П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

26 травня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/5637/19	
Головуючий в 1 інстанції: Тарасишина О.М.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача – Федусика А.Г.,
суддів: Бойка А.В. та Шевчук О.А.,
при секретарі – Пальоній І.М., 
за участю: представника позивача – Свяченої Юлії Анатоліївни, 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року по справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Одеській області, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Національного агентства з питань запобігання корупції, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та визнання протиправним та скасування наказу,-

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2019 року ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Одеській області (далі ГУДФС), за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Національного агентства з питань запобігання корупції, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02 квітня 2019 року №0008661305, №0008671305, визнання протиправним та скасування наказу про проведення перевірки.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року позов задоволено частково. Суд визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення ГУДФС від 02 квітня 2019 року №0008661305, №0008671305. В решті позовних вимог було відмовлено.
Не погоджуючись з даним рішенням суду відповідач подав апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову в задоволені позову повністю.
Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що на підставі пп.  78.1.1  п.  78.1  ст.  78 ПК України, відповідно до наказу від 05 грудня 2018 року №9621, враховуючи доповідні записки від 26 листопада 2018 року № 1128/11/15-32-13-05 та від 05 листопада 2018 року № 1050/11/15-32-13-05, службову записку від 02 листопада 2018 року № 83/11/15-32/13/03, заступником начальника відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУДФС Целих С.О. проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків (позивача), з питань дотримання вимог податкового, валютного ті іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року.
За наслідками перевірки складено акт № 201/15-32-13-05/ НОМЕР_1 від 08 лютого 2019р. (а.с.18-28), відповідно до висновків якого встановлено невідповідність розміру отриманого платником податків доходу та розміру задекларованих у 2016 році статків на суму 19999589,46 грн., у зв`язку з чим платником в порушення ст. 163, ст. 168, ст. 176, пп. 1.1., п.п. 1.3, п.п. 1.4 ст. 161  1 підрозділу 10 розділу ХХ  Податкового кодексу України занижено військовий збір, що підлягає сплаті до бюджету за 2016 рік у сумі 299993,84 грн., та в порушення п.  163.1  ст.  163, п.  164.2  ст.  164, п.  164.1  ст.  164, ст.  176 Податкового Кодексу України  занижено суму податку на доходи з фізичних осіб за 2016 рік на 3599926,1 грн..
За результатами перевірки ГУДФС були прийняті податкові повідомлення-рішення, а саме:
від 02 квітня 2019 року № 0008661305, яким донараховано грошове зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування в сумі 4499907,60 грн.;
від 02 квітня 2019 року № 0008671305, яким визначено зобов`язання за платежем військовий збір на суму 374992,30 грн..
Приймаючи рішення, суд першої інстанції виходив з того, що норми ст.46 Закону України «Про запобігання корупції» та надані НАЗК роз`яснення з питань заповнення декларації не вказують період, за який грошові кошти були набуті суб`єктом декларування та членами його сім`ї. Також суд вважав, що в Законі не вказується на те, що грошові кошти, які суб`єкт декларування вказав у розділі «Грошові активи», є доходами (доходом), які були ним отримані за звітний період за 2016р. Разом з цим контролюючим органом при проведенні перевірки не враховані вимоги Податкового Кодексу України щодо граничних термінів проведення перевірки 1095 днів, відповідно до п.102.1,102 ПК України. Як вбачається із матеріалів справи, податковий орган під час проведення перевірки позивача здійснив вибіркову перевірку за період, що перевищує 1095 днів, та просив надати відомості та документи за межами 1095 днів. Так, під час проведення перевірки та складення акту перевірки, відповідач вийшов за межі перевірки та відомостей про майно та доходи позивача, які були отримані поза межами періоду, що перевірявся, а саме з 1998 по 2015 рік.
Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України з огляду на таке.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
З матеріалів справи, а саме прохальної частини апеляційної скарги вбачається, що рішення суду першої інстанції оскаржується лише в частині задоволених позовних вимог, а тому, з врахуванням наведеного, колегія суддів переглядає рішення суду першої інстанції лише в цій частині.
