П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  2-а-572/10/2270/9 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Гнап Д.Д.  
Суддя-доповідач -  Капустинський М.М.   
18 травня 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Капустинського М.М. 
суддів:  Смілянця Е. С.  Граб Л.С. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Шпикуляк Ю.В.,
представників сторін, розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 грудня 2020 року (прийнятого в м. Хмельницький) у справі за адміністративним позовом Товариства з додатковою відповідальністю "Кам`янець-Подільський електромеханічний завод" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про  визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
в січні 2010 року товариство з додатковою відповідальністю «Кам`янець-Подільський електромеханічний завод» звернулось до суду з позовом Кам`янець-Подільської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області про визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 30 червня 2009 року №0000792342/0, № 0000802342/0, №0001301742/0; від 04 вересня 2009 року №0000792342/1, №0000802342/1, №0001711742/1; від 19 листопада 2009 року №0009942342/2, №0000802342/2, №0001711742/2; від 29 січня 2010 року №0009942342/3, №0000802342/3, №0001711742/3.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення базуються на необґрунтованих висновках планової виїзної перевірки щодо нікчемності господарських договорів підряду №ДП-2 від 01.11.2007 року, б/н від 11.09.2007р. укладених між позивачем та ТОВ «ТК «Фрегат»; договорів підряду №110/02 від 28.02.2008 року, №1 від 01.07.2008 року укладених між позивачем та ТОВ «Арма-Строй»; договорів генпідряду б/н від 01.09.2007р., №01/09/к від 01.09.2007р., щодо придбання товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «Арма-Строй» документально не підтверджених; щодо неутримання та неперерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб, надання податкової соціальної пільги без наявності заяв на її отримання, неутримання та неперерахування податку з доходів фізичних осіб з виплачених дивідендів за 2004 рік.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 грудня 2020 року позов задоволено.
Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким у позові відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення, судова колегія вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується наявними в справі матеріалами, Кам`янець-Подільською ОДПІ Хмельницької області проведена планова виїзна перевірка ВАТ Кам`янець-Подільський електромеханічний завод з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 жовтня 2007 року по 31 грудня 2008 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2007 року по 31 грудня 2008 року, за результатами якої складений акт № 1335/234/00213807 від 17 червня 2009 року.
За висновками акта перевірки, позивачем були порушені, зокрема: вимоги підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4, вимоги пункту 5.1 статті 5, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств, що призвело до заниження податку на прибуток за період, який перевірявся, на загальну суму 160376,00 грн. у тому числі по періодах: за 4 квартал 2007 року - занижено на 135374,00 грн., за 1 квартал 2008 року - занижено на 49923,00 грн., за 2 квартал 2008 року - завищено на 179015,00 грн., за 3 квартал 2008 року - занижено на 152678,00 грн., за 4 квартал 2008 року - занижено на 1416,00 грн.; вимоги пункту 1.4 статті 1, статей 3, 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7, підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість, що призвело до заниження податку на додану вартість у періоді, який перевірявся, на загальну суму 190146,00 грн., у тому числі по періодах: за жовтень 2007 року - занижено на 16667,00 грн., за січень 2008 року - занижено на 91632,00 грн., за березень 2008 року - завищено на 2101,00 грн., за квітень 2008 року - завищено на 1943,00 грн., за червень 2008 року - завищено на 36657,00 грн., за липень 2008 року - завищено на 15198,00 грн., за серпень 2008 року - занижено на 55252,00 грн., за вересень 2008 року - занижено на 39849,00 грн., за жовтень 2008 року - занижено на 42645,00 грн.; вимоги підпункту 4.2.1 пункту 4.2 статті 4, підпункту г підпункту 4.2.9 пункту 4.2 статті 4, підпункту 6.3.2 пункту 6.3 статті 6, підпункту е підпункту 6.3.3 пункту 6.3 статті 6, підпунктів 8.1.1, 8.1.2 пункту 8.1 статті 8, підпункту 9.3.5 пункту 9.3 статті 9, підпунктів 9.10.1, 9.10.3 пункту 9.10 статті 9, підпункту а пункту 19.2 статті 19 Закону України Про податок з доходів фізичних осіб, в результаті чого допущене порушення податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання податку з доходів фізичних осіб до бюджету, у періоді, який перевірявся, на загальну суму 31909,80 грн.
