ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
26 квітня 2021 року           справа №360/4007/20 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді Компанієць І.Д. (суддя-доповідач),
суддів Гаврищук Т.Г., Гайдара А.В., 
за участю секретаря судового засідання Сізонова М.Є.,
представника позивача Суткового А.М.,
розглянув у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області  на рішення  Луганського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року у справі  №360/4007/20 (головуючий І інстанції Басова Н.М.)   за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Луганській області  про визнання противоправною та скасування податкової вимоги,-
                                                     ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправною та скасувати податкову вимогу від 18.07.2019 форми «Ф» №55281-52.
В обгрунтування позову зазначив, що з матеріалів судової справи №0360/3143/20 за адміністративним позовом Головного управління ДПС у Луганській області до ОСОБА_1 про стягнення коштів за податковим боргом, йому стало відомо у вересні 2020 року, за ним обліковується податковий борг з орендної плати з фізичних осіб на загальну суму 192912,64 грн основною платежу, який виник на підставі податкових повідомлень - рішень форми «Ф» від 06.06.2019 № 53593-5206-1214 на суму 26548,42 грн за 2016 рік, № 53594-5206-1214 на суму 28141,33 грн за 2017 рік, №53595-5206-1214 на суму 28141,33 грн за 2018 рік, № 53592-5206-1214 на суму 28141,33 грн за 2019 рік, №53591-5206-1214 на суму 27313,41 грн за 2019 рік, зазначені податкові повідомлення - рішення, відповідно до поштового повідомлення про вручення вважаються врученими платнику 11.07.2019 та від 27.04.2017 за № 6009-1302 на суму 27313,41 грн за 2017 рік, яке відповідно до поштового повідомлення вважається врученим платнику 31.08.2017 та від 30.03.2018 за № 193037-1304-1214 на суму 27313,41 грн за 2018 рік.
Відповідачем направлено позивачу податкову вимогу від 18.07.2019 форми «Ф» № 55281-52, яка, на думку відповідача,  відповідно до поштового повідомлення вважається врученою 21.08.2019.
Однак такі висновки відповідача є  передчасними, а сама вимога є протиправною та підлягає скасуванню, оскільки  право на формування та надсилання податкової вимоги, у відповідності до пп.59.1., 59.3 ст. 59 Податкового кодексу України виникає у контролюючого органу у разі, коли платник податків  у зазначений Податковим кодексом України строк не сплачує узгодженої суми грошового зобов`язання.
Таким чином, обов`язковою умовою для винесення податкової вимоги є наявність узгодженого податкового боргу.
При адмініструванні орендної плати з фізичних осіб сума узгодженого грошового зобов`язання (податкового боргу), виникає зі спливом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення.
При цьому позивач не отримував жодного податкового повідомлення-рішення та податкової вимоги, а наведені документи не були належним чином ні оформлені, ні відправлені, ні вручені йому. Отже, не  маючи доказів  отримання позивачем податкових повідомлень-рішень, відповідач не мав права направляти й податкову вимогу, так як  був відсутній податковий борг, або узгоджена сума податкового зобов`язання.
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року позов задоволено.
Визнано протиправною та скасовано податкову вимогу від 18.07.2019 форми «Ф» №55281-52, винесену  відносно ОСОБА_1   про сплату податкового боргу у загальному розмірі 109 430, 54 гривень.
Вирішено питання судових витрат по справі.
Не погодившись з судовим рішенням, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти  постанову, якою відмовити в задоволенні позову у повному обсязі.
Обґрунтування апеляційної скарги.
Суд першої інстанції безпідставно  відніс до структури боргу спірної вимоги податкові повідомлення-рішення  від 06.06.2019 року №53593-5206-1214, №53594-5206-1214, №53595-5206-1214, №53592-5206-1214, №53591-5206-1214, суми яких не увійшли до складу заборгованості за вимогою.
Податковий борг позивача складається  з пені 243,05 грн, нарахованої 14.11.2013 року, та сум основного платежу, нарахованих за податковими повідомленнями-рішеннями від 30.06.2014 №401-15 в розмірі 14396,65 грн (по терміну сплати – 29.08.2014 року), від 30.06.2015 року №6153054 в розмірі 14396,65 грн (по терміну сплати 29.08.2015 року), від 22.09.2016 року №67198-1301 на суму 25767,37 грн (по терміну сплати 21.11.2016 року), від 31.08.2017 року №6009-1302 в розмірі 27313,41 грн (по терміну сплати 22.07.2018 року)
Зазначене підтверджується даними  інтегрованої картки позивача.
