ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 квітня 2021 року 
м. Київ
справа № 805/696/18-а
касаційне провадження №К/9901/388/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Юрченко В.П.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області (далі - Управління) на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 05.10.2018 (суддя Логойда Т.В.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 18.12.2018 (головуючий суддя - Ястребова Л.В., судді - Компанієць І.Д., Казначеєв Е.Г.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Донбасенерго» (далі - Товариство) до Головного управління ДФС у Донецькій області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Донецькій області), начальника Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - начальник Управління) про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії,

У С Т А Н О В И В:

У січні 2018 року Товариство звернулось до суду із позовом до Управління та начальника Управління, у якому з урахуванням уточнення позовних вимог просило: визнати дії Управління щодо відмови, викладеної    у листі від 02.11.2017 № 28842/10/05-99-17-02-26, у списанні безнадійного податкового боргу (в тому числі розстроченого) Товариства з екологічного податку та з рентної плати за спеціальне використання    води за період із першого кварталу 2015 року по четвертий квартал 2016 року; зобов`язати начальника Управління прийняти рішення про списання безнадійного податкового боргу (в тому числі розстроченого) Товариства за період із першого кварталу 2015 року по четвертий квартал 2016 року з екологічного податку та рентної плати за спеціальне використання води у загальному розмірі 250395602,69 грн., а саме: податковий борг з екологічного податку в розмірі 225293029,51 грн. за період із першого кварталу 2015 року по четвертий квартал 2016 року, податковий борг з рентної плати за спеціальне використання води у розмірі 25102573,18 грн.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалось на те, що: до складу Товариства входить структурна одиниця - Старобешівська ТЕС, генеруючі потужності, стаціонарні джерела забруднення, скиди забруднюючих речовин у водні об`єкти, розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях та водні об`єкти водокористувача якої фактично знаходяться на тимчасово неконтрольованій території - в смт Новий світ Старобешівського району Донецької області; Управління всупереч вимогам  Податкового кодексу України  неправомірно відмовило Товариству у задоволенні заяв про списання безнадійного податкового боргу; наявність обставин непереборної сили, що призвели до виникнення такого податкового боргу, підтверджується сертифікатами Торгово-промислової палати України.

Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 05.10.2018 позов задовольнив: визнав протиправними дії Управління щодо відмови, викладеної у листі від 02.11.2017 року №28842/10/05-99-17-02-26, у списанні безнадійного податкового боргу (в тому числі розстроченого) Товариства з екологічного податку та з рентної плати за спеціальне використання води за період з першого кварталу 2015 року по четвертий квартал 2016 року; зобов`язав начальника Управління прийняти рішення про списання безнадійного податкового боргу (в тому числі розстроченого) Товариства за період з першого кварталу 2015 року по четвертий квартал 2016 року в загальному розмірі 250395602,69 грн., з них: з екологічного податку - 225293029,51 грн. за вказаний період, з рентної плати за спеціальне використання води  - 25102573,18 грн. за вказаний період.

Рішення суду першої інстанції обґрунтоване тим, що: до Переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, віднесено, зокрема, населенні пункти Старобешівського району, де перебував на податковому обліку та провадив свою господарську діяльність відокремлений підрозділ Товариства - Старобешівська ТЕС; держава поклала на Старобешівську ТЕС Товариства виконання обов`язків з виробництва електричної енергії на території, де органи державної влади не здійснюють або здійснюють не в повному обсязі свої повноваження, в обсягах, що завдані державним диспетчером відповідно до пункту 5  статті 14 Закону України «Про електроенергетику»  та пункту 3 постанови Кабінету Міністрів України від 07.05.2015 № 263, в не залежності від надзвичайно несприятливих обставин для такої діяльності на вказаній території, в тому числі в частині вкрай низького рівня розрахунків за надані послуги; за період з першого кварталу 2015 року по четвертий квартал 2016 року у Товариства по Старобешівській ТЕС виникла заборгованість з екологічного податку та з рентної плати за спеціальне використання води, частина якої стягнута судовими рішеннями, зокрема, у справах № 805/2004/16-а та № 805/4810/16-а; 22.09.2017 Торгово-промислова палата України на підставі статей 14,  141 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні»   видала Товариству сертифікати про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) щодо структурної одиниці -  Старобешівської ТЕС, а саме: сертифікат №7818, яким засвідчені форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) щодо обов`язку (зобов`язання) сплати податкового боргу (в тому числі розстроченого) з екологічного податку в частині структурної одиниці Товариства - Старобешівської ТЕС за період перший квартал 2015 року - четвертий квартал 2016 року; сертифікат№7819, яким засвідчені форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) щодо обов`язку (зобов`язання) сплати податкового боргу (в тому числі розстроченого) з рентної плати за спеціальне використання води в частині структурної одиниці Товариства - Старобешівської ТЕС за перший квартал 2015 року - четвертий  квартал 2016 року, відповідно до яких датою настання форс-мажорних обставин є 21.03.2017, форс-мажорні обставини станом на дату видачі сертифікатів тривають; висновком Інституту держави і права ім. В.М. Корецького від 17.08.2018 № 126/184-е та консультативним висновком Центру судової експертизи та експертних досліджень ДП «Інформаційні судові системи» ДСА України від 17.08.2018 підтверджено, що податковий борг (в тому числі розстрочений) з екологічного податку та з рентної плати за спеціальне використання води в частині структурної одиниці Товариства - Старобешівської ТЕС за перший квартал 2015 року - четвертий квартал 2016 року є безнадійним податковим боргом, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) відповідно до підпункту 101.2.4 пункту 101.2 статті 101 Податкового кодексу України та відповідно до пункту 101.1 статті 101 Податкового кодексу України та процедури, передбаченої Порядком списання безнадійного податкового боргу платників податків, затвердженим  наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013 № 577, підлягає списанню як безнадійний податковий борг; положеннями пункту 101.5 статті 101 Податкового кодексу України та пунктів 4.2, 4.5 розділу IV Порядку списання безнадійного податкового боргу платників податків затвердженого  наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013 № 577, визначено, що керівник (його заступник) органу доходів і зборів за наявності підстав приймає рішення про списання безнадійного податкового боргу;  оскаржені дії Управління в спірних правовідносинах не ґрунтуються на дискреційних повноваженнях, оскільки право позивача на списання безнадійного податкового боргу підтверджується матеріалами справи, що є безумовною підставою для списання такого боргу.

