ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 квітня 2021 року	Львів	Справа № 500/1871/20 пров. № А/857/1060/21	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді -                                            Мікули О. І.,
суддів          -                                                    Курильця А. Р., Кушнерика М. П.,
з участю секретаря судового засідання –    Ратушної М. І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2020 року у справі № 500/1871/20 за адміністративним позовом фермерського господарства "З.В. АГРОІНВЕСТ" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії,-

суддя в 1-й інстанції – Мартиць О. І.,
час ухвалення рішення – 03.12.2020 року, 
місце ухвалення рішення – м. Тернопіль,
дата складання повного тексту рішення – 03.12.2020 року,
                                                  
                                                         в с т а н о в и в:

Позивач – фермерське господарство "З.В. АГРОІНВЕСТ" звернулося в суд з позовом до відповідачів - Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Тернопільській області, в якому, із урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просило скасувати рішення комісії ДПС №1615496/38743181 від 05 червня 2020 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування №292 від 13 травня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування №292 від 13 травня 2020 року.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду  від 03 грудня 2020 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №1615496/38743181 від 05 червня 2020 року про відмову у реєстрації розрахунку коригування №292 від 13 травня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування №292 від 13 травня 2020 року, поданий фермерським господарством "З.В. АГРОІНВЕСТ".
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, відповідач- Головне управління  ДПС у Тернопільській області оскаржило його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з порушенням норм матеріального права, а тому підлягає скасуванню, покликаючись на те, що надані позивачем документи не є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Реєстрація розрахунку коригування зупинена на підставі пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, визначених у додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165. Податковий орган запропонував позивачу надати пояснення та документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування №292 від 13 травня 2020 року. Однак платником податку не надано повного пакету первинних документів, вичерпний перелік який встановлений п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: не надано розрахункових документів на підтвердження витрат по придбанню ТМЦ (насіння, міндобрива, ЗЗР, палива, запчастин) необхідних для вирощування реалізованої, а пізніше повернутої пшениці. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Позивач скористався правом на подання відзиву на апеляційну скаргу, в якому зазначає, що після зупинення реєстрації розрахунку коригування ним були подані до Комісії пояснення та документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, зазначає, що ДПС проігнорувало надані ФГ статистичні форми 4-сг "Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2019 року" та 29-сг "Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду на 1 грудня 2019 року", що напряму вказує виробництво реалізованої продукції та якими роз`яснює специфіку діяльності позивача. Вважає, що судом першої інстанції повністю досліджено обставини справи, а тому рішення суду необхідно залишити без змін, а подану апеляційну – без задоволення.
Справа розглянута судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження.
Учасники справи у судове засідання не з`явилися, про дату, час і місце розгляду справи повідомлені належним чином, про причини неявки суду не повідомили, тому з врахуванням наведеного вище суд вважає можливим проведення розгляду справи у їхній відсутності за наявними у справі матеріалами, та на основі наявних у ній доказів, згідно з ч.4 ст.229 КАС України без фіксування судового засідання технічними засобами. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзив на апеляційну скаргу в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що 06 квітня 2020 року фермерське господарство "З.В.АГРОІНВЕСТ" уклало договір поставки №06/04/2020-02 з ТОВ "ЛАНДГРЕЙН" код ЄДРПОУ 37700763 на поставку пшениці урожаю 2019 року.
06 квітня 2020 року було укладено специфікацію №1 до договору поставки №06/04/2020-02 від 06 квітня 2020 року на 80 тон пшениці, згідно з якою було виписано рахунок №9 від 07 квітня 2020 року, а також за правилом першої події фермерське господарство "З.В.АГРОІНВЕСТ" виписало податкову накладну №282 від 08 квітня 2020 року (реєстр. номер 9083514581) на суму 480000,00 грн.
ТОВ "ЛАНДГРЕЙН" було відвантажено 68,540 тон (видаткові накладні №25 від 17 квітня 2020 року та №26 від 22 квітня 2020 року).
Після цього ТОВ "ЛАНДГРЕЙН" звернулося з листом №12/05 від 12 травня 2020 року про повернення надмірно сплачених коштів. У зв`язку з чим, було повернуто надмірно сплачені кошти в сумі 68760,00 грн. (платіжне доручення №141 від 13 травня 2020 року) та на підставі вище вказаного платіжного доручення №141 проведено розрахунок коригування №292 від 13 травня 2020 року до податкової накладної від 08 квітня 2020 року №282 (а.с.203 т.1) та надіслано на реєстрацію 25 травня 2020 року.