Позивач не скористався правом на адміністративне чи судове оскарження зазначених податкових повідомлень-рішень, тому вони набули статус узгоджених.
Тому на дату формування спірної вимоги встановлений нормами податкового кодексу 60-денний строк на сплату вищезазначених податкових зобов`язань в загальному розмірі 109430,54 грн сплинув, що свідчить про його узгодженність на дату формування вимоги – 17.07.2019 року.
В судовому засіданні представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги. 
Суд, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників судового процесу,  перевіривши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, встановив наступне.
Фактичні обставини справи.
На підставі інформації Сєвєродонецької міської ради ОСОБА_1 є орендарем земельних ділянок за кадастровими номерами 4412900000:02:001:0042 договір від 06.07.2004 р. та 4412900000:02:001:0042 договір від 06.11.2008 р, за користування якими ГУ ДПС у Луганській області було нараховано орендну плату з фізичних осіб за 2016-2019 роки та направлено на його адресу податкові повідомлення-рішення:
-від 27.04.2017 за № 6009-1302 на суму 27313,41 грн за 2017 рік, яке не вручено позивачу особисто, а 31.08.2017 повернулось до відповідача  з довідкою  Укрпошта форми 20 за закінчення терміну зберігання (а.с.46,46- зворотній бік);
-від 30.03.2018 за №193037-1304-1214 на суму 27313,41 грн за 2018 рік, яке відповідно до відмітки на поштовому повідомленні, вручено платнику 23.05.2018 особисто (а.с.13, 13-зворотній бік);
- від 06.06.2019  за № 53593-5206-1214 на суму 26548,42 грн за 2016 рік, № 53594-5206-1214 на суму 28141,33 грн за 2017 рік, № 53595-5206-1214 на суму 28141,33 грн за 2018 рік, № 53592-5206-1214 на суму 28141,33 грн за 2019 рік, № 53591-5206-1214 на суму 27313,41 грн за 2019 рік, які не вручені позивачу особисто, а повернулись до ГУ ДПС у Луганській області 11.07.2019  з довідкою  Укрпошта форми 20 за закінчення встановленого строку зберігання (а.с.43-45,45- зворотній бік).
18.07.2019 відповідачем сформовано податкову вимогу форми «Ф» №55281-52, відносно ОСОБА_1   про сплату податкового боргу у загальному розмірі 109430,54 грн та направлено позивачу за його адресою за місцем реєстрації (а.с.41). 
Вказана вимога також не отримана позивачем особисто та  21.08.2019 повернулась до ГУ ДПС у Луганській області з довідкою  Укрпошта форми 20 за закінчення встановленого строку зберігання (а.с.42).
Данні інтегрованої картки платника податків свідчать, що за позивачем станом на липень 2019 року рахується недоїмка  з орендної плати фізичних осіб у розмірі 109187,49 грн та пеня - 243,05 грн. Загальний розмір заборгованості - 109430,54 грн (а.с.47-49).
Суд першої інстанції, задовольняючи позов, виходив з того, що формування та надсилання податкової вимоги відбулося до закінчення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання, що свідчить про допущені відповідачем порушення під час формування податкової вимоги.
Оцінка суду.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 67 Конституції України встановлено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
На підставі підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті  14 ПК України плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем. Розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди.
Статтею 288 ПК України встановлено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.
Як визначено пунктом 286.5 статті 286 ПК України нарахування фізичним особам сум податку проводяться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки) які надсилають (вручають) платникові за місцем його реєстрації до 01 липня поточного року податкове повідомлення - рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному ст. 58 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 287.2 статті  287 ПК України облік фізичних осіб - платників податку і нарахування відповідних сум проводяться контролюючими органами за місцем знаходження земельної ділянки щороку до 1 травня.
Згідно з пунктом 42.1. статті 42 ПК України податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу.
На підставі пункту 42.2 статті 42 ПК України  документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Пунктом 42.5. статті 42 ПК України визначено, що у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Відповідно до пункту 45.1 статті 45 ПК України платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.
Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси.
Згідно пункту 58.2 статті 58 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) за кожним окремим податком, збором та/або разом із штрафними санкціями, передбаченими цим Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, та/або пенею за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Податкове повідомлення-рішення вважається належним чином врученим платнику податків (крім фізичних осіб), якщо його надіслано у порядку, визначеному  статтею 42  цього Кодексу.
