ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 квітня 2021 року 
м. Київ
справа № 826/10486/18
адміністративне провадження № К/9901/10880/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Судді-доповідача: Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у м.Києві на рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 27 листопада 2018 року (суддя: Скочок Т.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2019 року (судді: Степанюк А.Г., Губська Л.В., Епель О.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Генпрофбуд" до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними дій та скасування податкових повідомлень-рішень,                               
                                                 в с т а н о в и в :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Генпрофбуд» (далі - Позивач, ТОВ «Генпрофбуд») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві, відповідач), в якому просило визнати протиправними дії ГУ ДФС у м. Києві щодо проведення позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Генпрофбуд» на предмет своєчасності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених Податковим кодексом України (далі - ПК України) податків і зборів, що відбулась з 05.02.2018 року по 09.02.2018 року та була оформлена Актом №41/26-15-14-07-01-10/37588603, а також визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.03.2018 року №1622615147 та №1632615147, прийняті за результатами такої перевірки.
Рішенням Окружного адміністративного суду м.Києва від 27 листопада 2018 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2019 року, позов було задоволено. 
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати такі рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити в повному обсязі. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що проведення перевірки на підставі ухвали слідчого судді повністю відповідає вимогам пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 ПК України. Крім того вважає, що судами необґрунтовано були відхилені надані контролюючим органом беззаперечні докази фіктивності контрагентів позивача, які підтверджують висновки перевірки щодо безтоварності спірних господарських операцій.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін, оскільки вважає доводи відповідача безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Судами попередніх інстанцій було встановлено, що у лютому 2018 року працівниками ГУ ДФС у м. Києві на підставі пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78, п. 79.1 ст. 79 ПК України, ухвали слідчого судді Печерського районного суду міста Києва від 19.09.2017 року по справі №757/54628/17-к , наказу від 29.01.2018 року №1447 та повідомлення від 30.01.2018 року №4248/10/26-15-14-07-01-15 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Генпрофбуд» з питань своєчасності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених ПК України податків і зборів при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин із ТОВ «Кейнфор», ТОВ «Бректон», ТОВ «Континент Буд Проект», ТОВ «Галич Партнер», ТОВ «Сіател Компані», ТОВ «Лоттус Груп» та ТОВ «Фінансреал», а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 19.09.2017 року, за результатами якої складено Акт від 16.02.2018 року №41/26-15-14-07-01-10/37588603.
У ході перевірки податковим органом було встановено порушення позивачем:
- п. п. 44.1, 44.6 ст. 44, п. п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 5  040 765,00 грн;
- п. 85.2 ст. 85 ПК України, внаслідок ненадання платником податків посадовим (службовим) особам контролюючих органів документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
22 березня 2018 року на підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято наступні податкові повідомлення-рішення: 
- форми «ПО» №1632615147, яким на позивача у відповідності до пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 і п. 121.1 ст. 121 ПК України за порушення приписів п. 85.2 ст. 85 ПК України накладено штрафну (фінансову) санкцію в сумі 510,00 грн;
- форми «Р» №1622615147, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 5  953 568,75 грн, у тому числі за основним платежем - 4  762 855,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями - 1  190 713,75 грн. 
Вважаючи такі рішення податкового органу протиправними, позивач оскаржив їх в судовому порядку.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень не наведено достатніх доводів та не подано належних доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання спірних господарських операцій, доводили б невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків та виключають право на формування податкового кредиту. Також, суд першої інстанції підкреслив, що перевірка ТОВ «Генпрофбуд» була проведена за відсутності на те правових підстав, а неналежним чином оформлене повідомлення про проведення перевірки не породжувало у платника податків обов`язку із надання документів.
Суд апеляційної інстанції погодився із висновками суду першої інстанції.
Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Відповідно до пп. 20.1.4, 20.1.6 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з п. 73.3 ст. 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.
Приписи п. 75.1 ст. 75 ПК України визначають, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Відповідно до пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 ПК України однією із таких підстав є отримання судового рішення (слідчого судді) про призначення перевірки.
Пунктом 78.4 ст. 78 ПК України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Отже підставою для прийняття контролюючим органом наказу про проведення документальної позапланової перевірки у відповідності до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України є, зокрема, отримання податковим органом рішення слідчого судді саме про призначення перевірки, а не про надання дозволу на проведення перевірки.
Аналогічна позиція щодо застосування вказаних норм права неодноразово була викладена Верховним Судом, зокрема, у постанові  від 20.11.2018 року у справі №813/1302/16 та постанові від 26 січня 2021 року по справі № 820/2775/17.
З урахуванням наведеної вище позиції Верховного Суду, колегія суддів не може не погодитись із таким висновком судів попередніх інстанцій.
Як було встановлено судами попередніх інстанцій, наказом від 29.01.2018 року №1447 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Генпрофбуд» (код 37588603)» Головним управлінням ДФС у м. Києві правовою підставою для проведення позивача було визначено саме пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 ПК України, з огляду на наявність ухвали слідчого судді Печерського районного суду міста Києва від 19.09.2017 року у справі №757/54628/17-к. 