Так, в акті перевірки вказано, що позивач неправомірно сформував валові витрати та податковий кредит по господарських операціях, здійснених з ТОВ Торгова Компанія "Фрегат" (згідно договорів підряду від 11 вересня 2007 року (об`єкт - Готель Україна, розташований за адресою: м. Кам`янець-Подільський, вул. Л.Українки, 32) та від 01 листопада 2007 року (об`єкт - виробничих комплекс, розташований за адресою: м. Кам`янець-Подільський, вул. Хмельницьке шосе, 32)), та з ТОВ "Арма-Строй" (згідно договорів на виконання будівельно-монтажних робіт № 110/02 від 28 лютого 2008 року (об`єкт - торговий комплекс, розташований за адресою: м. Кам`янець-Подільський, вул. Хмельницьке шосе, 32) та від 01 липня 2008 року (об`єкт - Готель Україна, розташований за адресою: м. Кам`янець-Подільський, вул. Л.Українки, 32), а також згідно договору поставки №32/18 від 03 липня 2008 року), оскільки такі операції не здійснювались в межах господарської діяльності товариства (не мали реального характеру), з огляду на те, що: у періодах, за які складені акти приймання виконаних підрядних робіт (4 квартал 2007 року, 2008 рік), були відсутні дозвіл на будівництво та дозвіл на виконання будівельних робіт, а також проектно-кошторисна документація на роботи по реконструкції виробничого комплексу по вул. Хмельницьке шосе, 32 у м. Кам`янець-Подільський, що є порушенням вимог статей 875, 877 Цивільного кодексу України; за даними бази даних ДПА України середньооблікова чисельність працівників згідно розрахунку комунального податку, поданого ТОВ Торгова Компанія "Фрегат" до ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області за 4 квартал 2007 року, склала 1 чоловік, а згідно декларації з податку на прибуток підприємства за 2007 рік витрати ТОВ Торгова Компанія "Фрегат" на оплату праці склали 4925,00 грн., основні фонди - відсутні, що свідчить про те, що кількість працівників та розмір витрат на оплату праці, задекларованих ТОВ Торгова Компанія "Фрегат", не відповідає тим обсягам виконаних будівельно-монтажних робіт, що зазначені в наданих позивачем до перевірки актах виконаних підрядних робіт за формою № КБ-2в, з урахуванням того, що такі акти складені з недоліками (а саме: відсутні обґрунтування (шифр і “ позиції нормативу) - графа 3, дані про витрати праці працівників на обсяг робіт (людино-годин) - графа 8, посада та прізвище особи, відповідальної за здійснення господарської операції);    за даними бази даних ДПА України середньооблікова чисельність працівників згідно розрахунків комунального податку, поданих ТОВ “Арма-Строй” до ДПІ у Печерському районі м. Києва, склала: за 1 квартал 2008 року - не подано, за 3 квартал 2008 року - 4 чоловіки, що свідчить про те, що кількість працівників та розмір витрат на оплату праці, задекларованих ТОВ “Арма-Строй”, не відповідає тим обсягам виконаних будівельно-монтажних робіт, що зазначені в наданих позивачем до перевірки актах виконаних підрядних робіт за формою № КБ-2в, з урахуванням того, що такі акти складені з недоліками (а саме: відсутні посада та прізвище особи, відповідальної за здійснення господарської операції); згідно відомостей з Центральної бази даних юридичних осіб ДПА України стан платника ТОВ “Арма-Строй” - “внесено запис про відсутність підтвердженні відомостей”; відповідно до оперативної інформації ВПМ стосовно посадових осіб ТОВ “Арма-Строй” порушено кримінальну справу № 70/107-08 за фактом умисного ухилення від сплати податків та фіктивного підприємництва - створення та придбання ряду суб`єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності, за попередньою змовою з групою осіб, за ознаками злочинів, передбачених Кримінальним кодексом України; позивачем не було надано до перевірки товарно-транспортних накладних, залізничних квитанцій, які б підтверджували факт перевезення товарно-матеріальних цінностей від ТОВ “Арма-Строй” до позивача; в книзі обліку довіреностей позивача відсутні записи про оформлення довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей від ТОВ “Арма-Строй”; позивачем не надано до перевірки сертифікатів відповідності на отриманий товар, актів приймання-передачі товарно-матеріальних цінностей. Вказані обставини слугували підставою для висновку податкового органу про те, що правочини, укладені позивачем з ТОВ “Торгова Компанія “Фрегат” та ТОВ “Арма-Строй”, є нікчемними у розумінні положень статті 228 Цивільного кодексу України, а виписані зазначеними контрагентами первинні бухгалтерські документи не дають позивачу права на формування валових витрат та податкового кредиту. Крім іншого, вказані обставини слугували підставою для висновку податкового органу про те, що позивач завищив валовий дохід та податкові зобов`язання з податку на додану вартість за рахунок включення до їх складу сум по операціях, які фактично не здійснювались в межах господарської діяльності позивача (не мали реального характеру), а саме: передачі замовнику - ТОВ “Европа-2002” будівельно-монтажних робіт, факт приймання яких від субпідрядників - ТОВ “Торгова Компанія “Фрегат” та ТОВ “Арма-Строй” позивачем не підтверджений.
