ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

01 червня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/17055/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Добродняк І.Ю. (доповідач),
                               суддів:  Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Волкової К.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі
апеляційну скаргу  товариства з обмеженою відповідальністю «Контраст - Інжиніринг»
на рішення  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2021 року (головуючий суддя Захарчук-Борисенко Н.В.)
у справі  № 160/17055/20
за позовом   товариства з обмеженою відповідальністю «Контраст - Інжиніринг»
до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової сулжби України
про  визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, - 

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Контраст-Інжиніринг» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації податкової накладної від 29.01.2020 № 12 в єдиному реєстрі податкових накладних від 13.03.2020 № 1486281/40164543
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкову накладну № 12 від 29.01.2020 на загальну суму 80001,60 грн., сума податку на додану вартість 13333,60 грн. датою її фактичного отримання.
Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю прийнятого відповідачем рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, оскільки позивач на вимогу відповідача-1 (Головне управління ДПС у Дніпропетровській області) після зупинення реєстрації податкової накладної надав усі належні документи та пояснення на підтвердження здійснення господарської операції з отримання від контрагента передоплати за виготовлені позивачем власними силами товари – вироби з чорних металів. Відмовляючи у реєстрації податкової накладної, відповідач не визначив, які первинні документи не були надані, необхідні  для прийняття рішення по реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Оскаржуване рішення суб`єкта владних є протиправними та необґрунтованим. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.02.2021 в задоволенні позову відмовлено.
Суд встановив, що позивач не надав до податкового органу і в подальшому до суду договір в письмовій формі, який укладений між ТОВ «Контраст – Інжиніринг» та ПП «Райагробудсервіс». З приводу посилання позивача на те, що договір укладався лише в усній формі, суд зазначив, що законодавець передбачив обов`язковість укладення договору між юридичними особами у письмовій формі.  Позивачем не надано не надано договору поставки в документарній формі, укладеного між ним та ПП «Райагробудсервіс», що є первинним документом, не надано будь-якої інформації, яка підтверджує предмет договору, ціну та строк. А отже, суд дійшов висновку, що  зупинення та в подальшому і відмова у реєстрації податкової накладної від 29.01.2020 № 12 в ЄРПН є такими, що відповідають вимогам чинного законодавства. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги. Позивач зазначає, що для суду першої інстанції суттю спору стало доведеність реальності здійснення господарських операцій, що свідчить про вихід суду за межі позовних вимог та порушення принципу диспозитивності. Зауважує, що «ТОВ «Контраст-Інжиніринг» укладено усний договір на виготовлення та поставки ПП «Райагробудсервіс» товару, згідно якому ТОВ «Контраст-Інжиніринг» зобов`язується поставити і передати у власність товар - прокладки для двигунів Д-30 та Д-21,5 в кількості по 200 кг. кожної продукції. ТОВ «Контраст-Інжиніринг» виписано на рахунок ПП «Райагробудсервіс» рахунок-фактуру №СФ-0000008 від 28.01.2020 на загальну суму 80 001,60 грн.
ПП «Райагробудсервіс» 28.01.2020, відповідно до умов договору та рахунку-фактури №СФ- 0000008 від 28.01.2020, сплачено через банк передоплату ТОВ «Контраст-Інжиніринг» у розмірі 80001,60 грн., яка на розрахунковий рахунок позивача надійшла 29.01.2020.
Враховуючи те, що першою подією стала передоплата ПП «Райагробудсервіс» у ТОВ «Контраст-Інжиніринг», відповідно до п.201.1 ст.201 Податкового кодексу у позивача виникло зобов`язання з ПДВ яке полягає у складанні та реєстрації податкової накладної з суми отриманого доходу.
З метою виконання вказаної в Квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної пропозиції щодо надання пояснень та копій документів, а також на виконання п. п. 4 та 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520, позивачем направлено повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено. Оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної прийнято контролюючим органом без належної перевірки достовірності та аналізу наданих позивачем документів, не містять обґрунтувань щодо того, яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. 