При цьому судами враховано, що даною ухвалою надано лише дозвіл на призначення у кримінальному провадженні №42017101060000104 документальної позапланової дотримання вимог податкового законодавства України ТОВ «Генпрофбуд» (код ЄДР 37588603) за період з 01.01.2014 року по дату постановлення ухвали слідчого судді на предмет своєчасності, повноти нарахування та сплати усіх передбачених ПК України податків і зборів при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин із ТОВ «Кейнфор», ТОВ «Бректон», ТОВ «Континент Буд Проект», ТОВ «Галич Партнер», ТОВ «Сіател Компані», ТОВ «Лоттус Груп», ТОВ «Фінансреал», а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства, однак безпосередньо сама перевірка вказаного суб`єкта господарювання не призначалася.
Наведені обставини зумовили висновок судів про те, що призначення та проведення  перевірки позивача на підставі ухвали слідчого судді про надання дозволу про проведення перевірки суперечить вимогам підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України.
Стосовно посилань контролюючого органу на те, що підпункт 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України містить імперативний припис щодо обов`язку контролюючого органу призначити перевірку у разі отримання рішення суду про призначення перевірки, і не передбачає обов`язку контролюючого органу досліджувати підстави призначення слідчим суддею відповідної перевірки, колегія суддів вважає необґрунтованими, з огляду на те, що контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів про проведення позапланової перевірки, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 Податкового кодексу України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій, а, отже ,прийняття наказу на призначення перевірки на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України можливе лише на підставі ухвали слідчого судді про призначення перевірки.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду 04 вересня 2020 року по справі № 826/20081/16.
В контексті оцінки висновків податкового органу про порушення позивачем вимог п.  85.2  ст.  85 ПК України, судами попередніх інстанцій також доречно було зауважено, що в даному випадку невиконання позивачем як платником податків обов`язку щодо надання первинних облікових документів на вимогу податкового органу було обумовлене порушенням відповідачем вимог щодо форми запиту, визначених абзацами першим - п`ятим п. 73.3 ст. 73 ПК України, що, відповідно, свідчить про відсутність у діях ТОВ «Генпрофбуд» складу правопорушення, передбаченого п.  121.1  ст.  121 ПК України.
Таким чином, враховуючи встановлений вище факт безпідставності та незаконності призначення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача, колегія суддів погоджується із висновками судів щодо необхідності визнання протиправним та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС у м.Києві від 22.03.2018 року №1622615147 та №1632615147 як її прямого наслідку, оскільки описані вище порушення виключають допустимість як доказів відомостей, отриманих в ході такої перевірки, та, відповідно, нівелюють її результати.
Вказана позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає доктрині під умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованій Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.
У рішеннях у справах «Балицький проти України», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» ЄСПЛ застосував різновид цієї доктрини та вказав, що визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані з порушеннями, а також докази, яких не було б отримано, якби не було отримано перших.
Встановлення протиправності дій податкового органу щодо проведення перевіри без законних підстав є достатньою та самостійною підставою для визнання наслідків такої перевірки, без аналізу протиправності висновків контролюючого органу по суті виявлених перевіркою порушень.
Разом з тим, судами попередніх інстанцій була ретельно перевірена реальність господарських операцій позивача з контрагентами з ТОВ «Кейнфор», ТОВ «Бректон», ТОВ «Континент Буд Проект», ТОВ «Галич Партнер», ТОВ «Сіател Компані», ТОВ «Лоттус Груп» та ТОВ «Фінансреал», з урахуванням доводів податкового органу, однак висновків судів щодо відсутності з боку позивача порушень податкового законодавства не змінила.
Отже, колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій щодо необхідності визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС у м.Києві від 22.03.2018 року №1622615147 та №1632615147, оскільки визнання незаконною документальної позапланової невиїзної перевірки, проведеної контролюючим органом, є підставою для визнання незаконними її наслідків - податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами такої перевірки.
Доводи касаційної скарги не спростовують правильності доводів, якими мотивовані судові рішення, не дають підстав вважати висновки судів першої та апеляційної інстанцій помилковими, а застосування судами норм матеріального та процесуального права - неправильним. Натомість, зводяться лише до переоцінки встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, що, згідно з положеннями статті 341 КАС України, виходить за межі повноважень касаційного суду.
Таким чином, переглянувши судові рішення в межах вимог кас     аційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому в задоволенні касаційної скарги Головного управління ДФС у м.Києві слід відмовити.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
                                     п о с т а н о в и в :
Рішення Окружного адміністративного суду м.Києва від 27 листопада 2018 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2019 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління ДФС у м.Києві, - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач:                                                                        І.Л. Желтобрюх
Судді:                                                                                              О.В. Білоус 
                                                                                                        Н.Є. Блажівська