Також, у акті перевірки вказано, що: у липні та грудні 2008 року позивач не утримав та не перерахував до бюджету податок з доходів фізичних осіб у загальній сумі 540,91 грн. при виплаті заробітної плати своїм працівникам, прізвища та ініціали яких вказані на 30 аркуші акту перевірки; перевіркою встановлено випадки надання позивачем податкової соціальної пільги своїм працівникам без наявності заяв на її отримання та працівникам, які були зареєстровані суб`єктами підприємницької діяльності (прізвища та ініціали таких працівників вказані на 30 аркуші акту перевірки), що призвело до недоутримання податку з доходів фізичних осіб у загальній сумі 1007,25 грн.; перевіркою встановлено не оподаткування позивачем податком з доходів фізичних осіб доходів своїх працівників, отриманих як додаткове благо, а саме: у вигляді оплати вартості поповнення рахунку мобільного зв`язку у розмірі 50,00 грн., плати за послуги телефонного зв`язку у розмірі 42,00 грн. та вартості проїзду у таксі у розмірі 598,60 грн., що призвело до заниження податку з доходів фізичних осіб у сумі 103,59 грн.; перевіркою встановлено випадок неутримання податку з доходів фізичних осіб у розмірі 65,61 грн. та незастосування штрафу (15%) в розмірі 55,77 грн. внаслідок не оподаткування суми надміру витрачених коштів, отриманих працівником позивача ( ОСОБА_1 ) під звіт та неповернутих у встановлено законодавцем терміни; перевіркою встановлено неутримання та неперерахування позивачем податку з доходів фізичних осіб з виплачених за 2004 рік дивідендів у загальній сумі 197282,94 грн., що призвело до недоплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб у сумі 29592,44 грн.
30 червня 2009 року Кам`янець-Подільська ОДПІ Хмельницької області, на підставі вказаного акту перевірки, прийняла податкове повідомлення-рішення №0000792342/0, яким згідно з підпунктом б підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами визначила ВАТ Кам`янець-Подільський електромеханічний завод суму податкового зобов`язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток у розмірі 312648,00 грн., у тому числі: 160376,00 грн. - за основним платежем, 152272,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
30 червня 2009 року Кам`янець-Подільська ОДПІ Хмельницької області, на підставі вказаного акту перевірки, прийняла податкове повідомлення-рішення № 0000802342/0, яким згідно з підпунктом б підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами визначила ВАТ Кам`янець-Подільський електромеханічний завод суму податкового зобов`язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на додану вартість у розмірі 313169,00 грн., у тому числі: 190146,00 грн. - за основним платежем, 123023,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
30 червня 2009 року Кам`янець-Подільська ОДПІ Хмельницької області, на підставі вказаного акту перевірки, прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001301742/0, яким згідно з підпунктом б підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами визначила ВАТ Кам`янець-Подільський електромеханічний завод суму податкового зобов`язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок з доходів найманих працівників у розмірі 93985,17 грн., у тому числі: 31309,80 грн. - за основним платежем, 62675,37 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржувались позивачем в адміністративному порядку.
Рішенням Кам`янець-Подільської ОДПІ Хмельницької області від 04 вересня 2009 року №19460/10/25-009-31 Про результати розгляду первинної скарги податкові повідомлення-рішення від 30 червня 2009 року №0000792342/0 та № 0000802342/0 були залишені без змін, а податкове повідомлення-рішення від 30 червня 2009 року №0001301742/0 скасовано в частині застосованих штрафних (фінансових) санкцій у сумі 55,77 грн.
З урахуванням процедури адміністративного оскарження Кам`янець-Подільська ОДПІ Хмельницької області прийняла податкові повідомлення-рішення від 04 вересня 2009 року №0000792342/1 та № 0000802342/1 на аналогічні суми податкових зобов`язань, які були визначені у податкових повідомленнях-рішеннях від 30 червня 2009 року №0000792342/0 та №0000802342/0.