Перший апеляційний адміністративний суд постановою від 18.12.2018 скасував рішення суду першої інстанції в частині зобов`язання начальника Управління прийняти рішення про списання безнадійного податкового боргу (в тому числі розстроченого) Товариства за період із першого кварталу 2015 року по четвертий квартал 2016 року з екологічного податку та рентної плати за спеціальне використання води у загальному розмірі 250395602,69 грн., з них: з екологічного податку - 225293029,51 грн. за вказаний період, з рентної плати за спеціальне використання води - 25102573,18 грн. за вказаний період, та прийняв в цій частині нове рішення, яким зобов`язав Управління прийняти рішення про списання безнадійного податкового боргу (в тому числі розстроченого) Товариства за період із першого кварталу 2015 року по четвертий квартал 2016 року з екологічного податку та рентної плати за спеціальне використання води у загальному розмірі 250395602,69 грн., з них: з екологічного податку - 225293029,51 грн. за вказаний період, з рентної плати за спеціальне використання води - 25102573,18 грн. за вказаний період. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишив без змін.

Частково скасовуючи рішення суду першої та ухвалюючи нове у зазначеній частині, суд апеляційної інстанції виходив з того, що начальник Управління виконує делеговані повноваження, закріплені положенням, та не виступає як самостійний суб`єкт у спірних правовідносинах. В решті суд апеляційної інстанції погодився з висновками суду першої інстанції.

Управління оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 24.01.2019 відкрив касаційне провадження у даній справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: Порядок списання безнадійного податкового боргу платників податків затверджений  наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013 № 577, передбачає вчинення контролюючим органом дії в частині прийняття рішення про списання безнадійного податкового боргу лише за наявності підстав, визначених Законом; у податних Товариством сертифікатах Торгово-промислової палати України відсутній зафіксований причинно-наслідковий зв`язок між фактом настання форс-мажорних обставин та їх конкретною дією на фінансово-господарську діяльність платника, а також на посилання на будь-які підтверджуючі документи повноважних органів; факт виникнення у Товариства податкового боргу встановлений судовими рішеннями у справах № 805/2004/16-а та № 805/4810/16-а, що свідчить про відсутність у нього ознак «безнадійності»; питання щодо прийняття рішення про списання безнадійного податкового боргу віднесено до компетенції контролюючого органу та приймається на основі адміністративного розсуду, оскільки встановлення обов`язкових критеріїв та умов, аналіз поданих платником податків документів, необхідних для прийняття такого рішення, і є дискреційними функціями Управління.