Податкове повідомлення-рішення вважається надісланим (врученим) фізичній особі, якщо його вручено їй особисто чи її представникові, надіслано на адресу за місцем проживання або останнього відомого місцезнаходження фізичної особи з повідомленням про вручення або у порядку, визначеному  пунктом 42.4  статті 42 цього Кодексу. У такому самому порядку надсилаються податкові вимоги та рішення про результати розгляду скарг .
Відповідно до пункту 58.3. статті 58 Податкового кодексу України у разі коли пошта не може вручити платнику податків податкове повідомлення-рішення або податкові вимоги, або рішення про результати розгляду скарги через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб, їх відмову прийняти податкове повідомлення-рішення або податкову вимогу, або рішення про результати розгляду скарги, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога, або рішення про результати розгляду скарги вважаються врученими платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причин невручення.
Отже, податкове повідомлення-рішення, вимога про сплату боргу  вважається надісланим (врученим) фізичній особі, якщо їх вручено:
-особисто фізичній особі;
-представнику фізичної особи;
-надіслано на адресу за місцем проживання або 
останнього відомого місцезнаходження фізичної особи з повідомленням про вручення;
-у порядку, визначеному  пунктом 42.4  статті 42 цього Кодексу (електронна форма). 
Відповідно до пункту 57.3 статті 57 Податкового кодексу України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними з підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
На підставі пункту 59.1 статті 59 ПК України у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Пунктом 59.3 статті 59 ПК України встановлено, що податкова вимога надсилається не раніше першого робочого дня після закінчення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання.
Відповідно до абзацу 2 пункту 57.3 статті 57 ПУ України у разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.
Згідно з пунктом 56.18 статті 56 ПК України при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.
Як визначено підпунктом 56.17.3 пункту 56.17 статті 56 ПК України день закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов`язання платника податків.
Відповідно до пункту 287.5 статті 287 ПК України податок фізичними особами сплачується протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення - рішення.
На підставі підпункту 14.1.175 статті 14 ПК України сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом є податковим боргом.
Механізм формування, надсилання (вручення) та відкликання податкових вимог контролюючим органом регулюється Порядком направлення контролюючими органами податкових вимог платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.06.2017 р. № 610, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 24.07.2017 за №902/30770 (далі - Порядок №610).
Згідно пунктів 2,3 Розділу ІІ Порядку №610 податкова вимога формується у разі, якщо платник податків не сплатив у встановлені Кодексом строки суму:
узгодженого грошового зобов`язання;
непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному Кодексом.
Протягом періоду оскарження суми грошових зобов`язань, визначених контролюючим органом  відповідно до Кодексу, податкова вимога з податку, що оскаржується, не надсилається.  
На підставі пункту 1 Розділу ІV Порядку №610 податкова вимога надсилається (вручається) не раніше першого робочого дня після  закінчення встановленого Кодексом  граничного строку сплати суми грошового зобов`язання.
Вказаний пункт Порядку №610 повністю узгоджується з вимогами п.59.3 ст.59 ПК України.
Згідно пунктів 2,3,6,7 Розділу IV Порядку № 610 при формуванні податкових вимог їм автоматично присвоюється порядковий номер за певний період, який заноситься до відповідного реєстру податкових вимог.
Після формування податкової вимоги та внесення даних до відповідного  реєстру податкова вимога в той самий день реєструється в контролюючому органі та направляється  (вручається) платнику податків.
Податкові вимоги, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та завірені печаткою такого контролюючого органу.  
Податкова вимога вважається  надісланою (врученою) фізичній особі, якщо її вручено їй особисто чи її представникові, надіслано на адресу за місцем проживання або останнього відомого місцезнаходження фізичної особи з повідомленням про вручення або у порядку, визначеному абзацом третім пункту 6 цього розділу.
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків податкову вимогу через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, така податкова вимога вважається врученою платнику податків у день, вказаний поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
На підставі п.59.5  у разі якщо у платника податків, якому надіслано (вручено) податкову вимогу, сума податкового боргу збільшується (Зменшується), погашенню підлягає вся сума податкового боргу такого платника податку, що існує на день погашення.
Як свідчать матеріали справи податкова вимога форми «Ф» №55281-52 сформована податковим органом 18.07.2019 року, має відповідний номер, містить в собі підпис посадової особи та печатку контролюючого органу (а.с.41).
Податкова вимога була подана на відправлення контролюючим органом 19.07.2019 та надіслана за місцем реєстрації позивача, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення (а.с.41), повернута на адресу відповідача 21.08.2019 у зв`язку з закінченням встановленого строку зберігання (а.с.42).