Також позивач в апеляційній скарзі просить стягнути на користь позивача суму сплаченого судового збору та понесені витрати на професійну  правничу допомогу у розмірі 8000,00 грн. 
Представник позивача в судовому засіданні під тримав доводи, викладені в апеляційній скарзі. 
Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення апеляційної скарги заперечує, просить залишити  рішення суду першої інстанції як законе та обґрунтоване. 
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України  суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Контраст – Інжиніринг», здійснює види економічної діяльності: 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах (основний); 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 25.11. Виробництво будівель металевих конструкцій і частин конструкцій; 43.22. Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.21 Електромонтажні роботи.
За поясненнями позивача, в межах здійснення господарської діяльності ТОВ «Констраст-Інжиніринг» з ПП «Райагробудсервіс»   укладений усний договір на виготовлення та поставку ПП «Райагробудсервіс» товару, згідно якому ТОВ «Контраст-Інжиніринг» зобов`язується виготовити  і передати у власність товар - прокладки для двигунів Д-30 та Д-21,5 в кількості по 200 кг кожної продукції.
ТОВ «Констраст-Інжиніринг» виписало одержувачу ПП «Райагробудсервіс»   рахунок-фактуру № СФ-0000008 від 28.01.2020 на загальну суму 80001,60 грн. за товар: прокладки для двигунів Д-30 в кількості 200 кг по ціні 166,67 грн. без ПДВ, всього на суму 33334,00 грн., прокладки для двигунів Д-21,5 в кількості 200 кг по ціні 166,67 грн. без ПДВ, всього на суму 33334,00 грн. Загальна сума згідно вказаному рахунку-фактурі 80001,60 грн., в т.ч. ПДВ 13333,60 грн. 
ПП «Райагробудсервіс»   сплачено через банк ТОВ «Констраст-Інжиніринг» вказану суму у розмірі 80001,60 грн. Призначення платежу: «За ТМЦ згідно рах. №СФ-00000108 від 28.01.2020,  в.т.ч. ПДВ 13333,60 грн.», про що свідчить банківська виписка від 29.01.2020 (а.с.18).
За фактом отримання коштів ТОВ «Констраст-Інжиніринг» складено податкову накладну№ 12 від 29.01.2021 (а.с.14), яку направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (ЄРПН). 
Відповідно до отриманої позивачем квитанції податкову накладну № 12 від 29.01.2020  прийнято, але реєстрація її зупинена, та зазначено підстави зупинення, зокрема, відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач направив до контролюючого органу повідомлення про подачу документів та всі документи, що підтверджують здійснення операції.
Так, в поясненнях (а.с.30) позивач зазначив, що здійснює свою діяльність у сфері систем опалення, вентиляції та кондиціювання, зокрема, дрібно-оптова торгівля профільним обладнанням, гнуття та складання повітряних мереж (повітроводів), виготовлення частин металоконструкцій, монтаж систем опалення, вентиляції та кондиціювання.
Підприємство має відповідну ліцензію для проведення вищевказаних робіт.
З метою здійснення господарської діяльності підприємство орендує офісні та складські (виробничі) приміщення, виробничі потужності, транспорт ні засоби тощо.  
Товариство має на балансі власні виробничі засоби (обладнання, верстати, інструменти, механізми, тощо), найманих працівників, за необхідністю залучає субпідрядні організації. 
Матеріал для виготовлення продукції  - прокладок з металу придбаний у ТОВ НВП «Стальсервіс».
На підтвердження вказаної  інформації позивачем подані підтверджуючі документи (договори, видаткові накладні, виписки в р/р).   
Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській  області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 1486281/40164543 від 13.03.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної № 12 від 29.01.2020.
Рішення мотивоване тим, що платником податку до контролюючого органу не надано копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд не погоджується з судом першої інстанції про правомірність  оскаржуваного  рішення контролюючого органу.
Порядок складення податкової  накладної та реєстрація її в  Єдиному реєстрі податкових накладних врегульовано ст. 201 Податкового кодексу України.