У відзиві на касаційну скаргу Товариство просить залишити відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін, оскільки: статтею 10 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» передбачено, що протягом терміну дії цього Закону єдиним належним та достатнім документом, що підтверджує настання обставин непереборної сили (форс-мажору), що мали місце на території проведення антитерористичної операції, як підстави для звільнення від відповідальності за невиконання (неналежного виконання) зобов`язань, є сертифікат Торгово-промислової палати України; з моменту настання форс-мажорних обставин - протиправного захоплення Старобешівської ТЕС, а також усіх інших сторін Багатостороннього договору між учасниками ринка електроенергії (в тому числі і постачальників електроенергії на тимчасово неконтрольованій території), оплата електроенергії, яка була вироблена Старобешівською ТЕС до 21.03.2017, припинилась; податковий борг Товариства набув статусу безнадійного внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин), що засвідчила Торгово-промислова палата України сертифікатами від 22.09.2017, після чого у Товариства зникла об`єктивна можливість сплачувати свій податковий борг у зв`язку з втратою джерела для виплат такого податкового боргу; списання безнадійного податкового боргу має економічну цінність і Товариство з урахуванням приписів статті 101 Податкового кодексу України та Порядку списання безнадійного податкового боргу платників податків затвердженого  наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013 № 577, має законні сподівання на списання податкового боргу; законне очікування Товариства на списання безнадійного податкового боргу захищається статтею 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, а відмова контролюючого органу Товариству у списанні податкового боргу є неправомірним втручанням в право останнього на мирне володіння майном, яке не відповідає критеріям законності та пропорційності; норми пункту 3.3 розділу ІІІ Порядку списання безнадійного податкового боргу платників податків затвердженого  наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013 № 577, не містять положень про обмеження їх застосування, а чітко визначають, що списанню підлягає також розстрочений (відстрочений) податковий борг (у тому числі нараховані на такий борг проценти), який визнано безнадійним відповідно до Кодексу.

У відповідності до положень частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України у справі здійснено заміну Управління його процесуальним правонаступником - Головним управлінням ДПС у Донецькій області.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 18.03.2021 призначив справу до розгляду спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 06.04.2021.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що   Товариство як платник податків перебуває на обліку в Запорізькому управлінні Офісу великих платників податків ДФС. Згідно з довідкою з ЄДРПОУ основним видом діяльності Товариства за КВЕД є: 35.11 - виробництво електроенергії. Структурна одиниця Товариства - Старобешівська ТЕС до 20.11.2015 перебувала на обліку у ДПІ у Старобешівському районі ГУ ДФС, після реорганізації податкового органу відповідно до  постанови Кабінету Міністрів України від 04.11.2015 № 892 «Деякі питання територіальних органів Державної фіскальної служби», станом на 31.12.2015 перебувала на податковому обліку у Волноваській ОДПІ ГУ ДФС у Донецької області, яка відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 28.03.2018 № 296 «Про реформування територіальних органів Державної фіскальної служби»  була реорганізована шляхом приєднання до Головного управління ДФС у Донецькій області.    

20.11.2014 Департаментом екології та природних ресурсів Донецької обласної державної адміністрації Товариству для    його структурної одиниці - Старобешівської ТЕС як водокористувача (Донецька обл., Старобешівський р-н, смт Новий Світ, вул. Станціонна, 3) видано дозвіл на спеціальне водокористування № УКР-ДОН 5888, строк дії - до 01.11.2017.

01.04.2016 Міністерством екології та природних ресурсів України Товариству для його структурної одиниці - Старобешівської ТЕС видано дозвіл на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами №1424555400-36, термін дії - по 01.04.2023, а також з 01.04.2016 анульовано дозвіл на викиди № 1424555400-00134 від 06.10.2014.

14.04.2014 набрав чинності Указ Президента України від 14.04.2014 №405/2014, яким уведено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13.04.2014 «Про невідкладні заходи щодо боротьби з терористичною загрозою і збереження територіальної цілісності України» та розпочато проведення антитерористичної операції на території Донецької і Луганської областей.

Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 07.11.2014 № 1085-р був затверджений Перелік населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження, та Перелік населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення.

До Переліку населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження віднесено, зокрема, населенні пункти Старобешівського району, де перебував на податковому обліку та провадив свою господарську діяльність відокремлений підрозділ Товариства - Старобешівська ТЕС.

Відповідно до частини четвертої статті 23 Закону України «Про електроенергетики» (у редакції Закону України № 284-VIII від 07.04.2015, який був чинний на час виникнення спірних правовідносин) особливості регулювання правових, економічних та організаційних відносин, пов`язаних з продажем електричної енергії з оптового ринку електричної енергії України на тимчасово окуповану територію та на територію, де органи державної влади тимчасово не здійснюють або здійснюють не в повному обсязі свої повноваження, а також відносин, пов`язаних з виробництвом, передачею, розподілом, постачанням, купівлею, продажем і використанням електричної енергії на тимчасово окупованій території та на території, де органи державної влади тимчасово не здійснюють або здійснюють не в повному обсязі свої повноваження, встановлюються Кабінетом Міністрів України. Перелік населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють або здійснюють не в повному обсязі свої повноваження, визначається Кабінетом Міністрів України.

На виконання вимог частини четвертої статті 23 Закону України «Про електроенергетики» Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 07.05.2015  № 263 «Про особливості регулювання відносин у сфері електроенергетики на території, де органи державної влади тимчасово не здійснюють або здійснюють не в повному обсязі свої повноваження», відповідно до пункту 5 якої (у редакції, чинній на час  виникнення спірних правовідносин) суб`єкти електроенергетики, що одночасно провадять діяльність на контрольованій та неконтрольованій території, ведуть окремий бухгалтерський облік господарської діяльності на неконтрольованій та контрольованій території.

