ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 червня 2021 року 
м. Київ
справа № 815/973/18
касаційне провадження № К/9901/739/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Юрченко В.П.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін  касаційну скаргу Київської міської митниці ДФС (далі - Митниця) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20.04.2018 (суддя Тарасишина О.М.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 28.11.2018 (головуючий суддя - Яковлєв О.В., судді - Градовський Ю.М.) у справі за позовом Приватного підприємства «Табак Інтернешнл» (далі - Підприємство) до Київської міської митниці ДФС про скасування рішень, 

У С Т А Н О В И В:
У березні 2018 року Підприємство звернулось до суду із позовами до Митниці, у яких просило: визнати протиправними та скасувати рішення Митниці про визначення коду товару від 22.12.2017 № КТ-UA100000-0207-2017, від 26.02.2018 року № КТ-UA100000-0022-2018; зобов`язати Митницю здійснити дії щодо митного оформлення та пропуску товару (тютюнові вироби HARVEST) через митний кордон України за кодом згідно з   УКТ ЗЕД   2402100000, який переміщується в контейнерах та відображено в декларації № UA100050/2017/228798 від 20.12.2017; зобов`язати Митницю здійснити дії щодо митного оформлення та пропуску товару (тютюнові вироби COLTS та CAPTAIN BLACK) через митний кордон України за кодом згідно з   УКТ ЗЕД   2402100000, який переміщується в контейнерах та відображено в декларації № UA100050/2018/279518 від 19.01.2018.
Одеський окружний адміністративний суд ухвалою від 19.04.2018 справи № 815/973/18 та ; 815/975/18 об`єднав в одне провадження.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Підприємство послалося на те, що Підприємство згідно контрактів на поставку №2528/TLO від 17.04.2012, № 1 від 08.08.2014 та відповідних ліцензій імпортує в Україну сигари (сигарили) COLTS, CAPTAIN BLACK (виробник Scandinavian Tobacco Group Eersel B.V., Нідерланди), HARVEST (виробник Joh. Wilhelm von Eicken Gmbh (Німеччина). В контрактах зазначено, що їх предметом є поставка сигар (сигарил). Так, з метою митного оформлення товару за вказаними контрактами 20.12.2017 та 19.01.2018 Підприємство подало до Митниці вантажні митні декларації IM-40 № UA100050/2017/228798, IM-40 № 100050/2018/279518, згідно з графою 33 яких   товар було класифіковано за кодом УКТ ЗЕД   2402100000. На підтвердження вірного визначення Підприємством коду даної продукції за УКТ ЗЕД Підприємство отримано висновок експертного дослідження № 21793/21963-21982/16-34 від 26.12.2016, проведеного КНДІСЕ, за результатами дослідження якого встановлено, що тютюнові вироби є сигарилами, а не сигаретами. Також, Підприємством були надані висновки державної санітарно-епідеміологічної експертизи  та сертифікати відповідності, в яких в яких вказано, що сигари COLTS, CAPTAIN BLACK та HARVEST відповідають діючим в Україні стандартам та нормам.  Крім того, згідно зі статтею 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів» на кожній пачці тютюнових виробів вказується їх загальна та власна назва. Так, на пачці сигар (сигарил) COLTS, CAPTAIN BLACK та HARVEST їх виробниками вказано «Little Cigars», тобто «малі сигари». Крім іншого, Підприємство зазначає, що Митниця не мала достатніх підстав та вичерпної інформації (оскільки її не було отримано й за результатами спеціальних досліджень)для зміни визначеного Підприємством коду товару за УКТ ЗЕД 2402100000.
Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 20.04.2018, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 28.11.2018, позов звдовольнив: визнав протиправними та скасував рішення Митниці про визначення коду товару від 22.12.2017 № КТ-UA100000-0207-2017, від 26.02.2018 року № КТ-UA100000-0022-2018; зобов`язав Митницю здійснити дії щодо митного оформлення та пропуску товару (тютюнові вироби HARVEST) через митний кордон України за кодом згідно з   УКТ ЗЕД   2402100000, який переміщується в контейнерах та відображено в декларації № UA100050/2017/228798 від 20.12.2017; зобов`язав Митницю здійснити дії щодо митного оформлення та пропуску товару (тютюнові вироби COLTS та CAPTAIN BLACK) через митний кордон України за кодом згідно з УКТ ЗЕД   2402100000, який переміщується в контейнерах та відображено в декларації № UA100050/2018/279518 від 19.01.2018.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій мотивовані тим, що: наявними у справі доказами, зокрема, висновками державної санітарно-епідеміологічної експертизи, сертифікати відповідності, висновком експертного, проведеного КНДІСЕ, власними назвами товару, нанесеними на пачках виробниками сигар (сигарил), листами виробників, а також і висновком експерта Одеського НДЕКЦ МВС України від 21.11.2018 № 334 Е/2509-х, наданим на виконання вимог ухвали слідчого судді Приморського районного суду міста Одеси від 09.11.2018, підтверджено, що ввезені Підприємством тютюнові вироби (COLTS, CAPTAIN BLACK та HARVEST) не є сигаретами, а є сигарилами (тонкими сигарами) за сукупністю морфологічних ознак, складу обгортки та маркувань; Законом України «Про Митний тариф України» встановлено, що сигарили мають класифікуватись по товарній позиції 2402100000 без будь-яких обмежень; встановлене неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків Підприємства мало трактуватись митним органом на користь Підприємства; класифікацію товарів за УКТ ЗЕД здійснює особа, яка подає декларацію, тоді як орган доходів і зборів здійснює контроль за такою класифікацією і може самостійно змінити код товару лише у тому разі, коли виявить порушення правил класифікації з боку декларанта, чого у даному випадку встановлено не було; в основу прийняття оспорюваних рішень про визначення коду товару Митниця не покладала листи іноземних митних органів; на повноваження митного органу щодо самостійного визначення коду товару не є дискреційними та обумовлені виключно наявністю порушення правил класифікації товарів з боку декларанта.
Митниця оскаржила рішення суду апеляційної інстанції до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, який ухвалою від 09.01.2019 відкрив касаційне провадження у справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: за інформацією, наданою митною адміністрацією країни Німеччини тютюнові вироби HARVEST класифікуються за кодом 2402209020 за УКТ ЗЕД; тютюнові вироби, ввезені Підприємством, не відповідають вимогам пунктів (а) та (б) Додаткових пояснень до товарної категорії 2402100000 та не можуть класифікуватися у цій товарній категорії; висновок Одеського НДЕКЦ МВС України від 21.11.2018 № 334 Е/2509-х не був наданий до митного оформлення та до суду першої інстанції; Пояснення, закріпленні наказом ДФС України від 09.06.2015 № 401, можуть використовуватися  митними органами України та суб`єктами зовнішньоекономічної діяльності для визначення коду товарів; нормами процесуального законодавства сторонам гарантовано право бути присутніми у судовому засіданні, надавати аргументи, заперечення та докази на підтримання своєї позиції, тоді як судом апеляційної інстанції таке право Митниці було порушене, оскільки П`ятий апеляційний адміністративний суд переніс розгляд справи в режимі відеоконференції на 28.11.2018 без з`ясування можливості проведення відеоконференції та не погодив час відеозв`язку з Окружним адміністративним судом міста Києва.
У відзиві на касаційну скаргу Підприємство просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін, з підстав того, що: Гармонізована система опису та кодування товарів містить чітке розмежування товарів, а саме: сигари, сигари з відрізаними кінцями та сигарили  класифікуються за кодом 240210, а сигарети - за кодом 240220; Пояснення до Гармонізованої системи опису та кодування товарів не передбачають жодних вимог щодо певних вагових та габаритних характеристик будь-яких видів сигар та сигарил як правової умови класифікації зазначеної продукції в товарній підпозиції 240210; інформація, надана митною адміністрацією країни Німеччини, не може братися до уваги як доказ, оскільки надана без офіційного перекладу на українську мову, отримана ймовірно з мережі Інтернет і не може відображати об`єктивні, достовірні та офіційні дані, з урахуванням того, що така інформація не слугувала підставою для прийняття оспорюваних рішень про визначення коду товарів; Митниця не надала суду  вмотивованого письмового рішення керівника органу доходів і зборів або особи, яка виконує його обов`язки, про відбір проб товару, за результатами дослідження якого зроблені висновки ДПМЕ ДФС № 142005802-0361 від 13.10.2017 та № 142005802-0045 від 22.02.2018, а відсутність такого рішення є грубим порушенням положень частини другої статті 356 Митного кодексу України; Митниця, замовляючи вказані висновки ДПМЕ ДФС, також не ставила перед експертами завдання визначити код товару за УКТ ЗЕД; згідно ДСТУ ГОСТ 3935:2004 «Сигарети»: сигарети виготовляються з суміші тютюнової сировини, яка пройшла ферментацію та іншу технологічну обробку, і паперу для сигарет, а згідно ГОСТ 5709-86 «Бумага для сигарет»: папір для сигарет виготовляється з обробленої целюлози без додавання тютюну, що вкотре свідчить про те, що ввезені Підприємством тютюнові вироби не вважаються сигаретами; згідно з частиною четвертою статті 195 Кодексу адміністративного судочинства України ризики технічної неможливості участі у відеоконференції поза межами приміщення суду, переривання зв`язку  тощо несе учасник справи, який подав відповідну заяву. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 18.01.2021 прийняв касаційну скаргу Митниці до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 19.01.2021.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди встановили, що згідно ліцензії на право здійснення імпорту тютюнових виробів серії ІТ № 000249 від 19.05.2017 Підприємство має право імпорту тютюнових виробів за кодом ТН ЗЕД 2402, 2403.