Отже, за приписами норм податкового законодавства податкова вимога вважається врученою позивачу 21.08.2019 року.
Заперечуючи правомірність формування податкової вимоги форми «Ф» №55281-52 від 18.07.2019 року позивач посилався  на те, що суми заборгованості, включені до спірної вимоги не є узгодженими, що  свідчить  про відсутність підстав для прийняття спірної вимоги податковим органом.
Матеріали справи свідчать, що до спірної податкової вимоги  включена загальна сума податкового боргу  платника податків ОСОБА_1 станом на 17 липня 2019 року, яка становить 109430,54 грн, у тому числі основний платіж 109187,49 грн, пеня 243,05 грн. (а.с.12)
З інтегрованої картки платника податків ОСОБА_1 (орендна плата з фізичних осіб) вбачається, що податковий борг позивача в розмірі 109430,54 грн складається:
-з пені 243,05 грн, нарахованої 14.11.2013 року,
сум основного платежу:
-в розмірі 14396,65 грн, нарахованого за податковим повідомленням-рішенням від 30.06.2014 №401-15 (по терміну сплати – 29.08.2014 року), 
-в розмірі 14396,65 грн, нарахованого за податковим повідомленням-рішенням від 30.06.2015 року №6153054 (по терміну сплати 29.08.2015 року), 
-в розмірі 25767,37 грн, нарахованого за податковим повідомленням-рішенням від 22.09.2016 року №67198-1301 (по терміну сплати 21.11.2016 року), 
-в розмірі 27313,41 грн, нарахованого за податковим повідомленням-рішенням від 31.08.2017 року №6009-1302 (по терміну сплати 30.10.2017 року).
-в розмірі 27313,41 грн, нарахованого за податковим повідомленням-рішенням від 23.05.2018 року №183037-1304-1214 (по терміну сплати  до 22.07.2018 року) 
Зазначені податкові повідомлення-рішення вважаються врученими, оскільки вони надіслані за  місцезнаходження фізичної особи з повідомленням про вручення (а.с.99-102).
Податкові повідомлення-рішення є узгодженими, оскільки отримані позивачем, проте не оскаржені ані в адміністративному, ані в судовому порядку.
Отже у платника податку було 60 днів з дня вручення  податкових повідомлень - рішень  сплатити податкові зобов`язання і лише після спливу цього строку та несплати податкового зобов`язання  така сума набуває статусу  податкового боргу.
Підсумовуючи вищевикладене суд дійшов висновку, що відповідачем правомірно сформована спірна податкова вимога від 18.07.2019 року, оскільки до неї увійшла узгоджена сума заборгованості з грошових зобов`язань позивача, яка набула статус податкового боргу.
Таким чином, є помилковим висновок суду першої інстанції, що формування та надсилання податкової вимоги відбулося до закінчення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання, оскільки суми, визначені податковими повідомленнями-рішеннями від 06.06.2019 № 53593-5206-1214, № 53594-5206-1214, № 53595-5206-1214, № 53592-5206-1214 та № 53591-5206-1214, не включалися податковим органом до розрахунку заборгованості по податковій вимозі від 18.07.2019 року.
Є безпідставними  доводи позивача щодо неправомірності податкових повідомлень-рішень, оскільки в межах цієї справи вони не є спірними. Також оскільки позивач не скористався правом на адміністративне або судове оскарження вказаних податкових повідомлень - рішень, тому  всі вони на теперішній час є узгодженими.
Відповідно до пунктів 3,4 частини першої  статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права, невідповідність висновків, викладених в рішенні суду першої інстанції, обставинам справи.
Судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, висновки суду не відповідають обставинам справи, що обумовлює  задоволення апеляційної скарги, скасування рішення суду першої інстанції  з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позову у повному обсязі.
Відповідно до ст.139 КАС України розподіл судових витрат не здійснюється.
Керуючись статтями 139, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 327, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                           ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області  на рішення  Луганського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року у справі  №360/4007/20 – задовольнити.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2020 року у справі  №360/4007/20 – скасувати.
В задоволенні позову ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання противоправною та скасування податкової вимоги – відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття 26 квітня 2021 року та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повне судове рішення складено 26 квітня 2021 року.

Головуючий суддя                                                                                    І.Д. Компанієць    

Судді                                                                                            Т.Г. Гаврищук

                                                                                                                 А.В. Гайдар