У відповідності до абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.187.1 ст.187 ПК України  датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. 
При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За положеннями п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.  
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
За правилами п.201.16 ст.201 ПК України в редакції станом на час виникнення спірних правовідносин реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
За визначенням, наведеним у пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010,  згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п.18 Порядку №1246  на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
На час виникнення спірних правовідносин механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165.
Відповідно до п.3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті  ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. 
За правилами п.5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п.6, п.7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якому Прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) – п. 2 Порядку.
Відповідно до п.3, п.4  Порядку № 520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п.5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Відповідно до п.11 Порядку № 520 підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як встановлено судом вище, реєстрація податкової накладної  12 від 29.01.2020 зупинена з тих підстав, що  коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. 
У додатку 3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема відповідно до п. 1 Критеріїв це відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Виходячи з аналізу наведених норм, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має зажадати від платника документів на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.
При цьому зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Надіслана позивачу квитанція про зупинення податкової накладної містить вимоги щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
При цьому контролюючий орган не довів відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або відповідність відображеної у податковій накладній господарської операції критеріям ризиковості здійснення операцій та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, які позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу.  
Також  відповідачем не підтверджений  факт виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операції з постачання продукції власного виробництва, дані про яку зазначено у податковій накладній, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.
Наявні у справі докази свідчать, що позивач подав контролюючому органу письмові пояснення та копії документів на підтвердження факту придбання у ТОВ НВП «Стальсервіс» листів металевих г/к 4 мм. 1500*6000 в кількості 0,425 т, із яких виготовлено сталеві прокладки Д-21,5 та Д-30 для двигунів  сільськогосподарської техніки, що були оплачені ПП «Райагробудсервіс». 

Виготовивши прокладки Д-21,5 та Д-30, ТОВ «Контраст-Інжиніринг» за власні кошти
поставило замовлений товар ПП «Райагробудсервіс», що підтверджується видатковою накладною
№6 від 14.02.2020.
З приводу зазначених документів в їх сукупності суд апеляційної інстанції вважає, що надані позивачем документи підтверджують фактичну можливість виготовлення продукції та реалізації її  контрагенту ПП «Райагробудсервіс» на умовах попередньої оплати. Кількісні та вартісні показники цих операцій були достатніми для реєстрації податкової накладної № 12 від 29.01.2020. 
Відповідно до класифікації товарів ВЕД за УКТЗЕД коди групи 7326 - це інші вироби з чорних металів. 
За поясненнями позивача і з цього приводу відповідачем не надано жодного заперечення,   сталевий лист - металевий лист, покритий великим шаром цинку для захисту від корозії, отримуваний при вирізці з рулонів оцинкованої сталі. Технічні умови на сталевий листовий прокат регламентуються ГОСТ 14918-80. Цей стандарт поширюється на листову і рулонну холоднокатанную сталь, виготовлення штампованих деталей, посуду, тари і інших металевих виробів. Тож, прокладки для двигунів як продукт, виготовлений зі сталевого листа, відноситься до металевих виробів промислового призначення чорної металургії.
Враховуючи наведені вище положення п.187.1 ст.187 ПК України, суд апеляційної інстанції вважає, що позивач правомірно  за фактом першої події - отримання від ПП «Райагробудсервіс» грошових коштів в якості передоплати за виготовлену власними силами продукцію -  вироби з чорних металів - прокладки, код товару яких згідно УКТ ЗЕД - 7326, склав податкову накладну №12 від
29.01.2020. 
З огляду на суть господарської операції, контролюючим органом не наведено жодних обґрунтувань щодо необхідності подання саме тих документів, про які зазначено в оскаржуваному рішенні. Крім того, слід зауважити, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Суд апеляційної інстанції вважає помилковим висновок суду першої інстанції,  що зупинення та в подальшому і відмова у реєстрації податкової накладної від 29.01.2020 № 12 в ЄРПН є такою, що відповідає вимогам чинного законодавства.