08.08.2014 між Підприємством та виробником Joh. Wilhelm von Eicken Gmbh був укладений контракт на поставку № 1, згідно якого позивач імпортує в Україну сигари (сигарили) HARVEST.
20.12.2017 Підприємством з метою оформлення товару за зазначеним контрактом подано вантажну митну декларацію IM-40 № UA100050/2017/228798, в якій зазначено опис товару (графа 31   ВМД): тютюнові вироби, вироблені з 100% натурального тютюну, виготовлені машинним методом; обгортка курильної частини вироблена із речовин, що складаються з частинок рослин родини пасльонових (Solanaceae) роду тютюн (Nikotiana), гомогенізовані (відновлені), в яких міститься нікотин (алкалоїд притаманний тютюну); з відрізаними кінцями, а саме:
арт.117204029-HARVEST SWEET CHERRY, 10 шт/упаковка, (кількість пачок 195000 шт., чиста вага позиції складає 1920,75 кг. Обклеєно марками акцизного податку типу ТІ ЗФ, кількість марок по позиції 195000 шт.) всього 1950 тис. шт.;
арт. 117204034-HARVEST SWEET CHERRY SPECIAL FILTER, 10 шт/упаковка, (кількість пачок 31000 шт., чиста вага позиції складає 305,35 кг. Обклеєно марками акцизного податку типу ТІ ЗФ, кількість марок по позиції      31000 шт.) всього 310 тис. шт.;
арт. 117204134-HARVEST SWEET VANILLA, 10 шт./упаковка, (кількість пачок 140000 шт., чиста вага позиції складає 1379 кг. Обклеєно марками акцизного податку типу ТІ ЗФ, кількість марок по позиції      140000 шт.) всього 1400 тис. шт.;
арт. 117204142-HARVEST SWEET VANILLA SPECIAL FILTER, 10 шт/упаковка, (кількість пачок 135000 шт., чиста вага позиції складає 1329,75 кг. Обклеєна марками акцизного податку типу ТІ ЗФ кількість марок по позиції 135000 шт.) всього 1350 тис. шт.;
арт.117204300-HARVEST SWEET COCONUT, 10 шт/упаковка, (кількість пачок      20000 шт., чиста вага позиції складає 188 кг. Обклеєно марками акцизного податку типу ТІ ЗФ, кількість марок по позиції      20000 шт.) всього 200 тис. шт. Товар обклеєно марками акцизного податку України типу ТІ ЗФ в кількості 521000 шт. Загальна кількість марок складає 521000 шт. Загальна чиста вага складає 5122,85 кг. Торговельна марка HARVEST. Виробник Joh. Wilhelm von Eicken Gmbh, країна виробництва DE Німеччина.
Згідно з графою 33 зазначеної   ВМД, товар класифіковано за кодом УКТ ЗЕД 2402100000.
Крім того, 17.04.2012 між ПП «Табак Інтернешнл» та виробником Scandinavian Tobacco Group Eersel B.V. був укладений контракт на поставку № 2528/TLO, згідно якого позивач імпортує в Україну сигари (сигарили) СOLTS, CAPTIAN BLACK.