Положеннями статті 14.1.54 ПК України передбачено, що доходи з джерелом їх походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.
Відповідно до ст.162.1.1 ПК України платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Згідно зі ст.163.1 ПК України об`єктом оподаткування резидента є:
загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід;
доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання);
іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Статтею 164.1 ПК України передбачено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід - це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними згідно з Податковим кодексом України.
Так, згідно зі ст.164.2.20 ПК України до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у статті 165 Кодексу.
Крім того, відповідно до підпункту 1.1 пункту 161 підрозд.10 розд. XX ПК України платниками військового збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 Кодексу, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходу з джерела їх походження в Україні.
Згідно з підпунктом 1.2 пункту 16' підрозділу 10 розд. XX ПК України об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 Кодексу.
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 пункту 16і підрозділу 10 розд. XX Податкового кодексу України (підпункт 1.3 пункту 16 прим. 1 підрозділу 10 розд. XX Податкового кодексу України).
Відповідно до ст.54.3.1 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію.
Приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення відповідач враховував, що відповідно до інформації з ЦБ ДРФО, звітів платника єдиного податку, інформації з АС «Податковий Блок», платником податків ОСОБА_1 за період з 1998 року по 01 січня 2015 року отримано дохід у розмірі - 4139654,36 грн., а саме: дохід від провадження підприємницької діяльності - 3789850 грн., дохід отриманий у вигляді заробітної плати, кошти отримані платником податку на відрядження або під звіт та інше – 349804,36 грн.. В зв`язку з зазначеним відповідач вважав, що загальний дохід позивача станом на 01 січня 2015 рік складає - 4139654, 36 грн..
Також, податковий орган зазначив, що за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року позивачем отримано 786185,84 грн. доходу від здійснення підприємницької діяльності та 166905,41 грн. у вигляді заробітної плати та інших виплат (у т.ч. за 2015 рік надано декларацію про майновий стан і доходи, в якій задекларовано загальний дохід від відчуження рухомого або нерухомого майна у розмірі 89200 грн.). З урахуванням залишку станом на 01 січня 2015 року позивачем отримано загальний дохід в сумі 5092746,00 грн..
Разом з тим, відповідно до декларації особи уповноваженої на виконання функцій держави або місцевого самоврядування (Е-декларації) позивачем задекларовано грошові кошти у розмірі 20499935,46 грн.. Внесено до статутного фонду юридичних осіб – 45000,00 грн., задеклароване цінне рухоме майно (виходячи з розрахункової вартості з розміру 100 мінімальних заробітних плат на 1 січня звітного 2016 року) вартістю 4547400,00 грн., серед якого (майна), як вбачається з матеріалів справи, є, зокрема, колекція ікон 19-20 ст. у кількості 20 одиниць (дата набуття права власності та вартість набуття у власність не відомі), а також низка картин різних авторів (дата набуття права власності та вартість на дату набуття у власність не відомі).
З огляду на зазначене та відповідно до поданих платником податків електронних декларацій, пояснень та первинних документів, наданих в ході перевірки, з урахуванням наявної податкової інформації, що міститься і інформаційних базах ДФС, відповідачем встановлено розбіжність між сумою задекларованих у 2016 році статків та сумою отриманого доходу платником податків у розмірі 19999589,46 грн..
Колегія суддів не погоджується з такими висновками та порядком розрахунку розбіжності між сумою задекларованих позивачем статків та сумою отриманого ним доходу, оскільки податковим органом не було враховано можливість отримання позивачем доходу в період часу до 1998 року, тобто з часу впровадження центральної бази даних державного реєстру фізичних осіб ДФС України, яка містить відповідну податкову інформацію, оскільки, як, вірно вказано судом першої інстанції, відсутність такої бази не є тотожним відсутності отримання доходів платниками податку.
Додатково колегія суддів зазначає, що вказаний порядок розрахунку (застосований відповідачем) передбачено Методичними рекомендаціями щодо організації проведення документальних перевірок, платників податків - фізичних осіб, якими відповідно до вимог законодавства подано декларації осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, надісланими листом ДФС від 13 січня 2017 року, в розділі 5 (Приклад визначення суми грошового зобов`язання) яких на прикладі вказано: «Разом з тим, громадянином ОСОБА_2 не надано підтверджуючих документ щодо джерела походження грошових коштів, а також періоду їх одержань. Враховуючі відсутність таких документів грошові активи вважаються набутими у період, за який подано декларацію (2015 рік)».