До такого висновку суд першої інстанції дійшов виходячи з того, що позивачем ані податковому органу, ані суду позивачем не надано договору поставки в документарній формі, укладеного між ним та ПП «Райагробудсервіс», що є первинним документом.  
З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає, що суд першої інстанції, правильно визначивши норми законодавства, що регулюють відносини укладення договорів, в тому числі, господарських, дійшов помилкового висновку, що господарський договір є первинним документом, що підтверджує відповідну господарську операцію.
Виходячи з положень наведених судом першої інстанції норм матеріального права, зокрема, ч.1 ст.626 ЦК України, господарський договір як  домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків, не є первинним документом в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Крім того, вказуючи, що законодавець передбачив обов`язковість укладення договору між юридичними особами у письмовій формі, суд першої інстанції не врахував, що   згідно   ст. 181 ГК України допускається укладення господарських договорів у спрощений спосіб, тобто шляхом обміну листами, факсограмами, телеграмами, телефонограмами тощо, а також шляхом підтвердження прийняття до виконання замовлень, якщо законом не встановлено спеціальні вимоги до форми та порядку укладення даного виду договорів.  
Приймаючи до уваги, що встановлені у справі фактичні обставини свідчать, що на підставі виставленого позивачем рахунку-фактури ПП «Райагробудсервіс» здійснило попередню оплату за вказану у цьому рахунку-фактури продукцію, вважається, що між позивачем та його контрагентом ПП «Райагробудсервіс» правочин з поставки виготовленої позивачем продукції вчинений у письмовій формі шляхом підтвердження прийняття до виконання замовлення. 
Суд апеляційної інстанції також вважає за необхідне зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не має робити висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише з`ясовує  наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.
З огляду на вищенаведене, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення позивачем певної господарської операції, контролюючий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної №12 від 29.01.2020.
ГУ ДПС у Дніпропетровській області не наведено обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваного рішення, тому його неможливо визнати обґрунтованим, а отже це рішення не відповідає критеріям, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень (ч.2 ст.2 КАС України), у зв`язку з чим є протиправним і підлягає скасуванню.
Також суд апеляційної  інстанції вважає, що в даному випадку належним способом захисту порушеного права є не лише скасування рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
При цьому, зобов`язання контролюючого органу вчинити дії по реєстрації податкової накладної в судовому порядку не може бути розцінене як втручання в його дискреційні повноваження, оскільки контролюючим органом вже прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття оскаржуваного рішення, згідно приписів КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту порушених прав та інтересів позивача.
За правилами ч.6 ст.139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції або Верховний Суд України, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Приймаючи до уваги визначений позивачем предмет спору, обсяг задоволених позовних вимог, апеляційний суд вважає, що підлягають компенсації всі судові витрати, понесені позивачем, у вигляді судового збору.
Судом встановлено, що позивачем за подання адміністративного позову сплачено судовий збір в розмірі 2102,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням від 04.12.2020 №1836, а відповідно до платіжного доручення від 02.04.2021 № 5148 позивачем сплачено судовий збір у розмірі 3153,00 грн. за подання апеляційної скарги.
Отже загальний розмір документально підтверджених витрат позивача - судового збору, що належить до відшкодування, становить 5255,00 грн., який відповідно до наведеної вище норми ч. 1 ст. 139 КАС України підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень – Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області.
Стосовно вимог позивача  про стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судових витрат на професійну правничу допомогу в розмірі 8000,00 грн. суд апеляційної інстанції зазначає таке.   
Відповідно до ст. 132 КАС України до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати, зокрема, на професійну правничу допомогу.