Також, з урахуванням рішення від 04 вересня 2009 року №19460/10/25-009-31 Кам`янець-Подільська ОДПІ Хмельницької області прийняла податкове повідомлення-рішення №0001711742/1 від 04 вересня 2009 року, яким згідно з підпунктом б підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами визначила ВАТ Кам`янець-Подільський електромеханічний завод суму податкового зобов`язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на з доходів найманих працівників у розмірі 933929,40 грн., у тому числі: 31309,80 грн. - за основним платежем, 62619,60 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Рішенням ДПА у Хмельницькій області від 12 листопада 2009 року № 18105/10/25-036 Про результати розгляду повторної скарги податкові повідомлення-рішення від 30 червня 2009 року №0000802342/0 (від 04 вересня 2009 року №0000802342/1) та від 04 вересня 2009 року №0001711742/1 були залишені без змін, а податкове повідомлення-рішення від 30 червня 2009 року №0000792342/0 (від 04 вересня 2009 року №0000792342/1) було скасоване в частині застосованих штрафних (фінансових) санкцій у сумі 7538,00 грн.
З урахуванням процедури адміністративного оскарження Кам`янець-Подільська ОДПІ Хмельницької області прийняла податкові повідомлення-рішення від 19 листопада 2009 року №0001711742/2 та № 0000802342/2 на аналогічні суми податкових зобов`язань які були визначені у податкових повідомленнях-рішеннях від 04 вересня 2009 року №0001711742/1 та №0000802342/1.
Також, з урахуванням рішення від 12 листопада 2009 року № 18105/10/25-036 Кам`янець-Подільська ОДПІ Хмельницької області прийняла податкове повідомлення-рішення №0009942342/2 від 19 листопада 2009 року, яким згідно з підпунктом б підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами визначила ВАТ Кам`янець-Подільський електромеханічний завод суму податкового зобов`язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток у розмірі 305110,00 грн., у тому числі: 160376,00 грн. - за основним платежем, 144734,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Рішенням ДПА України від 22 січня 2010 року № 574/6/25-0115 Про результати розгляду скарги скаргу позивача було залишено без задоволення, а оскаржені податкові повідомлення-рішення - без змін.
З урахуванням процедури адміністративного оскарження Кам`янець-Подільська ОДПІ Хмельницької області прийняла податкові повідомлення-рішення від 29 січня 2010 року №0009942342/3, № 0000802342/3 та №0001711742/3 на аналогічні суми податкових зобов`язань, які були визначені у податкових повідомленнях-рішеннях від 19 листопада 2009 року № 0009942342/2, № 0000802342/2 та №0001711742/2.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач при винесенні податкових повідомлень-рішень діяв неправомірно.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Станом на момент виникнення спірних правовідносин питання пов`язані з оподаткуванням прибутку підприємств були врегульовані Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Так, згідно з положеннями пункту 5.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Крім того, пунктом 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, не дозволяється.
Відповідно до положень підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Положеннями абзацу 3 підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до положень абзацу 1 підпункту 7.4.5 пункту 7.4 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
Системний аналіз положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та Закону України «Про податок на додану вартість» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), дозволяє дійти висновку, що підставою для формування валових витрат є наявність у платника податку - покупця відповідних розрахункових та платіжних документів, а підставою для формування податкового кредиту є наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, яка видається платником податку, що поставляє товари (роботи, послуги), на підтвердження здійснення такої поставки.
З огляду на зазначене слідує, що Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та Закон України «Про податок на додану вартість» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) пов`язують виникнення у платника податків права на включення до складу валових витрат вартості придбаних товарів (робіт, послуг), а сплачених ним у складі такої вартості сум податку - до складу податкового кредиту із фактичним виконанням робіт (послуг) чи поставкою товарів, у ціні яких цей податок сплачений.