19.01.2018 Підприємством з метою митного оформлення товару за зазначеним контрактом подано митну декларацію IM-40 №UA100050/2018/279518, в якій зазначив опис товару (графа 31   ВМД): Тютюнові вироби, вироблені з 100% натурального тютюну виготовлені машинним методом; обгортка курильної частини вироблена із речовин, що складаються з частинок рослин родини пасльонових (Solanaceae) роду тютюн (Nicotiana). Гомогенізовані (відновлені), в яких міститься нікотин (алканоїд притаманний тютюну); з відрізаними кінцями, а саме:
арт. 32010050-COLTS DARC COCOA TASTE, 20 шт/упаковка, (кількість пачок      21000 шт., чиста вага позиції складає 483,84 кг. Обклеєно марками акцизного податку типу ТІ ЗФ, кількість марок по позиції      10800 шт.)      всього 216 тис. шт.;
арт.32010038-CAPTAIN BLACK WHITE CREMA, 20 шт/упаковка, (кількість пачок      17700 шт., чиста вага позиції складає 407,1 кг. Обклеєно марками акцизного податку типу ТІ ЗФ, кількість марок по позиції      17700 шт.) всього 354 тис. шт.;
арт.32010039 - CAPTAIN BLACK DARK CREMA, 20 шт/упаковка, (кількість пачок 65100 шт., - 65100 шт., чиста вага позиції складає 1497,3 кг. Обклеєно марками акцизного податку типу ТІ ЗФ, кількість марок по позиції 65100 шт.) всього 1302 тис. шт.;
арт.32010040 - CAPTAIN BLACK CHERISE, 20 шт/упаковка, (кількість пачок      237000 шт., чиста вага позиції складає 5451 кг., Обклеєно марками акцизного податку типу ТІ ЗФ, кількість марок по позиції 237000 шт.) всього 4740 тис. шт.;
арт. 32010791 - CAPTAIN BLACK GRAPE, 20 шт/упаковка, (кількість пачок      24900 шт., чиста вага позиції 572,7 кг. Обклеєно марками акцизного податку типу ТІ ЗФ, кількість марок по позиції      24900 шт.)      всього 498 тис. шт.;
арт. 32011580 - CAPTAIN BLACK SILVER, 20 шт/упаковка, (кількість пачок      13800 шт., чиста вага позиції складає 317,4 кг. Обклеєно марками акцизного податку типу ТІ ЗФ, кількість марок по позиції 13800 шт.)      всього 276 тис. шт. Виробник Scandinavian Tobacco Group Eersel B.V., Нідерланди (на виробничих потужностях Scandinavian Tobacco Group Lane Limited, Сполучні Штати Америки), країна виробництва US США.
Згідно з графою 33 зазначеної   ВМД   товар класифіковано за кодом УКТ ЗЕД 2402100000.
Митницею було відібрано проби товару та проведено лабораторні дослідження з метою встановлення характеристик, визначальних для класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД, за результатами яких були складені висновки експертів Департаменту податкових та митних експертиз ДФС № 142005802-0361 від 13.10.2017 та № 142005802-0045 від 22.02.2018. При цьому, вмотивованого письмового рішення керівника органу доходів і зборів або особи, яка виконує його обов`язки, про відбір проб товару, матеріали справи не містять.
Зокрема, у висновку експерта Департаменту податкових та митних експертиз ДФС № 142005802-0361 від 13.10.2017 (пункт 12 «Висновки»), вказано, що: згідно з наданими сертифікатом відповідності (п. 7.4) продукція  HARVEST є сигарами (сигарилами); згідно з наданими експертними висновками (пп. 7.8-7.10) тютюнові вироби HARVEST є сигарилами; на даний час в Україні чинними нормативно-технічними документами, якими встановлюються вимоги щодо показників якості сигар та сигарет, є ГОСТ 8699-76 та ДСТУ ГОСТ 3935:2004 відповідно; згідно ГОСТ 8699-76 сигари виготовляються з відібраного по міцності, аромату кольору  листя сигарних сортів тютюну, обробленого по ГОСТ 3714-79, і отримуються шляхом загортання начинки в підлист з наступною закаткою в покривний лист; сигарети, згідно з ДСТУ ГОСТ 3935:2004, виготовляються з суміші тютюнової сировини, яка пройшла ферментацію та іншу технологічну обробку, і паперу для сигарет згідно з ГОСТ 5709-86 (виготовляється з обробленої целюлози); згідно з інформацією з інтернет-джерел начинка сигарили виготовляється з сигарного тютюну або іншої тютюнової сировини, а обгортка - з сигарного листа, відновленого тютюну або спеціального паперу; національні та міждержавні стандарти, якими б визначались поняття сигарили, віднослений тютюн, та встановлювались вимоги щодо показників їх якості та критерії їх оцінки в Україні відсутні; відповідно до маркування зразки № 1 - № 8 є «Little