Наказом Міністерства енергетики та вугільної промисловості України від 08.05.2015 № 273 був затверджений Перелік виробників електричної енергії, установки (устаткування та/або енергетичного обладнання) яких знаходяться на території, де органи державної влади не здійснюють, або здійснюють не в повному обсязі свої повноваження, до якого включено Старобешівську ТЕС Товариства.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, відповідно до інтегрованих карток платника податків, за період з 1 кварталу 2015 року по 4 квартал 2016 року у Товариства по Старобешівській ТЕС виникла заборгованість з екологічного податку та з рентної плати за спеціальне використання води, частина якої стягнута на підставі судових рішень, та станом на час розгляду справи у суді першої інстанції сума розстроченого податкового боргу за судовими рішеннями складає 180584888,62 грн. (в тому числі: екологічний податок - 164291059,51 грн., рентна плата за спеціальне використання води - 16293829,11 грн.) та податковий борг 72407920,91 грн. за мінусом    пені та штрафу, нарахованих після звернення Товариства до суду у розмірі 2597206,84 грн. Всього на загальну суму 250395602,69 грн.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами попередніх інстанцій, постановою Донецького окружного адміністративного суду від 27.10.2016 у справі №805/2004/16-а, яка набрала законної сили, позов Волноваської ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області до Товариства про стягнення коштів був задоволений частково: стягнуто з Товариства на користь місцевого бюджету податковий борг: з екологічного податку (за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення) за 1 квартал 2015 року - 2 квартал 2016 року у сумі 144940234,59 грн.; з екологічного податку (за викиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні об`єкти за 1 квартал 2015 року - 2 квартал 2016 року в сумі 428968,56 грн.; з екологічного податку за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах) за 1 квартал 2015 року - 2 квартал 2016 року у сумі 20409647,79 грн.; з рентної плати за спеціальне використання води за 1 квартал 2015 року - 2 квартал 2015 року у сумі 22862224,63 грн. В задоволенні решти позовних вимог було відмовлено. Також вказаною постановою було встановлено спосіб та порядок виконання судового рішення шляхом розстрочення виконання Товариству постанови суду від 27.10.2016 наступним чином: погашення заборгованості розстрочено строком на 60 місяців у період з листопада 2016 року по жовтень 2021 року, а саме: податковий борг з екологічного податку у сумі 165778850,94 грн. вирішено сплачувати щомісячно у сумі по 300000,00 грн. з листопада 2016 року по січень 2018 року, у сумі по 3583974,47 грн. з лютого 2018 року по вересень 2021 року та у сумі 3583974,26 грн. у жовтні 2021 року; податковий борг з рентної плати за спеціальне використання води в сумі 22862224,63 грн. - щомісячно у сумі по 200000,00 грн. з листопада 2016 року по січень 2018 року, у сумі по 446049,44 грн. з лютого 2018 року по вересень 2021 року та у жовтні 2021 року у сумі 236049,27 грн. 

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 06.02.2017 у справі №805/4810/16-а, яка набрала законної сили, позов Волноваської ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області до Товариства про стягнення заборгованості був задоволений: стягнуто з Товариства на користь місцевого бюджету заборгованість: з екологічного податку (за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення) за 3 квартал 2016 року в сумі 32784249,49 грн.; з екологічного податку (за викиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні об`єкти) за 3 квартал 2016 року в сумі 96067,51 грн.; з екологічного податку (за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах) за 3 квартал 2016 року в сумі 4503687,33 грн. Також вказаною постановою було встановлено спосіб та порядок виконання судового шляхом сплати Товариством податкового боргу з екологічного податку у розмірі 37384004,34 грн. впродовж 60 місяців шляхом щомісячної сплати заборгованості у сумі 300000,00 грн. - з березня 2017 року по січень 2019 року, щомісячної сплати сумі 810105,00 грн. - з січня 2019 року по лютий 2022 року та у сумі 810119,34 грн. у лютому 2022 року. 

Податковий борг, щодо якого прийняті вказані судові рішення, виник у Товариства по Старобешівській ТЕС.

У вересні 2017 року Товариство звернулось до Торгово-промислової палати України із заявами про засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) щодо його структурної одиниці - Старобешівської ТЕС для списання безнадійного податкового боргу (в т.ч. розстроченого) за період з 1 кварталу 2015 року по 4 квартал 2016 року з екологічного податку в сумі 240836321,35 грн., в тому числі пеня 79630,25 грн. (заява від 06.09.2017 № 1-Д), та з рентної плати за спеціальне використання води в сумі 31507066,79 грн., в тому числі штрафні санкції в сумі 552852,43 грн. і пеня в сумі 1930565,44 грн. (заява від 06.09.2017 № 2-Д) (дата виникнення безнадійного податкового боргу 21.03.2017), в яких, посилаючись на наявність форс-мажорних обставин з 21.03.2017, зазначав про захоплення у березні 2017 року генеруючих потужностей Старобешівської ТЕС, які знаходяться на непідконтрольній українській владі території (смт Новий Світ Старобешівського р-ну Донецької обл.), та протиправні дії третіх осіб, які взяли під контроль та управління цілісні майнові комплекси Старобешівської ТЕС Товариства (будівлю, обладнання, офісну техніку, транспортні засоби, інше майно, документи бухгалтерського обліку, кадрового обліку), що призвело до втрати контролю над управлінням Старобешівської ТЕС з боку Товариства, про що останнє повідомило відповідні органи державної влади.