Згідно зі статтею 134 Кодексу адміністративного судочинства України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
З аналізу положень ст. 134 КАС України вбачається, що склад та розмір витрат на професійну правничу допомогу підлягає доказуванню в судовому процесі - сторона, яка хоче компенсувати судові витрати повинна довести та підтвердити розмір заявлених судових витрат, а інша сторона може подати заперечення щодо неспівмірності розміру таких витрат. Результат та вирішення справи безпосередньо пов`язаний із позицією, зусиллям і участю в процесі представника інтересів сторони за договором. При цьому, такі надані послуги повинні бути обґрунтованими, тобто доцільність надання такої послуги та її вплив на кінцевий результат розгляду справи, якого прагне сторона, повинно бути доведено стороною в процесі.
Згідно ч. 1, ч. 3 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Як вбачається з матеріалів справи, у позовній заяві заявлено про стягнення витрат на професійну правничу допомогу у сумі 8000,00 грн. на підставі договору про надання правової допомоги № BL01-12/20 від 01.12.2020, укладеного з Адвокатським об`єднанням «Бізнес енд Лекс».  
Згідно вказаному договору (п.2.2) послуги, які надаються адвокатським об`єднанням: усні та письмові консультації з правових питань;  підготовка, оформлення та подання необхідних документів, для представництва інтересів клієнта в податкових органах та Дніпропетровському окружному адміністративному суді. 
Відповідно до п.4.1 цього ж договору вартість юридичних послуг (гонорар) складає 8000,00 грн.
На підтвердження факту надання послуг відповідно до умов цього договору складається акт наданих послуг, який підписується сторонами. 
На обґрунтування понесених витрат на професійну правничу допомогу за цим договором  позивачем до суду подано платіжне доручення №1972 від 03.02.2021 із призначенням платежу: оплата за юридичні послуги згідно рахунку № 102 від 28.01.2021.
В апеляційній скарзі позивачем також  заявлено про стягнення витрат на професійну правничу допомогу у сумі 8000,00 грн. 
До апеляційної скарги додано договір про надання правової допомоги № BL04-04/21 від 06.04.2021, укладений з Адвокатським об`єднанням «Бізнес енд Лекс».  
Предметом цього договору є надання за винагороду правової допомоги щодо оскарження в Третьому апеляційному адміністративному суді рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.02.201 у справі № 160/17055/20. 
Решта умов цього договору є аналогічною договору № BL01-12/20 від 01.12.2020.
На час розгляду справи судом апеляційної інстанції позивачем не подано жодних документів на підтвердження реалізації договору про надання правової допомоги № BL04-04/21 від 06.04.2021.
 Суд апеляційної  інстанції, дослідивши  надані позивачем докази, дійшов висновку, що підтвердженими, співмірними та розумними у цій справі є витрати на правничу допомогу у загальному розмірі   8000 грн. за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень – Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області
При цьому суд апеляційної інстанції виходив з того, що принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката запроваджено у ч.5 КАС України, а саме: розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами. Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частини 6,7  статті 134 КАС України).
Відповідачем жодних клопотань з приводу визначеного позивачем розмір витрат на правничу допомогу не заявлено.
Вирішуючи заявлені  позивачем вимоги про розподіл судових витрат, суд, враховуючи предмет та характер спору у цій справі, складність та обсяг виконаних адвокатом робіт, значення справи для сторони, вважає наявними підстави для відшкодування вартості послуг на правничу допомогу в загальному розмірі 8000,00 грн. за рахунок 
Судом першої інстанції неповно з`ясовані обставини, що мають значення для справи,   ухвалено рішення з невірним застосуванням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи і відповідно до ст.317 КАС України є підставою для скасування рішення суду з прийняттям нового про задоволення позову.
Керуючись ст.ст. 310, 315, 317, 321, 322  Кодексу адміністративного судочинства України, суд –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Контраст - Інжиніринг» задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2021 року у справі №160/17055/20 скасувати, прийняти нове рішення.
Позов задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 13.03.2020 № 1486281/40164543.
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 12 від 29.01.2020 датою її фактичного отримання.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень – Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Контраст - Інжиніринг» суму сплаченого судового збору в загальному розмірі 5255,00 грн. та витрат на професійну правничу допомогу у загальному розмірі 8000,00 грн. 
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко