідно з ч. 4 ст.3 МК України у разі якщо норми законів України чи інших нормативно-правових актів з питань державної митної справи допускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків підприємств і громадян, які переміщують товари, транспортні засоби комерційного призначення через митний кордон України або здійснюють операції з товарами, що перебувають під митним контролем, чи прав та обов`язків посадових осіб органів доходів і зборів, внаслідок чого є можливість прийняття рішення як на користь таких підприємств та громадян, так і на користь органу доходів і зборів, рішення повинно прийматися на користь зазначених підприємств і громадян.
Разом з тим судом першої інстанції встановлено, що відбір зразків клею було здійснено не з партій товару, які були задекларовані у митних деклараціях, що були предметом документальної невиїзної перевірки, а з партії, яка проходила митне оформлення у січні 2017 року.
Таким чином, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що результати проведеної експертизи не можуть впливати на оцінку правильності віднесення формальдегідного клею ProFect® 2521-Kaurit® 329 чи то до КВЕД 3506910090 чи до 3909100000.
Водночас слід враховувати, що під час реалізації передбаченого Главою 3 МК України обов`язку інформування заінтересованих осіб про митні правила та консультування з питань практичного застосування окремих норм законодавства України з питань державної митної справи, посадовими особами Вінницької митниці було доведено до відома ТОВ "Барлінек-Інвест" інформацію про те, що декларування клею РгоFect® 2521-Каurit® 329, який поставлявся фірмою РКІ, слід проводити з урахуванням рекомендацій, викладених у Доповідній записці Вінницької митниці № 12347/18 від 30 грудня 2014 року.
Зокрема, зі змісту останньої встановлено, що декларантом ТОВ "Барлінек-Інвест" за кодом згідно УКТЗЕД 3506990090 (ставка мита 6,5%) – "клеї та клеїльні препарати інші" задекларовано товари "… Клей на базі модифікованих сіланових преполімерів…" та "Формальдегідний клей ProFect … Хімічний склад: полімер формальдегідної смоли – 70%, вода – 30%”. Проте, як вказує відповідач, адгезиви (клеїльні препарати) на основі полімерів товарних позицій 3901-3913 або каучуку відповідно до Митного тарифи України класифікують у товарній підкатегорії 3506910090 (ставка мита 2%).
Окрім того, зі змісту даної доповідної записки встановлено, що позивачем у 2014 році було допущено помилку при здійсненню митного оформлення товарів за 13 митними деклараціями, зокрема формальдегідного клей ProFect із віднесенням його до товарної категорії 3506990090 (ставка мита 6,5%), в той час як за роз`яснення митного органу останній відноситься до товарної категорії 3506910090 (ставка мита 2%).
Отже, у доповідні записці від 30 грудня 2014 № 12347/18 відповідач чітко визначив товарну приналежність клей ProFect до коду 3506910090. З врахуванням зазначеної рекомендації митного органу позивач у подальшому здійснював митне оформлення такого товару, відносячи останній до категорії 3506910090.
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що в даному випадку не може йти мова про наявність обґрунтованої підозри, що під час пропуску товарів через митний кордон України було допущено порушення законодавства України, оскільки класифікація позивачем товарів за 3506 УКТ ЗЕД на момент митного оформлення товарів не вважалась порушенням.
Отже, вказана зміна відповідачем підходів до класифікації товару, раніше застосованих органами доходів і зборів, та застосування до позивача санкцій на цій підставі, є порушенням принципу "належного урядування".
Європейський суд з прав людини у рішенні від 20 жовтня 2011 року у справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) визначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків. Дії або рішення суб`єкта владних повноважень вважаються такими, що суперечать принципу верховенства права, не тільки у тих випадках, коли такими діями порушуються суб`єктивні права і процесуальні гарантії, прямо передбачені чинним законодавством, але й у тих випадках, коли такі дії не задовольняють правомірних очікувань осіб, стосовно яких вони вчиняються (ухвалюються). Правомірне очікування виникає у особи в тому випадку, коли внаслідок правового регулювання зі сторони суб`єкта владних повноважень у особи наявне розумне сподівання, що стосовно неї суб`єкт владних повноважень буде діяти саме так, а не інакше.
Також, контролюючим органом під час прийняття оскаржуваних рішень не враховано, що  з 01 січня 2016 року набрала чинності та почала застосовуватися "Угода про асоціацію між Україною, з однієї сторони, та Європейським Союзом, Європейським співтовариством з атомної енергії і їхніми державами-членами, з іншої сторони" від 27 червня 2014 року  №984_011 (ратифікована із заявою Законом № 1678-VII від 16 вересня 2014 року) (далі – Угода про асоціацію).
На виконання вказаних положень Угоди про асоціацію Державною фіскальною службою України до всіх митних підрозділів був надісланий лист від 06 січня 2016 року № 21/99-99-25-02-02-18, яким передбачено графік зниження ввізних мит України, розрахованих по роках. Зазначені графіки передбачали розміри преференційних ставок мита на вказаний вище перехідний період.
Відповідно до вказаного листа Державної фіскальної служби на весь час перехідного періоду преференційні ставки мита для товарів з кодами 3506910090 та 3909300000 становить 0%.
Таким чином,  на момент митного оформлення товарів чи то за КВЕД 3506910090 чи за КВЕД 3909100000 ставка мита повинна була б становити 0%, а не 5%, як зазначається в акті про результати проведення документальної невиїзної перевірки від 20 лютого 2017 року №н2/17/28-10-14-09/ НОМЕР_1 . Однак при прийнятті оскаржуваних рішень контролюючим органом зазначені обставини враховані не були.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції висновку про необхідність визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішення Офісу великих платників податків ДФС від 15 березня 2017 року № 0001871409 та №0001881409.
Частиною 2 статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
Натомість, під час нового розгляду справи відповідачами не доведено обґрунтованості висновків перевірки та правомірності оскаржуваних рішень.
При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи відповідача, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС залишити без задоволення, а  рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 16 листопада 2020 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сапальова Т.В.    Капустинський М.М.