22.09.2017 Торгово-промислова палата України на підставі статей 14,  141 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні»  щодо структурної одиниці - Старобешівської ТЕС видала Товариству сертифікати про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), а саме: сертифікат № 7818, яким засвідчила форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) щодо обов`язку (зобов`язання) сплати податкового боргу (в тому числі розстроченого) з екологічного податку в частині структурної одиниці Товариства - Старобешівської ТЕС за 1 квартал 2015 року - 4 квартал 2016 року; сертифікат № 7819, яким засвідчила форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) щодо обов`язку (зобов`язання) сплати податкового боргу (в тому числі розстроченого) з рентної плати за спеціальне використання води в частині структурної одиниці Товариства - Старобешівської ТЕС за 1 квартал 2015 року - 4 квартал 2016 року. Датою настання форс-мажорних обставин відповідно до вказаних сертифікатів є 21.03.2017, форс-мажорні обставини станом на дату видачі сертифікатів тривають.

Листом від 27.08.2018 №2404/05-73 Торгово-промислова палата України повідомила Товариство, що в обох сертифікатах Торгово-промислової палати України була допущена описка щодо номерів судових справ, а саме - помилково вказано постанови    Донецького окружного адміністративного суду від 27.10.2016 року та від 06 лютого 2017 за однаковим номером справи № 805/4810/16-а.    При цьому, постанова Донецького окружного адміністративного суду від 27.10.2016 приймалась у справі № 805/2004/16-а. Проте зазначена описка не впливає на юридичну силу вказаних сертифікатів.

У жовтні 2017 року Товариство направило на адресу Волноваської ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області заяви про списання безнадійного податкового боргу щодо структурної одиниці - Старобешівської ТЕС (за місцем обліку безнадійного податкового боргу): від 03.10.2017 №01-1.1/02494 щодо боргу з екологічного податку за 1 квартал 2015 року - 4 квартал 2016 року в сумі 240836321,35 грн., в тому числі пеня 79630,25 грн.; від 03.10.2017 №01-1.1/02495 щодо боргу з рентної плати за спеціальне використання води за 1 квартал 2015 року - 4 квартал 2016 року в сумі 31507066,79 грн., в тому числі: штрафні санкції в сумі 694852,43 грн., пеня в сумі 1930565,44 грн. До вказаних заяв Товариство додало: сертифікати Торгово-промислової палати України про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 22.09.2017 №7818 та №7819, розрахунок розстроченого податкового боргу, копію звернення до уряду та органів державної влади, копію повідомлення про вчинення кримінального правопорушення, копію листа заступника начальника Слідчого управління Головного управління Національної поліції України в Донецькій області.

За результатами розгляду    вказаних заяв Товариства про списання безнадійного податкового боргу Головне управління ДФС у Донецькій області (яке відповідно до вимог підпункту  191.1.24  пункту  191.1  статті  191 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), виконувало функції контролюючого органу щодо списання безнадійного податкового органу) листом від 02.11.2017 №28842/10/05-99-17-02-26 повідомило Товариство про те, що сертифікати Торгово-промислової палати України засвідчують форс-мажорні обставини Товариства в інтересах Старобешівської ТЕС з 21.03.2017, а тому не можуть бути належною підставою для визнання боргу Товариства безнадійним та його списання в порядку, передбаченому пунктами 101.1, 101.2 статті 101 Податкового кодексу України, оскільки посвідчують настання (існування) форс-мажорних обставин щодо обов`язку сплати податкового боргу з 21.03.2017, а податковий борг платника податків виник до настання форс-мажорних обставин. Факт виникнення податкового боргу встановлено судом, що свідчить про відсутність у ньому ознак «безнадійності».

