ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/47/20                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Скалозуб Ю.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
07 квітня 2021 року                                                                      м. Київ
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого - судді Земляної Г. В.
суддів:          Мєзєнцева Є. І., Файдюка В. В.
за участю секретаря Масловської К.І. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області
на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2020року
у справі №620/47/20 (розглянуто у відкритому судовому засіданні)
за позовом   ОСОБА_1 
до відповідача Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень і податкових вимог,
В С Т А Н О В И Л А :
У січні 2020 року до Чернігівського окружного адміністративного суду звернулася ОСОБА_1 (надалі - позивач, ОСОБА_1 ) з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області (надалі - відповідач, ГУ ДПС у Чернігівській області), в якому просила суд: 
-          визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.03.2017 року за № 0000591302, згідно якого Чернігівською ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівській області було донараховано позивачу податок на доходи фізичних осіб у розмірі 958934,26 грн., в тому числі + 767147,41 грн. за податковим зобов`язанням та 191786,85 грн. за штрафними фінансовими санкціями;
-          визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.03.2017 року за № 0000611302, згідно якого Чернігівською ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівській області було донараховано позивачу податкове зобов`язання по військовому збору в сумі 48285,94 грн;
-          визнати протиправною та скасувати податкову вимогу від 15.06.2017 року за № 95-17 на суму 1174269.22 грн;
-          визнати протиправною та скасувати податкову вимогу від 05.05.2017 року за № Ф-1490- 17-У на суму 276915,00 грн;
-          стягнути з ГУ ДФС у Чернігівській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 9605,00 грн. судового збору та 4240,00 грн. витрат на правову допомогу.
В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що планова документальна виїзна перевірка призначається відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок, а положеннями Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України) не передбачено можливості змінити наказом період проведення планової документальної виїзної перевірки за межами строків, передбачених планом-графіком. До плану-графіку проведення документальних перевірок на ІІІ квартал 2016 року включено фізичну особу-підприємця (надалі - ФОП) ОСОБА_1 ; місяць початку проведення - жовтень 2016 року; період, за який проводиться перевірка: 01 січня 2013 року - 31 грудня 2015 року. Проте, спірним наказом від 16.12.2016 № 767 вказано термін проведення перевірки тривалістю 10 днів, починаючи з 26.12.2016, при цьому тільки 17.01.2017 податковий орган фактично здійснив перевірку шляхом складання Акту перевірки № 15/13/ НОМЕР_1 . А тому, у відповідача були відсутні правові підстави для проведення планової документальної перевірки позивача у грудні 2016 року та січні 2017 року. Докази на підтвердження факту пред`явлення чи ознайомлення позивача із наказом про проведення документальної планової невиїзної перевірки, згідно з яким було проведено перевірку та за результатами якої складено Акт від 17.01.2017 №   15/13/ НОМЕР_1 , у відповідача відсутні. Наказ "Про проведення 26.12.2016 документальної планової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 " від 16.12.2016 № 767 надіслано позивачу 16.12.2016. В свою чергу, перевірка ФОП ОСОБА_1 проведена в період з 26.12.2016 по 10.01.2017. Таким чином, вказаний наказ був направлений позивачу пізніше ніж за 10 календарних днів до дня початку перевірки, що у свою чергу є порушенням з боку відповідача п.   77.4 ст. 77 Податкового кодексу України. 17.01.2017 відповідачем було встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу за 2013 рік на 1781505,72 грн поза межами строку передбаченого п. 102.1 ст. 102 ПК України. В свою чергу, позивач як платник податків не допускався порушень статті 44 ПК України, оскільки у позивача наявні всі первинні документи, які підтверджують його витрати за період з 01.01.2013 по 31.12.2015, а при порушенні відповідачем вищезазначених норм ПК України щодо обов`язкового повідомлення платника податків про проведення перевірки у строки та порядку передбаченому ПК України, у позивача була відсутня об`єктивна можливість надати такі первинні документи відповідачу на перевірку і відповідно не було враховано. Враховуючи зазначене позивач з проведеною документальною плановою невиїзною перевіркою ФОП ОСОБА_1 та прийнятими на підставі вказаної перевірки податковими повідомленнями-рішеннями та вимогами не погоджується, вважає їх протиправними, та такими, що не ґрунтуються на нормах чинного законодавства України, порушують його права, а тому підлягають визнанню протиправними та скасуванню, виходячи з такого.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2020 року адміністративний позов ОСОБА_1 задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Чернігівської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області №0000591302 від 03.03.2017 та №0000611302 від 03.03.2017.
Визнано протиправними та скасовано податкові вимоги від 15.06.2017 №95-17 та від 05.05.2017 №Ф-1490-17-У.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області на користь ОСОБА_1 9605,00 грн. судового збору та 4240,00 грн. витрат на правову допомогу.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, відповідачем (надалі - апелянт) подано апеляційну скаргу, в якій останній просить скасувати рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2020 року та прийняти нову постанову, якою відмовлено у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що судом першої інстанції прийнято рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права. В обґрунтування апеляційної скарги апелянт зазначає, що про проведення документальної планової виїзної перевірки з 25.08.2016 ФОП ОСОБА_1 була проінформована письмовим повідомленням від 15.08.2016 № 14/Л/25-22-13-05-16, яке надіслано платнику рекомендованим листом з повідомленням про вручення, однак воно було повернуто в зв`язку з закінченням терміну зберігання. Для проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 25.08.2016 до Чернігівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області (надалі - Чернігівська ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівській області) не з`явилась та витребуваних документів не надано. В результаті здійсненого 25.08.2016 виходу представниками відповідача встановлено, що ФОП ОСОБА_1 за юридичною адресою відсутня. Про проведення документальної планової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 проінформована письмовим повідомленням від 16.12.2016 року № 24/Л/25-22-13-05-16, яке було надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення 16.12.2016. Будь-якої інформації щодо проведення перевірки чи надання документів станом на 16.12.2016 до Чернігівської ОДПІ від ФОП ОСОБА_1 чи від її довіреної особи не надходило. Перевірка проведена за адресою: АДРЕСА_1 - в приміщенні Чернігівської ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівській області. Щодо правомірності проведення перевірки з 26.12.2016 всупереч тому, що проведення перевірки включено в план-графік на III квартал 2016 р. та направлення на проведення перевірки надіслано позивачу саме 16.12.2016, відповідач посилається на позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 01.10.2018 по справі № 819/101/18. Також зазначає, що згідно рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 11.10.2017 по справі №   825/1408/17, яке набрало законної сили 24.11.2017, задоволено позов ГУ ДФС у Чернігівській області (правонаступник - ГУ ДПС у Чернігівській області) до ФОП ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу. Зокрема, стягнуто суму податкового боргу, визначену Податковими повідомленнями-рішеннями від 03.03.2017 № 0000591302 та № 0000611302, які є предметом оскарження по даній справі. Первинні документи, що підтверджують фактичні витрати ФОП ОСОБА_1 , пов`язані зі здійсненням підприємницької діяльності, на дату складання акту перевірки не надані. Перевіркою правильності визначення чистого доходу, відображеного в деклараціях про доходи, з даними про суми чистого доходу, встановленими в ході перевірки, встановлено розбіжності, а отже оскаржувані Податкові повідомлення-рішення та Податкова вимога були сформовані правомірно.
В судове засідання представник відповідача не з`явився, про дату, час та місце апеляційного розгляду справи був належним чином повідомлений. 
На адресу суду апеляційної інстанції надійшло клопотання від представника відповідача, в якому останній просить відкласти розгляд справи, у зв`язку з введення Кабінетом Міністрів України обмежувальних заходів на запобігання поширенню на території України корона вірусної хвороби COVID-19.
Колегією суддів досліджено клопотання представника відповідача та вважає його необґрунтованим, оскільки відповідач не був позбавлений права заявити клопотання про розгляд справи в режимі відеоконференції.
Представник позивача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги з підстав зазначених у відзиві.
У відповідності до статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а рішення суду слід залишити без змін, з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що із Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 27.12.2019 вбачається, що ОСОБА_1 13.02.2007 була зареєстрована, як фізична особа-підприємець, 24.04.2017 - державну реєстрацію припинено. В податковому органі взята на облік 16.02.2007, знята з обліку - 25.04.2017 року (стор. 12-15, том І).
Згідно Витягу із Плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на ІІІ квартал 2016 року у серпні місяці заплановано проведення перевірки за період з 01.01.2013-31.12.2015 ОСОБА_1 (стор. 61, том І). 
Чернігівською ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівській області 15.08.2016 видано наказ "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 " №379, згідно якого наказано  на підставі вимог п. 77.4 ст. 77, ст. 82 ПК України, провести документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) з 25.08.2016, тривалістю 10 робочих днів щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 за адресою реєстрації АДРЕСА_2 (стор. 60, том І).
