ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

11 травня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/5256/19	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Шлай А.В. (доповідач),
                               суддів:  Кругового О.О., Прокопчук Т.С.,     
за участю секретаря судового засідання Цвєткової К.П.,      
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 січня 2021 р. (суддя Горбалінський В.В.) в адміністративній справі № 160/5256/19 за позовом Публічного акціонерного товариства "АрселорМіттал Кривий Ріг" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків,          про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

                                                  В С Т А Н О В И В:
Публічне акціонерне товариство «АрселорМіттал Кривий Ріг» звернулось до суду з позовом про визнання протиправним та скасування податкове повідомлення-рішення №0004664615, прийнятого 22.05.2019 Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 154  366  935,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 77  183  467,5 грн.
В обґрунтування позову зазначалось про помилковість висновків акту перевірки щодо відсутності реального виконання умов договорів між позивачем та його контрагентами.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 січня 2021 р., ухваленим за результатами розгляду справи за правилами загального позовного провадження, позов задоволено. 
Рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку правонаступником відповідача – Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків. Посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, скаржник просить скасувати оскаржене рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник вказує на те, що первинні документи отримані від контрагентів без фактів здійснення господарських операцій, тому не є первинними документами в розумінні чинного законодавства. Наявна податкова інформація свідчить про неможливість реального виконання контрагентами позивача, як безпосередньо, так і по ланцюгу постачання, умов укладених договорів. 
У письмовому відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити оскаржене рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обґрунтоване. 
У судовому засіданні представник скаржника підтримав вимоги та доводи апеляційної скарги, представник позивача просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги.
Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами  статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Перевірка оскарженого рішення суду першої інстанції здійснюється в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено  статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України.
Судом першої інстанції встановлено, що на підставі направлень від 11.12.2018 №2/28-10-46-15, від 11.12.2018 №9/28-10-46-15, від 11.12.2018 №3/28-10-46-15, від 11.12.2018 №5/28-10-46-15, від 11.12.2018 №7/28-10-46-15, від 11.12.2018 №8/28-10-46-15, від 11.12.2018 року №4/28-10-46-15, від 11.12.2018 №109/28-10-46-15, виданих Дніпропетровським управлінням Офісу ВПП ДФС, посадовими особами Дніпропетровського управління Офісу ВПП ДФС проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг», за результатами якої 18.02.2019 складено Акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки № 28/28-10-46-15/24432974. На підставі рішення ДФС України від 17.05.2019 № 28063/6/99-99-11-04-02-25, Офісом великих платників податків ДФС було прийнято нове податкове повідомлення-рішення за формою «В1» № 0004664615 від 22.05.2019 року, яким ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 154  366  935 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 77  183  467,50 грн.
Не погоджуючись із винесеним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся із вказаним позовом до суду.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність спірного податкового повідомлення-  рішення.          
Як встановлено судом першої інстанції, за результатами перевірки виявлено порушення:  п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого завищено податковий кредит за листопад 2018 року на загальну суму ПДВ 167  647  029 грн.; п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого завищено суму заявленого бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 167  647  029 грн.;  п. 45 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України, що призвело до завищення податкового кредиту ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» на суму ПДВ 41  984 грн., п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого завищено суму заявленого бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 41  984 грн. Відповідно до пункту  44.1 статті 44 Податкового кодексу України  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно п.  198.1. ст.198 Податкового кодексу України  право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до п.  198.3  ст.198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до  статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом  193.1  статті  193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Пунктом  198.6  статті  198 Податкового кодексу України  встановлено, що до податкового кредиту не відносяться суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом  201.11  статті  201  цього  Кодексу).
Згідно п.  200.1. статті  200 Податкового кодексу України  сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом  200.4. статті  200 Податкового кодексу України  передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього  Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200  1.3  статті  200  1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200  1.3  статті  200  1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України  "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Позивачем на підтвердження реального виконання умов господарських договорів до суду першої інстанції надані первинні документи, які досліджені у судовому засіданні.
Верховний Суд  у постановах від 06.02.2018 у справах № 804/4940/14, 816/166/15-а вказував на те, що  сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Відповідачем належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його постачальників не надано та не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем господарських операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. Посилання  відповідача на податкову інформацію щодо контрагента позивача, як на підставу для відмови в задоволенні позову, на думку колегії суддів, є помилковим, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від дотримання його контрагентами податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку. У разі підтвердження факту отримання товарно-матеріальних цінностей та послуг платник не може відповідати за порушення, допущені постачальниками, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цих осіб. Проте, посадовими особами відповідача під час здійснення контрольного заходу таких обставин не встановлено.
Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються  також на результатах аналізу податкової звітності постачальників та неможливості по ланцюгу постачання встановлення походження товару.
Колегія суддів зазначає, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди позивачем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу, на що також вказував Верховний Суд у зазначених вище рішеннях.
Крім того, позивач не зобов`язаний та не має об`єктивної можливості під час придбання у контрагента товару встановлювати його походження, а тому не може нести відповідальність з урахуванням обставин діяльності контрагента. Так само позивач позбавлений можливості впливати на контрагентів в частині здійснення ними господарської діяльності в рамках чинного законодавства України.
При перевірці доводів скаржника колегія суддів також враховує правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 06.02.2018 у справах № К/9901/6704/18 (804/4940/14), № К/9901/8403/18 (816/166/15-а),  яка полягає у наступному:
Відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу. Крім того, сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Зважаючи на те, що доводи апеляційної інстанції висновки суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування оскарженого рішення суду, передбачені  статтею 317 Кодексу адміністративного судочинства України, відсутні.
          Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
                                                  П О С Т А Н О В И В:
          Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.
          Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 січня 2021 р. в адміністративній справі № 160/5256/19 - залишити без змін.
          Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 11 травня 2021 р. та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
          Повний текст постанови складено 21 травня 2021 р.
   
Головуючий - суддя                                                                      А.В. Шлай 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий 

                               суддя                                                                      Т.С. Прокопчук