Cigars» (маленькими сигарами), зразки №9 - № 10 «superslim сigar» (супертонкими сигарами) з відповідними смаками; маркування українською мовою, наявність марок акцизного податку України на споживчих упаковках зразків відповідають вимогам Закону України Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів»; надані на дослідження зразки № 1 - № 10 являють собою тютюнові вироби в споживчих упаковках, цілі, чисті, однакового кольору, курильні частини яких щільно та рівно закатані обгортками без складок та однакові за товщиною по всій довжині, з міцно приклеєними фільтрами, мають рівноміру щільність заповнення по довжині курильної частини, обріз рівний. Зразки № 2, № 4 мають спеціальний вугільний фільтр з повітряною камерою; у складі обгорток курильних частин зразків № 1 - № 10 мікроскопічним методом виявлено рослинні волокна (однозначно ідентифікувати які не видається можливим у зв`язку з відсутністю відповідної нормативно-технічної документації); методом хромато-мас-спектрометрії виявлено пропіленгліколь (вологоутримуючий агент, розчинник, стабілізатор, холодоагент), нікотин (алкалоїд, характерний для тютюну), гліцерин (вологоутримуючий агент, розчинник, загусник, плівкоутворювач, роздільник, засіб для капсулювання) - зразки № 1 - № 10 та бензиловий спирт (запашну речовину) - зразки № 1, № 2, № 6, № 10. Проте однозначно визначити склад обгорток та ідентифікувати їх як відновлений тютюн або сигаретний папір не видається можливим; маса одного виробу без фільтру наданих зразків № 1 - № 10 становить менше 2,3 г., довжина окружності по периметру курильних частин менше 34 мм.
У висновку експерта Департаменту податкових та митних експертиз ДФС № 142005802-0045 від 22.02.2018 (пункт 12 «Висновки»), вказано, що: результати опрацювання нормативно-технічної документації, літературних та інтернет джерел та маркування споживчих упаковок зразків № 1 - № 7 наведено у підпункті 3 пункту 11 висновку, а саме: у наданому сертифікаті відповідності (п. 7.7) продукція  CAPTAIN BLACK та COLTS зазначається як сигари (сигарили); згідно з наданими супровідними документами (пп. 7.8-7.10) тютюнові вироби продукція  CAPTAIN BLACK та COLTS є сигарилами; згідно з маркуванням на споживчих упаковках надані на дослідження зразки № 1 - № 7 є сигарами з фільтром; сигарети, згідно з ДСТУ ГОСТ 3935:2004, виготовляються з суміші тютюнової сировини, яка пройшла ферментацію та іншу технологічну обробку, і паперу для сигарет згідно з ГОСТ 5709-86 (виготовляється з обробленої целюлози); національні та міждержавні стандарти, якими б визначались поняття сигарили, віднослений тютюн, та встановлювались вимоги щодо показників їх якості та критерії їх оцінки в Україні відсутні; згідно з інформацією з інтернет-джерел начинка сигарили виготовляється з сигарного тютюну або іншої тютюнової сировини, а обгортка - з сигарного листа, відновленого тютюну або спеціального паперу; маркування українською мовою, наявність марок акцизного податку України на споживчих упаковках зразків відповідають вимогам Закону України Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів»; надані на дослідження зразки № 1 - № 7 являють собою тютюнові вироби в споживчих упаковках, цілі, чисті, курильні частини щільно та рівно закатані обгортками без складок та однакові за товщиною по всій довжині, з міцно приклеєними фільтрами, курильні частини мають рівномірну щільність заповнення по довжині різаним тютюновим листям, обріз рівний, вироби однакового кольору в упаковці, курильна частина - коричневого, а фільтр - темно-коричневого (зразки № 1 - № 5, № 7) та чорного кольорів (зразок № 6). у складі обгорток курильних частин зразків № 1 - № 7 мікроскопічним методом виявлено рослинні волокна (однозначно ідентифікувати які не видається можливим у зв`язку з відсутністю відповідної нормативно-технічної документації); методом хромато-мас-спектрометрії виявлено нікотин (алкалоїд, характерний для тютюну). Проте однозначно визначити склад обгорток та ідентифікувати їх як відновлений тютюн або сигаретний папір не видається можливим; маса одного виробу без фільтру наданих зразків № 1 - № 7 становить менше 2,3 г., довжина окружності по периметру курильних частин менше 34 мм.