Так, з матеріалів справи встановлено, що ВАТ "К-ПЕЗ" укладено договір генпідряду б/н від 01.09.2007 року з ТОВ "Європа-2002" на виконання робіт з реконструкції виробничого комплексу по вул. Хмельницьке шосе 32 та договір генпідряду № 01/09/К від 01.09.2007 року на виконання робіт з реконструкції готельного комплексу "Україна" по вул. Лесі Українки 32. Відповідно до договору генпідряду для виконання будівельно-монтажних робіт на вказаних об`єктах ВАТ "К-ПЕЗ" укладено договори підряду з субпідрядними організаціями, зокрема:
- з товариством з обмеженою відповідальністю «Арма-Строй» - договір підряду №110/02 на виконання будівельно-монтажних робіт на об`єктах будівництва у м. Кам`янець-Подільському від 28.02.2008 року та договір підряду №1 на виконання будівельно-монтажних робіт від 1.07.2008 року. Відповідно до п.1.1 договору від 28.02.2008р. метою договору є виконання будівельних робіт торгового комплексу у м. Кам`янець-Подільському вул. Хмельницьке шосе 32. П.1.1. договору від 01.07.2008р. визначено, що метою є будівельно-монтажні роботи на об`єкті готель «Україна» по вул. Лесі Українки 32. Предметом договорів є те, що Генпідрядник (ВАТ «К-ПЕЗ») доручає субпідряднику, а субпідрядник зобов`язується відповідно до проектної документації, чинних нормативно-правових актів (Державних будівельних норм, правил, стандартів) у галузі будівництва і експлуатації об`єктів соціального призначення та умов договору виконати будівельно-монтажні роботи, та передати виконану роботу за актом прийомки-передачі, а Генпідрядник зобов`язується прийняти від Субпідрядника закінчені роботи та оплатити їх у визначеному договором порядку, а саме оплата проводиться шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок Субпідрядника на підставі підписаних Генпідрядником актів виконаних робіт, тобто - за фактично виконані обсяги роботи (розділ 8). Розділом 9 визначено, що передача виконаних робіт на об`єкті Субпідрядником і приймання їх Генпідрядником оформлюється актом приймання-передачі.
- з товариством з обмеженою відповідальністю "Торгова компанія "Фрегат" договір підряду №ДП-2 від 01.11.2007 року, та від 11.09.2007 року. Відповідно до п.1.1 договору від 01.11.2007р. за даним договором підрядник зобов`язується своїми силами з матеріалів замовника виконати відповідно до проектно-кошторисної документації роботи по реконструкції об`єкта виробничий комплекс, за адресою м. Кам`янець-Подільський, вул. Хмельницьке шосе 32. П.1.1. договору від 11.09.2007р. визначено, що підрядник зобов`язується своїми силами з матеріалів замовника виконати відповідно до проектно-кошторисної документації роботи по реконструкції об`єкта готель «Україна», за адресою м. Кам`янець-Подільський, вул. Лесі Українки 32. Передача робіт підрядником і приймання їх замовником оформлюється актом (розділ 5), оплата робіт проводиться згідно погодженого сторонами графіка фінансування, за фактично виконані роботи на підставі актів здачі-приймання робіт (п.2.4).
У відповідності до умов вищезазначених договорів підряду субпідрядники виконали будівельні роботи по об`єктах, що обумовлені в договорах. На виконання умов договорів підряду передача виконаних робіт (демонтажі плит перекриття, пробивання отворів в цегляних стінах, демонтаж залізобетонних фундаментів, розбивання покриттів покрівлі, розбирання покриттів, відбивання штукатурки, копання траншеї та ін.) оформлялись актами приймання-передачі (типова форма №КБ-2в, затверджена наказом Державного комітету статистики України та Державного комітету України з будівництва та архітектури від 21.06.2002р. №237/5), які погоджувались та підписувались двома сторонами.
Факт виконання робіт підтверджується договорами, актами приймання виконаних підрядних робіт, податковими накладними, оформленими ТОВ «ТК «Фрегат», ТОВ «Арма-Строй». Загальна вартість робіт ТОВ «ТК «Фрегат» по об`єкту «Торговий центр по вул. Хмельницьке шосе 32» складає 224203,98 грн., в т.ч. ПДВ 37367,33 грн., ТОВ «Арма-Строй» - 575007,60 грн., в т. ч. ПДВ 95834,61 грн.; по об`єкту «Готель «Україна» по вул. Л. Українки 32 ТОВ «ТК «Фрегат» - 580672,44 грн., в т. ч. ПДВ 96778,68 грн. та ТОВ «Арма-Строй» -97244,63 грн., в т.ч. ПДВ 16207,44 грн. Отримавши податкову накладну позивач відносив витрати на оплату виконаних будівельно-монтажних робіт до валових витрат звітного періоду.
У відповідності до актів приймання виконаних підрядних робіт, складених ТОВ „ТК „Фрегат" та ТОВ „Арма-Строй" по об`єкту «Торговий центр по вул. Хмельницьке шосе, 32" , по об`єкту «Готель «Україна» по вул. Л.Українки 32 ВАТ "К-ПЕЗ", в свою чергу, оформлялись акти приймання виконаних підрядних робіт, які пред`являлись до оплати замовнику - ТОВ „Європа-2002". При цьому, дані про види та обсяги виконаних робіт в актах, що перевиставлялись ВАТ "К-ПЕЗ", на ТОВ „Європа-2002" відповідають даним актів, складених ТОВ „ТК „Фрегат" та ТОВ „Арма-Строй", а сума по акту збільшена на 2% - вартість надання послуг Генпідрядника відповідно до договорів генпідряду.