Контролюючим органом 15.08.2016 року сформовано Повідомлення № 14/Л/25-26-13-05-16, яким позивач інформувалася про проведення документальної планової перевірки (стор. 76, том І). 
Вказане Повідомлення 15.08.2016 податковим органом направлено позивачу, однак, воно було повернуто відправнику за закінченням терміну зберігання, що підтверджується копіями Рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення (трек № 1400032860658) та конверту (стор. 58-59, том І).
Контролюючим органом 25.08.2016 сформовано Направлення на перевірку № 224, в якому зазначено, що Чернігівська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області проводить з 25.08.2016 документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 тривалістю 10 робочих днів (стор. 54, том І).
Чернігівською ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівській області 25.08.2016 складено Акт про засвідчення відсутності посадових осіб суб`єкта господарювання за його місцезнаходженням №   8/13, із якого вбачається, що працівниками податкового органу здійснено вихід з метою проведення планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_3 , при якому встановлено відсутність вказаної особи (стор. 77, том І).
Так, 16.12.2016 Чернігівською ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівській області видано наказ "Про проведення документальної планової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 " № 767, згідно якого наказано на підставі вимог п. 77.4 ст. 77, ст. 82 ПК України, провести документальну планову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) з 26.12.2016 р., тривалістю 10 робочих днів, щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2015 р., та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2013 р. по 31.12.2015 р. за адресою АДРЕСА_1 (стор. 57 том І).
Контролюючим органом 16.12.2016 сформовано Повідомлення № 24/Л/25-22-13-05-16, яким позивач інформувалася про проведення документальної планової перевірки (стор. 78, том 1). 
Вказані наказ та Повідомлення 16.12.2016 контролюючим органом направлено позивачу засобом поштового зв`язку, однак, вони були повернуті відправнику за закінченням терміну зберігання, що підтверджується копіями Рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення (трек № 1400033704641) та конверту (стор. 55-56, том І).
Листи від 16.12.2016 № 7468/Л/25-22-13-05 та від 29.12.2016 № 7861/Л/25-22-13-05-16 з проханням надати документи у зв`язку із запланованою виїзною документальною перевіркою були надіслані відповідачем позивачу, однак, були повернуті відправнику у зв`язку із закінченням терміну зберігання, що підтверджується копіями конвертів та Рекомендованих повідомлень про вручення поштових відправлень з трек № 1400033704641 та № 1400033950650 (стор. 214 том Х).
Про ненадання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 документів для проведення документальної планової виїзної перевірки Чернігівською ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівській області були складені Акти від 26.12.2016 № 36/13, від 27.12.2016 № 38/13, від 28.12.2016 № 39/13, від 05.01.2017 № 4/13, від 06.01.2017 № 5/13, від 10.01.2017 № 8/13 (стор. 215-220 том Х). 
Контролюючим органом 17.01.2017 складено Акт про результати документальної планової невиїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 щодо достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2013 по 31.12.2015, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2015 № 15/13/ НОМЕР_1 (надалі - Акт перевірки). 
В акті перевірки контролюючим органом встановлено наступні порушення позивачем:
- ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 177.10 ст. 177 ПК України, абз. 6 п. 6 ст. 128 Господарського кодексу та п. 1 Порядку № 1025, ФОП ОСОБА_1 не надано на перевірку книгу обліку доходів та витрат;
- п.п. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16, ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 138.2 ст. 138, ст. 177 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI, завищено витрати на загальну суму 5 899 023,34 грн, в тому числі за 2013 рік на 1 781 505,72 грн, за 2014 рік на 1 542 267,86 грн та за 2015 рік на 2 575 249,76 грн;
- п. 177.2 ст. 177 ПК України встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 5899023,34 грн, в тому числі за 2013 рік на 1781505,72 грн, за 2014 рік на 1542267,86 грн та за 2015 рік на 2 575 249,76 грн.
Донараховано податку на доходи фізичних осіб за актом перевірки - 1067653,38 грн.
- ч. 2 п. 1 ст. 7 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" внаслідок чого платником  було занижено суму доходу, на який нараховується єдиний соціальний внесок за період з 01.01.2011 по 31.12.2015 в розмірі 715703,77 грн;
- п. 5, п. 8 ст. 9 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".
Донараховано єдиного соціального внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу у розмірі 34,7 % - 248349,21 грн.
-          п.п. 1.1 п. 16 підрозділу 10 ПК України від 02.12.2010 № 2755-VI, а саме: ФОП ОСОБА_1 занижено суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами 2015 року на 38628,75 грн.