Також, стосовно порядку розрахунку вартості ікон 19-20 ст. у кількості 20 одиниць та картин різних авторів, колегія суддів зазначає, що здійснюючи такий розрахунок, відповідач виходив з розрахункової вартості з розміру 100 мінімальних заробітних плат на 1 січня звітного 2016 року по кожному з вказаних об`єктів. Такий порядок передбачено п.2.2.1 (Аналіз податкової інформації з зовнішніх джерел) вищевказаних Методичних рекомендацій, за яким в разі не зазначення декларантом вартості цінного рухомого майна, контролюючий орган самостійно визначає вартість такого майна виходячи того, що мінімальна вартість одиниці майна відповідає розміру 100 мінімальних зарплат на 1-ше січня звітного року.
З наведеного вбачається, що вказані в акті перевірки висновки податкового органу фактично сформовано на припущеннях та без врахування можливості отримання доходу позивачем у періодах часу, що не були враховані перевіркою, тобто до 1998 року, у зв`язку з чим такі висновки не можуть вважатися обґрунтованими. 
Крім того, колегія суддів зазначає, що згідно п.8 ч.1 ст.46 Закону України «Про запобігання корупції» у декларації зазначаються відомості про: наявні грошові активи, у тому числі готівкові кошти, кошти, розміщені на банківських рахунках, внески до кредитних спілок та інших небанківських фінансових установ, кошти, позичені третім особам, а також активи у дорогоцінних (банківських) металах. Відомості щодо грошових активів включають дані про вид, розмір та валюту активу, а також найменування та код Єдиного державного реєстру підприємств і організацій України установи, в якій відкриті відповідні рахунки або до якої зроблені відповідні внески. Не підлягають декларуванню наявні грошові активи (у тому числі готівкові кошти, кошти, розміщені на банківських рахунках, внески до кредитних спілок та інших небанківських фінансових установ, кошти, позичені третім особам) та активи у дорогоцінних (банківських) металах, сукупна вартість яких не перевищує 50 прожиткових мінімумів, встановлених для працездатних осіб на 1 січня звітного року.
Рішенням Національного агентства з питань запобігання корупції від 11 серпня 2016 року № 3 затверджені Роз`яснення що застосування окремих положень Закону України «Про запобігання корупції» стосовно заходів фінансового контролю (далі Роз`яснення), в п.31 яких вказано, що відомості про цінну рухому річ повинні бути зазначені в декларації, якщо її вартість перевищує встановлений Законом поріг декларування, а саме 100 ПМ, встановлених для працездатних осіб на 1 січня звітного року (121 тис. 800 грн. у 2015 році, 137 тис. 800 грн. у 2016 році).
Разом з тим, ні Законом України «Про запобігання корупції», ні вказаними Роз`ясненнями не передбачено заборону декларування рухомого майна (відмінного від транспортного засобу) вартістю менше 100 ПМ, встановлених для працездатних осіб на 1 січня звітного року.
Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
З матеріалів справи не вбачається, а відповідачем не доведено як відсутність факту отримання позивачем доходу в період до 1998 року, тобто до часу впровадження центральної бази даних державного реєстру фізичних осіб ДФС України, виключно на інформації з якої і базувався зроблений відповідачем розрахунок до 01 січня 2015 року, так і тієї обставини, що задеклароване спірне рухоме майно (ікони та картини) дорівнюють вартості 100 ПМ, встановлених для працездатних осіб на 1 січня звітного року.
Отже, з огляду на наведене колегія суддів вважає, що позовні вимоги про скасування податкових повідомлень-рішень є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню, а самі податкові повідомлення-рішення скасуванню.
Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку щодо спірних правовідносин.
Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року – без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлений 28 травня 2021 року.

Головуючий суддя 	 	Федусик А.Г.	
Судді	    	Бойко А.В.    Шевчук О.А.