Згідно з квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9114568320 від 25 травня 2020 року реєстрація розрахунку коригування №292 від 13 травня 2020 року зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Сума компенсації вартості товару/послуг 1001, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкового зобов`язання, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсяг постачання отриманого такого товару/послуг), що відповідає пункту 5 Критеріїв ризикованості здійснення операцій, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питань прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D"=12,9601%, "Р"=175180.
Позивачем фермерським господарством "З.В.АГРОІНВЕСТ" 02 червня 2020 року для підтвердження реальності здійснення операцій надано пояснення щодо розрахунку коригування, реєстрацію якого зупинено та копії підтверджуючих документів: податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи, статистична форма 4-сг "Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2019 року" та 29-сг "Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду на 1 грудня 2019 року", договір поставки №06/04/2020-02 від 06 квітня 2020 року, специфікація №1 від 06 квітня 2020 року до договору поставки №06/04/2020-02 від 06 квітня 2020 року, рахунок на оплату №9 від 07 квітня 2020 року, товаро-транспортні накладні на поставку продукції: ТТН №1 від 17 квітня 2020 року, ТТН №2 від 22 квітня 2020 року, видаткові накладні №25 від 17 квітня 2020 року, №26 від 22 квітня 2020 року, лист на повернення коштів №12/05 від 12 травня 2020 року, платіжне доручення вихідне №141 від 13 травня 2020 року, платіжне доручення вхідне №1423061048 від 08 квітня 2020 року, видаткові накладні, специфікації, та договір на отримання: палива дизельного, мінеральних добрив, насіння, гербіцидів.
Однак рішенням про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05 червня 2020 року №1615496/38743181 відмовлено у реєстрації розрахунку коригування №292 від 13 травня 2020 року у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Позивачем 10 червня 2020 року подано скаргу до Державної податкової служби України на рішення комісії ДПС №1615496/38743181 від 05 червня 2020 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування №292 від 13 травня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №26999/38743181/2 залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін, та у якості підстави вказані ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Не погоджуючись з вказаним рішенням про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 292 від 13 травня 2020 року, позивач звернувся в суд з цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи та пояснення були достатніми для прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію в ЄРПН складеного позивачем розрахунку коригування, а щодо необхідності подання саме тих документів, про які зазначено в оскаржуваному рішенні, не наведено жодних обґрунтувань. Крім того, суд зазначив, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідають нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильними, законними та обґрунтованими, виходячи з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Згідно з підпунктами "а", "б" п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг місце постачання яких розташоване на митній території України.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з приписами п.187.1 ст. 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (п.188.1 ст. 188 ПК України).
Пункт 201.7 ст.201 ПК України передбачає, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному державному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані в квитанції.
Пункт 192.1 статті 192 ПК України передбачає, що у випадку якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадах повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
- отримувачем (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Складені платником податку розрахунки коригування до податкових накладних, складених до 01 лютого 2015 року, розрахунки коригування до податкових накладних, які не підлягали наданню отримувачу (покупцю) платнику податку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальником (продавцем).
Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Підпункт 192.1.1. пункту 192.1 статті 192 ПК України встановлює порядок дій платників податку, в яких виникли підстави для подання розрахунку коригування, а саме:
- постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
- отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит, у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної (пп.192.1.1 ПК України).
У випадку, якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 ПК України та/або пунктом 192.1 статті 92 ПК України, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 ПК України, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватись з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 11 грудня 2019 року №1165 "Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", яка набрала чинності 01 лютого 2020 року та якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок зупинення реєстрації податкової накладної) та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ( далі Порядок розгляду скарги).