Також, судами було встановлено, що щодо спірного питання стосовно податкового боргу та з метою отримання висновків, чи є цей податковий борг безнадійним, Товариство звернулося до провідних наукових організацій для проведення дослідження та підготовки висновків щодо тлумачення та застосування  статті 101 Податкового кодексу України  із залученням науковців, які включені до Науково-консультативної ради при Верховному Суді, за результатом чого отримало висновки про те, що спірний податковий борг є безнадійним та підлягає списанню відповідно до  статті 101 Податкового кодексу України, зокрема:  висновок Інституту держави і права імені В.М. Корецького    Національної академії наук України, а саме Висновок науково-правової експертизи щодо доктринального тлумачення та застосування окремих норм податкового законодавства України стосовно списання безнадійного боргу, виконаний відповідно до звернення Товариства на підставі  Закону України «Про наукову і науково-технічну експертизу», який підготовлений членом Науково-консультативної ради при Верховному Суді, кандидатом юридичних наук, старшим науковим співробітником інституту О.Л. Богініч та затверджений членом-кореспондентом Національної академії правових наук України, т.в.о. директора Інституту Нагребельним В.П. (висновок від 17.08.2018 №126/184-е) (т.5 а21-31); консультативний висновок №006/СЛМ/18 науково-правового дослідження, складений Центром судової експертизи та експертних досліджень ДП «Інформаційні судові системи» ДСА України, який підготовлений членом Науково-консультативної ради при Верховному Суді, доктором юридичних наук, професором Ю.О. Заікою та кандидатом юридичних наук, доцентом Л.М. Силенко (висновок від 17.08.2018 року). У висновках зазначено, що науковцями проведено аналіз чинного законодавства України про врегулювання відносин щодо податкового боргу платників податків, зокрема,  статті 101 Податкового кодексу України, Порядку списання безнадійного податкового боргу платників податків, затвердженого  наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013 року № 577, статті  14, частини другої статті  141 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні»,  статті 10 Закону України «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції», Регламенту засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), затвердженого рішення Президії Торгово-промислової палати України від 18.12.2014 №44(5),  Закону України «Про електроенергетику»,  постанови Кабінету Міністрів України «Про особливості регулювання відносин у сфері електроенергетики на території, де органи державної влади тимчасово не здійснюють або здійснюють не в повному обсязі свої повноваження» від 07.05.2015 № 263, вивчення судової практики, документів, що надані на дослідження, та їх оцінка, в результаті чого науковці дійшли висновку, що податковий борг (в тому числі розстрочений) з екологічного податку та з рентної плати за спеціальне використання води в частині структурної одиниці Товариства - Старобешівської ТЕС за 1 квартал 2015 року - 4 квартал 2016 року є безнадійним податковим боргом, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин) відповідно до підпункту 101.2.4  пункту  101.2  статті  101 Податкового кодексу України  та відповідно до пункту  101.1  статті  101 Податкового кодексу України  і процедури,    передбаченої Порядком списання безнадійного податкового боргу платників податків, затвердженим  наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013 № 577, підлягає списанню, як безнадійний податковий борг, оскільки існував на день виникнення форс-мажорних обставин, визначених сертифікатами Торгово-промислової палати України № 7818 та № 7819 про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), тобто період дії обставин непереборної сили, визначений вказаними сертифікатами, розпочався з 21.03.2017 та триває на дату дослідження.
Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.175 пункту 14.1 статті 14  Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), податковий борг - це сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до пункту 101.1 статті 101 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) списанню підлягає безнадійний податковий борг, у тому числі пеня та штрафні санкції, нараховані на такий податковий борг.

Згідно з підпунктом 101.2.4 пункту 101.2    статті 101 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)  встановлено, що під терміном «безнадійний» розуміється податковий борг платника податків, що виник внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин).

Пунктом 101.5  статті 101 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що контролюючі органи щокварталу здійснюють списання безнадійного податкового боргу. Порядок такого списання встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до статті 101 глави 9 розділу II Податкового кодексу України наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013  № 577 був затверджений Порядок списання безнадійного податкового боргу платників податків (далі - Порядок), відповідно до підпункту 4 пункту 2.1 розділу ІІ якого під терміном «безнадійний податковий борг» слід розуміти, зокрема, податковий борг платника податків, що виник унаслідок обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин). Такий факт непереборної сили підтверджується Торгово-промисловою палатою України - про настання обставин непереборної сили чи стихійного лиха на території України.

Згідно з пунктами 3.1-3.3 розділу ІІІ Порядку визначення сум безнадійного податкового боргу, що підлягає списанню органами доходів і зборів, здійснюється на підставі даних інформаційних систем органів доходів і зборів (далі - ІС) станом на день виникнення безнадійного податкового боргу. Днем виникнення безнадійного податкового боргу вважається: у випадку, визначеному в підпункті 4 пункту 2.1 розділу II цього Порядку, - день, що настає за граничним терміном погашення грошових зобов`язань за період, на який припадає дата, зазначена в документі, що засвідчує факт непереборної сили. Списанню підлягає також розстрочений (відстрочений) податковий борг (у тому числі нараховані на такий податковий борг проценти), який визнано безнадійним відповідно до Кодексу.

Підпунктом 4.1 розділу ІV Порядку передбачено, що у випадках, передбачених підпунктом 4 пункту 2.1 розділу ІІ цього Порядку, платник податків звертається до органу доходів і зборів за місцем обліку безнадійного податкового боргу та/або за місцем обліку такого платника з письмовою заявою, в якій зазначаються суми податків та зборів, що підлягають списанню. До заяви обов`язково додаються документи, зазначені в підпункті 4 пункту 2.1 розділу ІІ цього Порядку які підтверджують, що податковий борг вважається безнадійним.