В обґрунтування правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень податковий орган посилався лише на те, що: за даними автоматизованих інформаційних баз органів державної податкової служби у ТОВ «Торгова Компанія «Фрегат» та ТОВ «Арма-Строй» відсутні трудові та виробничі ресурси, які необхідні для виконання ними своїх зобов`язань за договорами, укладеними з позивачем; відповідно до оперативної інформації ВПМ стосовно посадових осіб ТОВ «Арма-Строй» порушено кримінальну справу № 70/107-08 за фактом умисного ухилення від сплати податків та фіктивного підприємництва - створення та придбання ряду суб`єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності, за попередньою змовою з групою осіб, за ознаками злочинів, передбачених Кримінальним кодексом України.
Колегія судді зауважує, що в матеріалах справи містяться відомості Слідчого управління Головного управління ДФС у м. Києві щодо відсутності кримінального провадження щодо фіктивності підприємства "Арма-Строй".
Крім того, судом першої інстанції встановлено, що кримінальну справу за обвинуваченням ОСОБА_1 у вчинені злочину, передбаченого ч.2 ст.367 КК України закрито на підставі ст.ст.7-1, 11-1 КК України, в зв`язку з закінченням строків давності.
Водночас, на виконання вимог постанови Верховного суду щодо того за яких обставин і в який спосіб та ким персонально налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованим постачальником, судом витребувано пояснення щодо осіб, які персонально брали у цьому участь. Відповідно до наданих пояснень, безпосередню участь у взаємовідносинах ТДВ "К-ПЕМЗ" з задекларованими постачальниками здійснювали:
- комерційний директор ТДВ "К-ПЕМЗ" ОСОБА_2 , який був звільнений з займаної посади 11.06.2012 та помер ІНФОРМАЦІЯ_1 ;
- головний бухгалтер ТДВ "К-ПЕМЗ" ОСОБА_3 , звільнена з займаної посади 28.02.2019 року;
- голова наглядової ради ТДВ "К-ПЕМЗ" ОСОБА_4 , на час розгляду справи перебуває на реабілітації після перенесеного інсульту;
- ОСОБА_1 - директор ТОВ "Європа- 2002", з яким ТДВ "К-ПЕМЗ" не співпрацює з 2009 року та не має відомостей про місцезнаходження вказаної особи.
Щодо посилання відповідача на відсутність у підприємства-контрагента адміністративно-господарських можливостей для виконання господарських зобов`язань є загальним посиланням, яке не доведено, і само собою не свідчить про нереальний характер господарських операцій між позивачем і його безпосередніми постачальниками. Крім того, відсутність власних трудових та виробничих ресурсів не позбавляє права суб`єкта господарювання залучати для виконання відповідних зобов`язань третіх осіб. А фактичне виконання господарських зобов`язань підтверджується належним чином оформленими первинними документами, укладені договори відповідають економічному змісту та діловій меті, а здійснені господарські операції спричинили зміни в структурі активів позивача.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку про підтвердження здійснення господарських операцій ВАТ «Кам`янець-Подільський електромеханічний завод» та ТОВ «Арма-Строй» та ТОВ «Європа 2002», ТОВ «ТК «Фрегат».
Колегія суддів зауважує, що подання платником до податкового органу усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством для одержання податкової вигоди, є підставою для її отримання, якщо податковим органом не доведено неповноту, недостовірність або суперечливість відомостей у цих документах. Адже у сфері податкових правовідносин діє презумпція добросовісності платника, яка, з одного боку, передбачає надання правового захисту платникам, які у повному обсязі виконують свої обов`язки з правильного нарахування, утримання та перерахування до бюджету законно встановлених податків, а також з дотримання необхідних умов для використання права на податкову вигоду; з іншого ж боку, розглядувана презумпція передбачає покладення на контролюючий орган тягаря доказування наявності складу податкового правопорушення у діях (бездіяльності) платника, який у протилежному випадку вважається добросовісним.
Умови та порядок провадження господарської діяльності постачальником, який є самостійним платником, не впливають на кваліфікацію дій позивача у сфері оподаткування. Недобросовісність платника настає у разі існування змови платника з його постачальником, здійснення ними узгоджених, взаємозалежних, не обумовлених ринковими механізмами дій, які керовані єдиним органом або особою з метою досягнення вигідних для одного з суб`єктів (позивача у справі) результатів у сфері оподаткування. У справі, що переглядається, відповідних обставин перевіркою не виявлено.
