ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

07 квітня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/4145/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача:  Шальєвої В.А.
суддів:                           Білак С.В., Олефіренко Н.А.,     
розглянувши в порядку письмового провадження  в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу  Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізька сировинна  компанія» на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 01.12.2020 р. (суддя Кисіль Р.В.) в справі № 280/4145/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізька сировинна компанія» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізька сировинна компанія» (далі – ТОВ «ЗСК») звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування рішення  комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Запорізькій області від 04.02.2020 р. №8346 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку; зобов`язання  виключити ТОВ «ЗСК» з переліку ризикових платників податків.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду  від 01.12.2020 р. в задоволенні позову відмовлено.
В апеляційній  скарзі позивач просить  скасувати рішення з підстав невідповідності висновків суду обставинам справи, неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права,  ухвалити нове рішення про задоволення позову. Апелянтом зазначено, що внесення підприємства до переліку ризикових платників перешкоджає провадженню господарської діяльності, адже створює перешкоди  у виконанні обов`язку із реєстрації податкових накладних. Апелянт зазначає, що змістом затвердженої форми рішення про відповідність/невідповідність  платника податків критеріям ризиковості платника податків  таке рішення може бути оскаржене в судовому порядку. Оскаржене рішення не містить розшифрування податкової інформації, яка стала підставою для висновків про відповідність позивача критеріям ризиковості, тобто  рішення як індивідуальний акт  не відповідає критеріям обґрунтованості.
Вважає необґрунтованим застосування судом першої інстанції висновків Верховного Суду, приведених у рішенні, адже у приведених рішеннях Верховного Суду розглядались правовідносини, які регулювались іншим нормативно-правовим актом.  
У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, відмовивши у задоволенні апеляційної скарги.
Ухвалою від 07.04.2021 р.  допущена заміна відповідача Головного управління ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ 43143945) правонаступником – Головним управлінням ДПС у Запорізькій області (код ЄДРПОУ 44118663).
Справа судом розглянута  без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Перевіривши  законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга має  бути задоволена з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що рішенням комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 04.02.2020 №8346 ТОВ «ЗСК» включено до переліку ризикових платників за критерієм: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків, а саме у зв`язку із тим, що «платником податку та/або його контрагентами, згідно даних ЄРПН, здійснено реалізацію товарів/послуг, відмінних від придбання».
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що  використання контролюючим органом податкової інформації, наявної в інформаційних системах ДПС, або внесення інформації в такі бази за результатами її опрацювання у певних спосіб здійснення податкового контролю, зокрема, віднесення позивача до платників, які відповідають критеріям ризиковості, є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача функцій та завдань, безпосередньо рішення Комісії по віднесенню платника податків до переліку таких платників, які відповідають критеріям ризиковості, без прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань не порушує права та інтереси позивача.
При цьому судом першої інстанції застосовано правова позиція, викладена Верховним Судом у постановах від 20.11.2019 у справі №480/4006/18, від 03.03.2020 у справі №240/3665/19, від 05.08.2020 у справі №520/5692/19.
Суд визнає приведені висновки необґрунтованими, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що рішенням комісії регіонального рівня  про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 8346 від 04.02.2020 р. у зв`язку  з відповідністю платника податку критеріям ризиковості платника податку  - п. 8 (платником податку та/або його контрагентами згідно з даними ЄРПН здійснено реалізацію товарів/послуг, відмінних від придбаних) встановлена відповідність ТОВ «Запорізька сировинна компанія»  критеріям ризиковості платника податку.
За позицією контролюючого органу рішення № 8346 від 04.02.2020 р. прийнято виключно із аналізу даних ЄРПН ТОВ «ЗСК», яким встановлено, що основний контрагент-постачальник  ТОВ «Флайбайт» (ЄДРПОУ 42432807) здійснює реалізацію товарів (робіт/послуг) з номенклатурою, відмінною від номенклатури придбання, а саме реалізує на ТОВ «ЗСК» пісок, цемент, щебінь, пінополістирольні плити, дюбелі, бочка металева тощо, а придбаває  верстат, кронштейн, привід тощо.
Протоколом обшуку від 07.05.2020  вилучено певних протоколів засідань комісії ГУ ДПС, в тому числі від 04.02.2020 р., (а.с. 191). 
Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.
Відповідно до пункту  201.1  статті  201 Податкового кодексу України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація  податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в  порядку  та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
В силу пункту  201.10  статті  201 Податкового кодексу України  реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим  постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. № 1246  (далі - Порядок № 1246), а також Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 р. (далі - Порядок №569).
Зокрема, пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений  постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165  (далі - Порядок № 1165).
За визначенням пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пунктів  6 та 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Рішення, що оскаржується в цій справі, прийняте з підстав відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, а саме пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Додатком №1 до Порядку № 1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, пункт 8 яких передбачає такий критерій як наявність у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з додатком 4 Порядку №1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
В рішенні від 04.02.2020 р. № 8346  вказане поле заповнено та зазначено таке:  «платником податку та/або його контрагентами згідно з даними ЄРПН здійснено реалізацію товарів/послуг, відмінних від придбаних».
Рішення № 8346 від 04.02.2020 р. не містить додатків.
Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до індивідуального акту як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, а суб`єкт владних повноважень – контролюючий  орган повинен навести у рішенні конкретні підстави (фактичні і юридичні), а також переконливі і зрозумілі мотиви його прийняття.
Оскаржене рішення не містить жодної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку за ознаками - «платником податку та/або його контрагентами згідно з даними ЄРПН здійснено реалізацію товарів/послуг, відмінних від придбаних» з посиланнями на відповідні документи. Рішення не містить жодних додатків.
Контролюючим органом  не надано до матеріалів справи будь-якої  інформації, яка стала підставою для такого висновку.
Як вказано вище, за позицією контролюючого органу рішення № 8346 від 04.02.2020 р. прийнято виключно із аналізу даних ЄРПН ТОВ «ЗСК», яким встановлено, що основний контрагент-постачальник  ТОВ «Флайбайт» (ЄДРПОУ 42432807) здійснює реалізацію товарів (робіт/послуг) з номенклатурою, відмінною від номенклатури придбання.
Тобто, негативна податкова інформація стосується не господарської діяльності позивача, а його контрагента.
Разом з тим, відповідачем як суб`єктом владних повноважень жодних доказів на підтвердження зазначеної інформації суду не надано.
Посилання відповідача на вилучення протоколу засідання комісії протоколом обшуку від 07.05.2020 р. суд визнає незмістовним та зазначає, що саме на відповідача як суб`єкта  владних повноважень законодавством покладено обов`язок із доведення правомірності прийнятого рішення. Вилучення протоколу засідання комісії не позбавляє відповідача обов`язку довести іншими доказами обґрунтованості рішення щодо відповідності платника податку критеріям ризиковості платника   
Враховуючи зазначене, суд доходить до висновку, що відповідачем не доведено, що існують підстави для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідними наслідками у вигляді внесення до переліку ризикових суб`єктів господарювання за ознакою «платником податку та/або його контрагентами згідно з даними ЄРПН здійснено реалізацію товарів/послуг, відмінних від придбаних», у зв`язку з чим рішення ГУ ДПС у Запорізькій області № 8346 від 04.02.2020 р.  є протиправним та має бути скасовано.
Суд визнає необґрунтованими висновки суду першої інстанції, який погодився з доводами відповідача, що оскарженим рішенням не порушено права позивача, оскаржене рішення не створює для позивача будь-яких правових наслідків. 
Додатком 4 до Порядку № 1165 встановлена форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, в якій зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Аналіз приведених вище  норм чинного законодавства України дає підстави для висновку,  що прийняття контролюючим органом рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку змінює правовий режим моніторингу реєстрації податкових накладних в ЄРПН, з абсолютною невідворотністю призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної цією особою податкової накладної в ЄРПН, а відтак спірне рішення комісії регіонального рівня може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Суд акцентує увагу на те, що абзацом 14 пункту 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Зазначене свідчить, що положеннями Порядку № 1165 передбачено право на оскарження рішення контролюючого  органу щодо включення платника податків до переліку ризикових платників податку.
Суд не враховує приведені в судовому рішенні суду першої інстанції  посилання на рішення Верховного Суду у подібних правовідносинах, адже Верховним Судом в приведених судом першої інстанції  постановах викладено правовий висновок стосовно питання віднесення платників податку на додану вартість до ризикових платників податку у період до набрання чинності Порядком № 1165.
Суд доходить до висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання контролюючого органу виключити підприємство з відповідного переліку.
Відповідно до частини 3  статті 245 КАС України  у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
За приписами  статті 8 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» №3477-IV від 23.02.2006, суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі  провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».
Таким чином,  позовні вимоги щодо зобов`язання виключити позивача з переліку ризикових платників податків є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскаржених рішень, які були предметом судового контролю у межах цієї справи.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що не доведеними є обставини, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими,  висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції, не відповідають  обставинам справи, судом першої інстанції неправильно застосовано норми матеріального права,  що є підставою  для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення.
На користь позивача з бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Запорізькій області відповідно до частини першої статті 139 КАС України суд стягує судові витрати зі сплати судового збору в загальному розмірі 5  255 грн. (2  102 грн. – судовий збір за подання позову, 3  153 грн. – судовий збір за подання позовної заяви). 
Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9,   242, 243,   308,   311, 315,   317, 321,   322, 325  Кодексу адміністративного судочинства України, суд   
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізька сировинна  компанія» на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 01.12.2020 р.  в справі № 280/4145/20 задовольнити.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 01.12.2020 р.  в справі № 280/4145/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізька сировинна компанія» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії скасувати.
Ухвалити в справі № 280/4145/20 нове рішення.
Позов  Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізька сировинна компанія» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 04.02.2020 р. №8346, яким Товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізька сировинна компанія» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку.
Зобов`язати Головне управління ДПС у Запорізькій області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Запорізька сировинна компанія»  з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Стягнути з бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізька сировинна компанія»  судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 5  255 (п`ять тисяч двісті п`ятдесят п`ять) грн.
Постанова  набирає законної сили з дати її прийняття 07.04.2021 р. та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня  складення повного судового рішення.
          Повне судове рішення  складено 07.04.2021 р.
   
             Суддя-доповідач                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      Н.А. Олефіренко