Донараховано військового збору, що підлягає сплаті до бюджету за результатами 2015 року на 38628,75 грн (стор. 21-47, том І).
Так, контролюючим органом винесено 03.03.2017 податкові повідомлення-рішення:
- № 0000591302 (надалі - ППР № 0000591302), яким збільшено суму з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму - 958934,26 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 767147,41 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 191786,85 грн  (стор. 17 том І).
- № 0000611302 (надалі - ППР № 0000611302), яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військового збору на загальну суму - 48285,94 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 38628,75 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 9657,19 грн  (стор. 18, том І).
Крім того, 05.05.2017 ГУ ДФС у Чернігівській області складено Вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-1490-17У, із копії якої вбачається, що станом на 27.07.2017 заборгованість ОСОБА_1 зі сплати єдиного внеску становить 276915,00 грн (стор. 20, том І).
Контролюючим органом 15.06.2017 була сформована Податкова вимога форми "Ф" №95-17, із якої вбачається, що загальна сума податкового боргу позивача за узгодженими грошовими зобов`язаннями станом на 14.06.2017 становить 1174269,22 грн, у тому числі: за основним платежем - 813114,33 грн; штрафні санкції - 192806,85 грн; пеня - 168348,04 грн.
Вказана Податкова вимога направлялася позивачу, однак, була повернута за закінченням терміну зберігання (стор. 19, том І).
Для підтвердження витрат позивача у 2013 році, як фізичної особи-підприємця, нею надано до суду копії податкових накладних та квитанцій, договорів, видаткових накладних, рахунків на оплату, рахунків-фактур, актами надання послуг, товарними чеками, актами здачі-прийняття робіт стор. 82-250, том І, том ІІ, стор. 1-180, том ІІІ, стор. 139-250 том V, стор. 124-241 том VІІІ, стор. 5а-187 том х), копією виписки по рахунку ФОП ОСОБА_1 , відкритому в ПАТ "Банк національний кредит" за період з 01.01.2013-31.12.2013 (стор. 181-198, том ІІІ).
Для підтвердження витрат позивача у 2014 році, як фізичної особи-підприємця, нею надано копії Витрати позивача, як фізичної особи-підприємця, у 2014 році підтверджуються копіями податкових накладних, квитанцій, договорів, видаткових накладних, рахунків на оплату, договорів, рахунків-фактур, актами здачі-прийняття робіт (стор. 110-137 том V, стор. 11-250 том VІ, стор. 1-123 том VІІ, стор. 242-250 том VІІІ, стор. 1-47 том ІХ).
Для підтвердження витрат позивача у 2015 році, як фізичної особи-підприємця, нею надано суду першої інстанції копії податкових накладних, видаткових накладних, рахунків на оплату, квитанціями, реєстрами платіжних документів, договорів, актів прийняття-здачі робіт, рахунків - фактур, товарних чеків, розрахунково-платіжними відомостями (стор. 199-250 том ІІІ, том ІV, стор. 1-109 том V, стор. 1-10 том VІ, стор. 124-250 том VІІ, стор. 1-123 том VІІІ, стор. 48-250 том ІХ, стор. 1-5 том Х).
Не погоджуючись із вказаними рішеннями контролюючого органу, позивач звернулася до суду з даним позовом.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що перевірка позивача проведена в період з 26.12.2016 по 10.01.2017 відповідно до плану-графіку перевірок на ІІІ квартал 2016 року, що є порушення вимог ст. 77 Податкового кодексу України та Порядку № 524. Матеріали справи не містять затвердженого належним чином плану-графіку перевірок на IV квартал 2016 року, в якому передбачена перевірка ФОП ОСОБА_1 у зазначений вище період. Також, суд першої інстанції зазначив, що нормами ПК України та Порядку № 524 не передбачено можливості зміни періоду проведення планової документальної перевірки, в тому числі шляхом прийняття нового наказу, яким призначено проведення такої перевірки.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з пунктом 77.1 статті 77 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла до 01.01.2017 року) документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. 
Пунктом 77.4 статті 77 Податкового кодексу України визначено, що до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.
Згідно пункту 77.3 статті 77 Податкового кодексу України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Відповідно до статті 77 Податкового кодексу України наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 № 524 було затверджено Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (надалі - Порядок № 524, в редакції, що діяла на момент проведення документальної невиїзної перевірки).
Згідно пункту 1 розділу І Порядок розроблено з метою забезпечення єдиного підходу до формування щоквартального плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (далі - план-графік).