Водночас, колегія суддів зазначає, що Європейський суд з прав людини у рішення від 09.01.2007 року у справі "Інтерсплав проти України", зазначив, що якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку. Таким чином, ЄСПЛ чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.
Так, в ході розгляду справи по суті відповідачем не надано жодних доказів на підтвердження того, що позивач, як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення, які допускав його контрагент, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з даними підприємствами було одержання позивачем податкової вигоди. Порушення контрагентами позивача вимог податкового законодавства щодо відображення господарських операцій в податковому обліку та сплати податків спричиняє негативні наслідки саме для них, а не для позивача.
З огляду на зазначене колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що ТОВ «Кам`янець-Подільський електромеханічний завод» не повинен нести негативні наслідки за своїх контрагентів ТОВ «Арма-Строй» та ТОВ «Європа 2002», ТОВ «ТК «Фрегат», оскільки позивач був добросовісним платником податків та були виконані роботи за укладеними договорами та в ході судового розгляду не підтверджено факт фіктивності господарських операцій між позивачем та ТОВ «Арма-Строй» та ТОВ «Європа 2002», ТОВ «ТК «Фрегат».
Щодо позовних вимог за епізодом щодо визначення податкового зобов`язання за платежем: податок на з доходів найманих працівників у загальній сумі 93929,40 грн., у тому числі: в сумі 31309,80 грн. - за основним платежем, в сумі 62619,60 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, здійсненого за вчинення порушення підпункту 4.2.1, підпункту «г» підпункту 4.2.9 пункту 4.2 статті 4, підпункту 6.3.2, підпункту «е» підпункту 6.3.3 пункту 6.3 статті 6, підпунктів 8.1.1, 8.1.2 пункту 8.1 статті 8, підпункту 9.3.5 пункту 9.3, підпунктів 9.10.1, 9.10.3 пункту 9.10 статті 9 та підпункту «а» пункту 19.2 статті 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV, колегія суддів зазначає таке.
Згідно з положеннями підпункту 4.2.1, підпункту «г» підпункту 4.2.9 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV до складу загального місячного оподатковуваного доходу включаються, зокрема:
- доходи у вигляді заробітної плати, інші виплати та винагороди, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового або цивільно-правового договору;
- дохід, отриманий платником податку від його працедавця як додаткове благо (за винятками, передбаченими пунктом 4.3 цієї статті), а саме у вигляді: суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що підлягають обов`язковому відшкодуванню згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з цим Законом (підпункт «г»).
Так, з матеріалів справи встановлено, що на підставі дослідження матеріалів справи (зокрема, роздруківок з журналу ордеру і відомостей по рахунку 6411) факт перерахування позивачем до бюджету у липні та у грудні 2008 року податку з доходів фізичних осіб у загальній сумі 540,91 грн. при виплаті заробітної плати своїм працівникам, що спростовує зафіксовані актом перевірки порушення позивачем підпункту 4.2.1 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV.
Таким чином, саме на податковий орган як суб`єкт владних повноважень покладається обов`язок надати суду достатні докази на обґрунтування зафіксованих в акті перевірки висновків про порушення платником податків норм податкового та іншого законодавства, на підставі яких щодо платника прийнято оскаржувані акти індивідуальної дії, які є предметом судового розгляду.
Водночас, колегія судді зауважує, що відповідачем не надано належні та допустимі докази допущення позивачем порушення підпункту «г» підпункту 4.2.9 пункту 4.2 статті 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV щодо неутримання податку при наданні працівникам додаткового блага у вигляді оплати вартості поповнення рахунку мобільного зв`язку у сумі 50,00 грн., плати за послуги телефонного зв`язку у сумі 42,00 грн. та вартості проїзду у таксі у сумі 598,60 грн. Не надано суб`єктом владних повноважень і доказів щодо допущення позивачем порушень підпунктів 9.10.1, 9.10.3 пункту 9.10 статті 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV, якими регламентовано обов`язок здійснити оподаткування податковим агентом отриманих працівником під звіт сум, які перевищують понесенні при здійсненні визначених цивільно-правових дій витрат та не були повернуті протягом встановленого пп. 9.10.2 п. 9.10 ст. 9 вказаного Закону строку.
Положеннями підпунктом 6.3.1 пункту 6.3 статті 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV визначено, що податкова соціальна пільга застосовується до нарахованого місячного доходу платнику податку у вигляді заробітної плати виключно за одним місцем його нарахування (виплати).
Згідно з нормами підпункту 6.3.2 пункту 6.3 статті 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV платник податку подає працедавцю заяву про самостійне обрання місця застосування податкової соціальної пільги (далі - заява про застосування пільги) за формою, визначеною центральним податковим органом.
Нормами підпункту 6.3.3 пункту 6.3 статті 6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV регламентовано, що податкова соціальна пільга не може бути застосована до інших доходів платника податку, якщо він отримує протягом звітного податкового місяця одночасно такі доходи, як, зокрема, доходи самозайнятої особи від підприємницької діяльності, а також іншої незалежної професійної діяльності (підпункт «е»). Податкова соціальна пільга не застосовується до доходів, визначених підпунктом «е» цього підпункту.
Так, з матеріалів справи встановлено, що позивач надавав своїм працівникам податкову соціальну пільгу на підставі відповідних заяв на отримання такої пільги, копії яких долучені до матеріалів справи у порядку, передбаченому вищезазначеними приписами податкового законодавства. Належних та допустимих доказів, які б беззаперечно підтверджували факт реєстрації таких фізичних осіб суб`єктами підприємницької діяльності, податковим органом не представлено. Крім того, позивач у повному обсязі перерахував до бюджету податок з доходів фізичних осіб при нарахуванні та виплаті дивідендів за 2004 рік у сумі 117676,94 грн., що підтверджується відповідним платіжним дорученням від 31.10.2005 № 2653 на суму 99640,00 грн. з урахуванням наявної переплати з податку з доходів фізичних осіб у сумі 59432,70 грн., що підтверджується актом звірки розрахунків з бюджетом станом на 30.11.2005. Такі обставини спростовують зафіксовані актом перевірки висновки про порушення Товариством з обмеженою відповідальністю «Кам`янець-Подільський електромеханічний завод» положень податкового законодавства щодо неоподаткування виплачених дивідендів (пункт 9.3 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22.05.2003 № 889-IV).
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для задоволення позову в частині вимог щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 29.01.2010 №0001711742/3, прийнятого за наслідками адміністративного оскарження з урахуванням податкових повідомлень-рішень від 19.11.2009 № 0001711742/2 та від 04.09.2009 № 0001711742/1
Аналогічний висновок також викладений в постанові Верховного Суду від 19.02.2020 по даній справі.
Відповідно до положень підпункту «б» підпункту 6.4.1 пункту 6.4 статті 6 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-III (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податкове повідомлення вважається відкликаним, якщо контролюючий орган скасовує або змінює раніше прийняте рішення про нарахування суми податкового зобов`язання (пені і штрафних санкцій) або податкового боргу внаслідок їх адміністративного оскарження.
Отже, враховуючи ініційовані позивачем процедури адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень та їх наслідків, податкові повідомлення-рішення від 30.06.2009 № 0000792342/0 та № 0001301742/0, від 04.09.2009 №0000792342/1 є відкликаними у розумінні підпункту 6.4.1 пункту 6.4 статті 6 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-III (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до пункту 5.3. Порядку направлення органами державної податкової служби України податкових повідомлень платникам податків та рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 21.06.2001 № 253 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 06.07.2003 за № 567/5758, з метою доведення до платника податків граничного строку сплати податкового зобов`язання, зазначеного в раніше надісланому податковому повідомленні (у разі якщо сума податкового зобов`язання за результатами розгляду скарги збільшується або залишається без змін, а раніше надіслане податкове повідомлення не відкликається), податковим органом складається та надсилається (вручається) платнику податків податкове повідомлення, яке має номер первинного податкового повідомлення, при цьому через дріб проставляється номер скарги, щодо якої воно складене (1 - для першої, 2 для другої тощо), крім того, таке податкове повідомлення містить новий граничний термін сплати податкового зобов`язання. Аналогічні дії здійснюються у разі подання платником податків повторної скарги.
З огляду на зазначене слідує, що податковий орган, складаючи податкове повідомлення-рішення з дробом 1 чи 2, яким за результатами процедури адміністративного узгодження визначено аналогічне первинному податковому повідомленню-рішенню податкове зобов`язання, діяв з метою доведення нового граничного терміну його сплати. Однак, прийняття такого акта індивідуальної дії не свідчить про відкликання первинного податкового повідомлення-рішення та не може бути підставою для нерозгляду вимог, що пов`язані з оскарженням такого податкового повідомлення-рішення.
Зазначений підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. В пункті 110 рішення від 23.07.2002 у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".
Відповідно до положень ч.1-3 ст.242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про задоволення позовних вимог. 
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315,316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 грудня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі  19 травня 2021 року.

          
Головуючий	 	 	Капустинський М.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Смілянець Е. С.    Граб Л.С.