Пунктом 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4,5 вказаного Порядку, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно з пп.6,7,10,11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає в електронній формі в текстовому форматі в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі, якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
З матеріалів справи вбачається, що у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування №292 від 13 травня 2020 року до податкової накладної №282 від 08 квітня 2020 року зазначено: "Сума компенсації вартості товару/послуги 1001, зазначеного в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п.5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій".
Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій.
Пункт 5 вказаних Критеріїв передбачає перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 року, зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 року, зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів зазначає, що при застосуванні критерію ризиковості, що визначений у п.5 Додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної податковий орган мав дослідити шлях придбання товару/послуги від постачальника до отримувача такого товару/послуги.
Як вбачається з матеріалів справи, у спірних правовідносинах повної реалізації товару/послуги не відбулось, ТОВ "ЛАНДГРЕЙН" було відвантажено лише 68,540 тон (видаткові накладні №25 від 17 квітня 2020 року та №26 від 22 квітня 2020 року), разом з тим, згідно з умовами договору передбачалось 80 тон пшениці.
Так, ТОВ "ЛАНДГРЕЙН" звернулося з листом №12/05 від 12 травня 2020 року про повернення надмірно сплачених коштів, у зв`язку з чим, було повернуто надмірно сплачені кошти в сумі 68760,00 грн. (платіжне доручення №141 від 13 травня 2020 року) та на підставі вище вказаного платіжного доручення №141 проведено розрахунок коригування №292 від 13 травня 2020 року та надіслано на реєстрацію 25 травня 2020 року.
Відповідачами не надано жодних доказів на підтвердження того, що направлений позивачем на реєстрацію розрахунок коригування №292 від 13 травня 2020 року до податкової накладної №282 від 08 квітня 2020 року відповідав умовам, наведеним у п.5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Крім того, як вбачається з матеріалів справи, надіслана для ФГ "З.В. АГРОІНВЕСТ" квитанція від 25 травня 2020 року містить пропозицію щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування платник податку перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Пункт 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 передбачає, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
-договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
-договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
-первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
-розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
-документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
-та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Таким чином, як правильно зауважив суд першої інстанції, вищенаведені норми містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.
Як встановлено судом, позивач подав до податкового органу пояснення та копії документів щодо господарської операції, реєстрацію розрахунку коригування по якій зупинено.
Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, комісія регіонального рівня, незважаючи на надані пояснення та додані документи, що підтверджують наведені у поясненнях факти, прийняла рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної в ЄРПН.
Аналізуючи наведені вище правові норми та встановлені фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що рішення відповідача №1615496/38743181 від 05 червня 2020 року про відмову в реєстрації розрахунку коригування №292 від 13 травня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних порушує права позивача, а тому є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування №292 від 13 травня 2020 року, то колегія суддів вважає, що за наведених вище обставин та враховуючи положення пунктів 19, 20 Порядку №1246, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо захисту порушеного права шляхом зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати розрахунок коригування №292 від 13 травня 2020 року, поданий фермерським господарством "З.В. АГРОІНВЕСТ". 
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Крім того, колегія суддів зазначає, що інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про підставність позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до  ст.316 КАС України  апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Оскільки апеляційний суд залишає без змін рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч.6  ст.139 КАС України  понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст. 139, 229, 242, 243,  250,  310,  315,  316,  321,  322,  325,  328,  329 КАС України, суд,-                                   

                                                      п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду  від 03 грудня 2020 року  у справі № 500/1871/20 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 

Головуючий суддя	 	О. І. Мікула 	
судді	 	А. Р. Курилець 	
 	 	М. П. Кушнерик  	
Повне судове рішення складено 15 квітня 2021 року.