У пункті 3 розділу І Порядку № 524 визначено, що узгоджені відповідно до Порядку координації одночасного проведення планових перевірок (ревізій) контролюючими органами та органами державного фінансового контролю, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23 жовтня 2013 року № 805, проекти планів-графіків на наступний квартал формуються територіальними органами ДФС не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу засобами інформаційних систем ДФС.
Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа другого та третього місяця поточного кварталу засобами інформаційних систем ДФС.
Пунктом 5 розділу І Порядку № 524 передбачено, що затверджений план-графік є обов`язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДФС.
З аналізу вищезазначених норм вбачається, що планові документальні перевірки можуть проводитись контролюючим органом у відповідності до плану - графіка на поточний рік, оприлюдненому на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Як встановлено судом першої інстанції та не заперечується апелянтом, що перевірка позивача проведена в період з 26.12.2016 по 10.01.2017 року, тоб-то в ІV кварталі, в той час, як в плані графіку зазначено, що перевірка призначена в ІІІ кварталі 2016 року.
Колегія суддів звертає увагу, що відповідачем не надано до суду першої та апеляційної інстанції доказів дотримання вимог пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України оприлюднила до 25 грудня 2015 року на своєму офіційному веб-сайті план-графік проведення планових документальних перевірок на ІV квартал 2016 рік, до якого позивача було включено.
Так, нормами статті 77 Податкового кодексу України не передбачено коригування (оновлення) вже оприлюдненого плану-графіка, як і не передбачено можливості формування місячних, квартальних чи інших різновидів планів-графіків перевірок щодо дотримання податкового законодавства та не встановлено строки для їх оприлюднення, не закріплено право контролюючого органу на коригування (оновлення) оприлюдненого плану-графіка перевірок.
Тобто, включення до затвердженого і оприлюдненого річного плану-графіка проведення перевірок в поточному році інших платників податків не відповідає нормам пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України.
Врегулювання порядку проведення податкових перевірок на рівні закону свідчить, що законодавцем це питання розуміється в контексті гарантій прав платників податків. Ці гарантії однорідні із загальними гарантіями захисту від необмеженого державного контролю.
Однак, відповідно до частини першої статті 5 Закону України "Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності" від 05 квітня 2007 року №877-V внесення змін до річних планів здійснення заходів державного нагляду (контролю) не допускається, крім випадків зміни найменування суб`єкта господарювання та виправлення технічних помилок.
Саме як уточнення, виправлення помилки стосовно вже включених до оприлюдненого відповідно до пункту 77.1 статті 77 ПК плану-графіка платників податків слід розуміти можливість оновлення річного плану-графіка у разі його коригування.
Встановлене статями 75-81 Податкового кодексу України правове регулювання податкових перевірок визначає певні обов`язкові умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, дотримання яких може бути належною підставою для прийняття керівником податкового органу наказу про проведення перевірки.
Процедурні порушення при призначенні перевірки мають наслідком протиправність прийнятого керівником податкового органу наказу про проведення перевірки.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 08 жовтня 2019 року по справі №826/11217/18 (адміністративне провадження №К/9901/20650/19) та відповідно до частини 5 статті 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.
У пункті 79.1. статті 79 Податкового кодексу України встановлено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Згідно із пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
В той же час, у відповідності до пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
Положеннями пункту 86.3 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).
У разі відмови платника податків або його законних представників від підписання акта (довідки) посадовими особами контролюючого органу складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати виїзної планової чи позапланової документальної перевірки у день його підписання або відмови від підписання вручається або надсилається платнику податків чи його законному представнику.
Відмова платника податків або його законних представників від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання.
У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта або довідки про результати перевірки або неможливості його вручення та підписання у зв`язку з відсутністю платника податків або його законних представників за місцезнаходженням такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених у цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт.
З системного аналізу зазначених норм Податкового кодексу України вбачається, що проведення, зокрема, документальної планової виїзної перевірки як контрольного заходу передбачає такі етапи її проведення: відповідно до плану-графіка прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, яке оформлюється наказом керівника цього органу; вивчення наданих платником податків документів та інших матеріалів; оформлення результатів перевірки.
Реалізація зазначених етапів означає наявність податкової перевірки як юридичного факту, на підставі якого керівник податкового органу може зробити висновок про наявність податкового правопорушення та винести податкове повідомлення-рішення.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 19.02.2019 року по справі № 825/924/17, від 04.09.2019 р. по справі № 821/3719/15-а та відповідно до частини 5 статті 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.