Підпунктом 4.2 розділу ІV Порядку встановлено, що за результатами розгляду документів, наданих платником податків, керівник (його заступник) органу доходів і зборів за наявності підстав приймає рішення про списання безнадійного податкового боргу, яке оформляється на бланку за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. Рішення про списання безнадійного податкового боргу складається у двох примірниках: перший для платника податків, другий для органів доходів і зборів.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Товариством при зверненні до контролюючого органу із заявами про списання безнадійного податкового боргу були дотримані вимоги статті 101 Податкового кодексу України та Порядку списання безнадійного податкового боргу платників податків, тоді як відмовляючи у списанні податкового боргу, контролюючий орган виходив з того, що податковий борг виник до настання форс-мажорних обставин та підтверджений судовими рішеннями, що свідчить про відсутність у нього ознак безнадійності. 

Так, відповідно до розділу ІІ Переліку обставин, що свідчать про наявність загрози виникнення або накопичення податкового боргу, і доказів існування таких обставин, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1235  (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), обставинами, що є підставою для відстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу заявника є форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), зазначені у частині другій статті 14 1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні», що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативно-правовими актами. Доказами, що підтверджують факт настання (існування) зазначених обставин, є, зокрема, сертифікат Торгово-промислової палати про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили).

Відповідно до абзацу 3 частини третьої статті 14 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) Торгово-промислова палата України засвідчує форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), а також торговельні та портові звичаї, прийняті в Україні, за зверненнями суб`єктів господарської діяльності та фізичних осіб.

Статтею 141 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю. Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) для суб`єктів малого підприємництва видається безкоштовно. Форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо. 

Згідно з частиною першою статті 14 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що Торгово-промислова палата України здійснює свою діяльність відповідно до цього Закону, інших законів, нормативно-правових актів та свого Статуту.

Порядок засвідчення форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили) визначений Регламентом засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), що затверджений Рішенням Президії Торгово-промислової палати України від 18.12.2014 № 44(5), який набрав чинності з 18.12.2014 та чинний на момент виникнення спірних правовідносин.

Статтею 6.1. вказаного Регламенту передбачено, що підставою для засвідчення форс-мажорних обставин є наявність однієї або більше форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), перелічених у статті 141 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» в редакції від 02.09.2014, а також визначених сторонами за договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими, відомчими та/чи іншими нормативними актами, які вплинули на зобов`язання таким чином, що унеможливили його виконання у термін, передбачений відповідно договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими та/чи іншими нормативними актами. 

Форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) засвідчуються за зверненням суб`єктів господарської діяльності та фізичних осіб по кожному окремому договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання яких настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання яких стало неможливим через наявність зазначених обставин. До кожної окремої заяви додається окремий комплект документів (стаття 6.2. Регламенту).

Пунктом 6.9 Регламенту встановлено, що надані Заявником документи для засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) мають свідчити про: надзвичайність таких обставин (носять винятковий характер і знаходяться за межами впливу сторін);  непередбачуваність обставин (їх настання або наслідки неможливо було передбачити, зокрема на момент укладення відповідного договору, перед терміном настанням зобов`язання або до настання відповідного обов`язку); невідворотність (непереборність) обставин (неминучість події/подій та/або її/їх наслідків); причинно-наслідковий зв`язок між обставиною/подією і неможливістю виконання Заявником своїх конкретних зобов`язань (за договором, контрактом, угодою, законом, нормативним актом, актом органів місцевого самоврядування тощо).

За приписами пункту 6.10 Регламенту за результатами розгляду заяви і наданих документів та прийняття рішення уповноваженою особою щодо можливості засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) за наявністю підстав, видає Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили).

У справі, що розглядається, суди встановили, що Товариство надало контролюючому органу належні докази настання форс-мажорних обставин для списання податкового боргу, а саме сертифікати Торгово-промислової палати України, якими Товариству засвідчено настання форс-мажорних обставини (обставини непереборної сили) з 21.03.2017 щодо    обов`язку (зобов`язання) сплати податкового боргу (в тому числі розстроченого) з екологічного податку та рентної плати за спеціальне використання води за 1 квартал 2015 року - 4 квартал 2016 року.