На підставі зазначених висновків Митницею були прийняті рішення про визначення коду товару від 22.12.2017 № КТ   -0207-2017 та від 26.02.2018 року № КТ UA 100000-0022-2018, якими ввезений Підприємством товар було класифіковано за кодом 2402209020   УКТ ЗЕД.
При прийнятті вказаних рішень митниця керувалася: Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічною діяльністю (УКТ ЗЕД) у редакції товарної номенклатури Митного тарифу України; висновками експертів Департаменту податкових та митних експертиз ДФС № 142005802-0361 від 13.10.2017 та № 142005802-0045 від 22.02.2018 відповідно.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Відповідно до частин першої - п`ятої статті 69 Митного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД. Органи доходів і зборів здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД. На вимогу посадової особи органу доходів і зборів декларант або уповноважена ним особа зобов`язані надати усі наявні відомості, необхідні для підтвердження заявлених ними кодів товарів, поданих до митного оформлення, а також зразки таких товарів та/або техніко-технологічну документацію на них. У разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів орган доходів і зборів має право самостійно класифікувати такі товари. Під складним випадком класифікації товару розуміється випадок, коли у процесі контролю правильності заявленого декларантом або уповноваженою ним особою коду товару виникають суперечності щодо тлумачення положень УКТ ЗЕД, вирішення яких потребує додаткової інформації, спеціальних знань, проведення досліджень тощо.
Відповідно до Порядку роботи відділу митних платежів, підрозділу митного оформлення митного органу та митного поста при вирішенні питань класифікації товарів, що переміщуються через митний кордон України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.05.2012 № 650 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), контроль правильності класифікації товарів - перевірка правильності опису товару та відповідного йому коду в митній декларації вимогам Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД під час проведення процедур його митного контролю та митного оформлення. Згідно з цим Порядком декларант або уповноважена ним особа класифікує товари згідно з УКТ ЗЕД при їх декларуванні відповідно до статті 69 МК, а посадові особи митного поста здійснюють контроль правильності класифікації товарів під час проведення митних формальностей при митному оформленні товарів. Контроль правильності класифікації товарів здійснюється, зокрема, шляхом перевірки відповідності відомостей про товар та коду товару згідно з УКТ ЗЕД, заявлених у митній декларації, відомостям про товар (найменування, опис, визначальні характеристики для класифікації товарів тощо), зазначеним у наданих для митного контролю документах, шляхом перевірки дотримання вимог Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД, з урахуванням Пояснень до УКТЗЕД, рекомендацій, розроблених центральним органом виконавчої влади у сфері митної справи відповідно до вимог статті 68 Кодексу.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 356 Митного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) взяття проб (зразків) товарів здійснюється посадовими особами органу доходів і зборів в рамках процедур митного контролю та митного оформлення з метою встановлення характеристик, визначальних для класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД. 
Взяття проб (зразків) товарів проводиться уповноваженими посадовими особами органу доходів і зборів на підставі вмотивованого письмового рішення керівника цього органу доходів і зборів або особи, яка виконує його обов`язки (частина друга статті 356 Митного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)).
Положеннями частин першої - третьої статті 357 Митного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що взяті проби (зразки) під митним забезпеченням разом з актом про їх взяття доставляються поштою або посадовою особою органу доходів і зборів до спеціалізованого органу з питань експертизи та досліджень центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, чи до його відокремленого підрозділу або до іншої експертної установи (організації) для проведення досліджень (аналізів, експертиз). Дослідження (аналізи, експертизи) проводяться експертами спеціалізованого органу з питань експертизи та досліджень центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, чи його відокремленого підрозділу або інших експертних установ (організацій), призначених органом доходів і зборів. Зазначені дослідження (аналізи, експертизи) проводяться з метою забезпечення здійснення митного контролю та митного оформлення і не є судовими експертизами. Призначення дослідження (аналізу, експертизи) в інших установах (організаціях) допускається лише у разі неможливості проведення дослідження (аналізу, експертизи) спеціалізованим органом з питань експертизи та досліджень центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, чи його відокремленим підрозділом або за заявою декларанта чи уповноваженої ним особи для підтвердження чи спростування результатів проведеного дослідження (аналізу, експертизи).