Так, на сторінці першій акта перевірки від 17.01.2017 року №15/13/ НОМЕР_1 зазначено, що перевірка проведена в приміщенні ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівській обл., за адресою: АДРЕСА_1.
З аналізу матеріалів справи та норм права колегія суддів доходить висновку, що відповідачем замість виїзної перевірки було проведено невиїзну перевірку позивача, оскільки використовувалося лише дані з автоматизованої бази ДФС.
Так, Верховним Судом у своїй постанові від 17.05.2019 року по справі №804/254/18 зроблено висновок, що неможливість проведення документальної виїзної перевірки за місцезнаходженням платника податків має бути пов`язана з недопуском посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки, що, у свою чергу, має підтверджуватися відповідним актом про недопуск.
Пунктом 81.2 статті 81 ПК України встановлено, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.
Отже, неможливість проведення документальної виїзної перевірки за місцезнаходженням платника податків має бути пов`язана з недопуском посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки, що, у свою чергу, має підтверджуватися відповідним актом про недопуск.
Разом з тим, ПК України не передбачено право посадових осіб контролюючого органу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки в приміщенні податкової інспекції.
Суд першої інстанції встановив, що ані акту про недопуск посадових осіб відповідача про проведення перевірки, а отже доказів проведення виїзної документальної перевірки не підтверджено, що суперечить вимогам законодавства та є підставою для скасування рішень, які прийняті за результатом таких перевірок.
Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 24 липня 2020 року по справі №1.380.2019.001685 та відповідно до частини 5 статті 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.
Щодо винесених спірних рішень (податкових повідомлень-рішень, вимоги) колегія суддів зазначає наступне.
Так, як встановлено судом першої інстанції та не спростовано апелянтом, що за наведених законодавчих приписів та встановлених у ході судового розгляду справи обставин (відсутність доказів повідомлення позивача про проведення перевірки; проведення перевірки в IV кварталі 2016 року на підставі плану-графіку перевірок на ІІІ квартал 2016 року, тощо), колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про порушення порядку проведення перевірки, що дає підстави вважати висновки такої перевірки передчасними.
Враховуючи порушення порядку проведення перевірки (відсутність податкової перевірки, як юридичного факту), що потягнуло за собою недослідження контролюючим органом документів первинного та бухгалтерського обліку позивача, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що наслідки такої перевірки у вигляді оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та Вимог про сплату боргу також не можуть бути визнані правомірними, у зв`язку із чим останні підлягають визнанню протиправними та скасуванню. 
Також, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що суд не може підміняти собою ГУ ДПС у Чернігівській області і перебирати на себе функцію по проведенню перевірки і досліджувати самостійно документи, які безпідставно не досліджувалися і не враховувалися відповідачем. Однак, у разі визнання невиїзної перевірки протиправною з процедурних підстав така перевірка відсутня, як юридичний факт, а отже, контролюючий орган не позбавлений повноважень провести нову перевірку будь-якого виду (в тому числі, ще одну невиїзну перевірку), але вже з дотриманням встановленої процедури.
Дана позиція викладена в постанові висновки Верховного Суду у постанові від 19.02.2019 року по справі № 825/924/17 та відповідно до частини 5 статті 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.
Враховуючи вищевикладене колегія суддів доходить висновку, що судом першої інстанції зроблено обґрунтований висновок, що відповідачем не підтверджено висновків акта перевірки та, як наслідок, обґрунтованості винесених на його підставі податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги, а отже останні підлягають скасуванню.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що зміст апеляційної скарги є ідентичним відзиву (акту перевірки) на позовну заяву, а отже, доводи, викладені заявником в апеляційній скарзі були предметом дослідження суду першої інстанції і не знайшли свого належного підтвердження під час розгляду апеляційної скарги. 
Колегією суддів враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
При цьому апеляційна скарга не містять посилання на обставини, передбачені статтями 317-319 Кодексу адміністративного судочинства України, за яких рішення суду підлягає скасуванню.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права, в зв`язку з чим апеляційна скарга залишається без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 34, 242, 243, 246, 308, 311, 316, 321,322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області - залишити без задоволення.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2020року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів із дня складання повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного суду у порядку ст. ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повний текст постанови буде складено протягом п`яти днів з моменту його проголошення.
Головуючий суддя                                                                                Г. В. Земляна

Судді:                                                                                                    Є. І. Мєзєнцев

          В. В. Файдюк          

Повний текст постанови складено 08 квітня 2021 року.