При цьому, суди обґрунтовано відхилили як безпідставні посилання Управління на те, що сертифікати не можуть бути належною підставою для визнання боргу Товариства безнадійним та його списання в порядку, передбаченому Податковим кодексом України, оскільки посвідчують настання (існування) форс-мажорних обставин щодо обов`язку сплати податкового боргу з 21.03.2017, тоді як вказаний податковий борг виник до настання форс-мажорних обставин, а у сертифікатах відсутній зафіксований причинно-наслідковий зв`язок між фактом настання форс-мажорних обставин та їх конкретною дією на фінансово-господарську діяльність платника, а також посилання на будь-які підтверджуючі документи уповноважених органів, оскільки: відповідно до наказу Міністерства енергетики та вугільної промисловості України від 08.05.2015 № 273 Старобешівська ТЕС віднесена до переліку виробників електричної енергії, установки (устаткування та/або енергетичного обладнання) яких знаходяться на території, де органи державної влади не здійснюють, або здійснюють не в повному обсязі свої повноваження; Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 07.11.2014 № 1085-р  Старобешівський район Донецької області віднесений до переліку населених пунктів на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють свої повноваження; Старобешівська ТЕС здійснює свою діяльність у відповідності до вимог постанови Кабінету Міністрів України від 07.05.2015 № 263 «Про особливості регулювання відносин у сфері електроенергетики на території, де органи державної влади тимчасово не здійснюють або здійснюють не в повному обсязі свої повноваження»; про втрату контролю над управлінням Старобешівської ТЕС Товариство  офіційно повідомило органи державної влади України: Кабінет Міністрів України, Раду національної безпеки і оборони України, Генерального прокурора України, Службу безпеки України, Національну поліцію України, Міністерство енергетики та вугільної промисловості України, Фонд державного майна України; згідно листа Слідчого управління головного управління Національної поліції України в Донецькій області від 19.04.2017 № 3391/20/02-2017 відомості про скоєне кримінальне правопорушення стосовно Товариства були внесені до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань за № 12017050640000133.

Зазначені обставини разом із доданими Товариством підтверджуючими документами були оцінені Торгово-промисловою палатою України (що знайшло своє відображення у зазначених сертифікатах) під час розгляду заяв Товариства щодо засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), за наслідками яких у відповідності до пункту 6.11 Регламенту Торгово-промислова палата України видала Товариству сертифікати від 22.09.2017 № 7818 та № 7819, якими засвідчила період настання форс-мажорних обставин: дата настання - 21.03.2017; дата закінчення - тривають станом на дату видачі сертифікатів.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що саме з 21.03.2017 встановлено настання форс-мажорних обставин для Товариства та з урахуванням положень пунктів  101.2,  101.5  статті  101 Податкового кодексу України, Порядку списання безнадійного податкового боргу, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 10.10.2013  № 577, вказаний податковий борг набув статусу безнадійного податкового боргу.    

Посилання Управління на те, що ним не було вчинено будь-яких протиправних дій щодо відмови Товариству у списанні податкового боргу, а лише повідомлено про відсутність підстав для його списання, були обґрунтовано визнані судами попередніх інстанцій безпідставними, оскільки лист від 02.11.2017 № 28842/10/05-99-17-02-26 був направлений Товариству саме за наслідками розгляду заяв позивача про списання безнадійного податкового боргу. 

Також суди попередніх інстанцій обґрунтовано відхилили як безпідставні посилання Управління на втручання в дискреційні повноваження контролюючого органу, оскільки судові рішення не містять вимоги про безпосереднє списання податкового боргу, а зобов`язують податковий орган прийняти рішення про списання безнадійного податкового боргу як орган, який наділений такими повноваженнями.

При цьому, суд касаційної інстанції виходить з того, що дискреційне повноваження надає суб`єкту владних повноважень  певний ступінь свободи при прийнятті рішення, тобто, у межах, які визначені законом, цей суб`єкт має можливість самостійно (на власний розсуд) обирати один з кількох варіантів рішення. Разом з тим повноваження суб`єкта владних повноважень не є дискреційними, якщо законом встановлено тільки один варіант рішення.

Згідно з Рекомендацій Комітету Міністрів Ради Європи N R (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Верховний Суд у постанові від 06.03.2019 у справі № 1640/2594/18 (провадження № К/9901/67463/18) зазначив, що дискреційні повноваження - це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених нормативно-правовим актом, проектом нормативно-правового акта.

У разі наявності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту є втручанням у дискреційні повноваження.

Водночас повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти, чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

Зважаючи на те, що установлені судами обставини та застосовані норми матеріального права свідчать про те, що бездіяльність Управління щодо неприйняття рішення про списання безнадійного податкового боргу, є протиправною, позовна вимога Товариства в частині зобов`язання Управління прийняти рішення про списання безнадійного податкового боргу була правомірно задоволена судами. 

При цьому, суд апеляційної інстанції обґрунтовано виходив з того, що в силу положень статті 191 Податкового кодексу України начальник Управління виконує делеговані повноваження, закріплені положенням, та не виступає як самостійний суб`єкт у спірних правовідносинах, з огляду на що правомірно скасував рішення суду першої інстанції у цій частині та прийняв нове рішення у зазначеній частині. 

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Управління підлягає залишенню без задоволення, а постанова Першого апеляційного адміністративного суду від 18.12.2018 - без змін. 

Керуючись ч.1 ст. 52, п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області залишити без задоволення, а постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 18.12.2018 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева В.П. Юрченко   В.В. Хохуляк