Аналіз наведених норм дає підстави вважати, що митні органи мають право здійснювати контроль правильності класифікації декларантом товарів та обчислення митної вартості, але ці повноваження здійснюються у спосіб, визначений законом. 
З огляду на правову рівність учасників процедур митного контролю експертні установи, призначені декларантом не можуть мати інші права та завдання, ніж експертні установи, призначені органом доходів і зборів.
Отже, завданням митної експертизи (незалежно від того, якою установою вона проводиться) є з`ясування обставин, що мають значення для визначення коду товару, і вона не може підміняти власне правозастосування, тобто прийняття рішення про визначення коду товарів за УКТ ЗЕД.
Відповідно до статті 67 Митного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України. В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Для докладнішої товарної класифікації використовується сьомий, восьмий, дев`ятий та десятий знаки цифрового коду. Структура десятизнакового цифрового кодового позначення товарів в УКТ ЗЕД включає код групи (перші два знаки), товарної позиції (перші чотири знаки), товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорії (десять знаків).
Відповідно до статті 1 Закону України «Про митний тариф України» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) Митний тариф України є невід`ємною частиною цього Закону та містить перелік ставок загальнодержавного податку - ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України і систематизовані згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД), складеною на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів.
Згідно з положеннями Розділу ІV. «Готові харчові продукти; алкогольні та безалкогольні напої і оцет» тютюн та його замінники» Закону України «Митний тариф України» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) цей розділ включає, зокрема, групу 24 - Тютюн і промислові замінники тютюну. 
До товарної позиції 2402 віднесено: сигари, сигари з відрізаними кінцями, сигарили та сигарети, цигарки, з тютюном або його замінниками: 2402 10 00 00 - сигари, сигари з відрізаними кінцями та сигарили, з вмістом тютюну; 2402 20 - сигарети, цигарки з вмістом тютюну: 2402 20 10 00 - - з вмістом гвоздики; 2402 20 90 - - інші: 2402 20 90 10 - - - сигарети без фільтра, цигарки; 2402 20 90 20 - - - сигарети з фільтром; 2402 90 00 00 - інші.
Відповідно до пункту 2 (b) Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД у редакції Закону України «Митний тариф України (розділ I)» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) класифікація товару, що складається більше ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3.
За правилом 3 (a) Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином: перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару. 
Згідно з правилом 3 (b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати.
Згідно Пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затверджених від 09.06.2015 № 401 (у редакції, чинній на час виникненян спірних правовідносин), до товарної позиції 2402 включаються: (1) Сигари, сигари з відрізаними кінцями та сигарили (тонкі сигари), що містять тютюн. Такі вироби можуть бути приготовлені цілком з тютюну або з сумішей тютюну та його замінників, незалежно від співвідношення тютюну та його замінників у суміші. (2) Сигарети та цигарки, що містять тютюн. Крім сигарет та цигарок, що містять лише тютюн, до цієї товарної позиції включаються вироби, приготовлені з сумішей тютюну та замінників тютюну, незалежно від співвідношення в суміші тютюну та його замінників. (3) Сигари, сигари з відрізаними кінцями, сигарили (тонкі сигари), сигарети та цигарки з замінників тютюну, наприклад, сигарети «обкурювачі», виготовлені зі спеціально оброблених листків салату-латуку, які не містять ні тютюну, ні нікотину. 
При цьому, у додаткових поясненнях до товарної категорії 24021000 вказано, що: сигари, сигари з відрізаними кінцями та сигарили (тонкі сигари) - скрутки тютюну, який можна курити, та, враховуючи їх властивості, призначені виключно для куріння, як вони є, маючи: a) зовнішню обгортку з натурального тютюну, що покриває продукту в повному обсязі в тому числі, в разі необхідності, фільтр (але без будь-якого додаткового шару, який частково охоплює зовнішню обгортку), проте, не у випадку сигар з наконечником, мундштуком; або b) мають начинку з розмолотої мішки і зовнішній лист, тобто обгортку звичайного кольору сигари з відновленого тютюну товарної категорії 2403 91 00, повністю закриваючу виріб, включаючи, де це передбачено, фільтр, за винятком сигар з наконечником, при цьому маса одного виробу без фільтру або мундштука складає не менш як 2,3 г і щонайменше одна третина довжини має окружність по периметру не менше як 34 мм. За умови, що вони задовольняють вищенаведеним умовам, продукти з обгорткою або обгортка та зв`язувальна речовина з відновленого тютюну, які можуть складатися частково з інших речовин, крім тютюну, класифікуються в цій товарній категорії.
У справі, що розглядається, суди встановили, що код ввезених тютюнових виробів за УКТ ЗЕД 2402100000 був визначений Підприємством, виходячи з умов договорів, предметом яких є поставка сигар, міні сигар, сигарил, та товаросупровідних документів, а саме: висновків державної санітарно-епідеміологічної експертизи №79186 від 26.12.2014, № 20648 від 17.06.2016, № 602-123-20-03/34420 від 01.11.2017, сертифікатів відповідності №UA1.187.0020322-17 від 20.12.2017, № UA.П.187.0389-18 від 09.01.2018, в яких зазначається сигари (сигарили) HARVEST, COLTS та CAPTAIN BLACK відповідають діючим в Україні стандартам та нормам; висновку експертного дослідження № 21793/21963-21982/16-34 від 26.12.2016 року, проведеного КНДІСЕ, у якому за результатами дослідження встановлено, що тютюнові вироби HARVEST, COLTS та CAPTIAN BLAK є сигарилами, а не сигаретами; власною назвою, вказаною виробником пачці тютюнових виробів, а саме «Little Cigars», тобто «малі сигари», що відповідає положенням статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів».
За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку про відсутність підстав для визнання визначеного позивачем коду товару неправильним. 
Крім іншого, згідно висновку експерта Одеського НДЕКЦ МВС України № 334 Е/2509-х від 21.11.2018, наданого на виконання вимог ухвали слідчого судді Приморського районного суду м. Одеси від 09.11.2018, також встановлено, що ввезені Підприємством тютюнові вироби (марки HARVEST, COLTS, CAPTAIN BLACK) не є сигаретами, а є сигарилами (тонкими сигарами) за сукупністю морфологічних ознак, складу обгортки та маркувань.
Також, судами було встановлено, що Митницею не заперечувався той факт, що дані тютюнові вироби за своїми властивостями є сигарилами, проте на переконання митного органу вони мають класифікуватися за УКТ ЗЕД по товарній позиції 2402209020 (сигарети з фільтром), з огляду на положення наказу ДФС України від 09.06.2015 № 401, яким затверджено Пояснення до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності.
Закон України «Про Митний тариф України» є спеціальним нормативно-правовим актом, який регулює спірні правовідносини, оскільки   Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності   є товарною номенклатурою   Митного тарифу України.
При цьому, положеннями  Закону України «Про Митний тариф України» встановлено, що сигарили мають класифікуватись по товарній позиції 2402100000, без будь-яких обмежень.
В свою чергу, наказ ДФС України від 09.06.2015 № 401, виданий на основі та на виконання   ЗУ «Про Митний тариф України», має організаційно-розпорядчий характер. 
Так, в організаційно-розпорядчих документах втілюється розпорядча діяльність органів управління і посадових осіб, яка не спрямована на встановлення, зміну або скасування норм права та не вносить нових нормативів у правове регулювання. 
З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій обгрунтовано виходили з того, що у межах спірних правовідносин, рішення про визначення коду товару мало прийматись у відповідності з положеннями   Закону України «Про Митний тариф України», який є спеціальним нормативно-правовим актом, що регулює спірні правовідносини.
Крім того, відповідно до частини четвертої   статті 3 Митного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі якщо норми законів України чи інших нормативно-правових актів з питань державної митної справи допускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків підприємств і громадян, які переміщують товари, транспортні засоби комерційного призначення через митний кордон України або здійснюють операції з товарами, що перебувають під митним контролем, чи прав та обов`язків посадових осіб органів доходів і зборів, внаслідок чого є можливість прийняття рішення як на користь таких підприємств та громадян, так і на користь органу доходів і зборів, рішення повинно прийматися на користь зазначених підприємств і громадян.
Більш того, класифікацію товарів за УКТ ЗЕД здійснює особа, яка подає декларацію, тоді як орган доходів і зборів здійснює контроль за такою класифікацією і може самостійно визначити код задекларованого товару лише у тому разі, коли виявить порушення правил класифікації з боку декларанта.
Аналіз вищенаведених норм, з урахуванням оцінки обставин справи, наданої судами попередніх інстанцій, свідчить про безпідставність спірних рішень митного органу внаслідок недоведення останнім наявності підстав для зміни коду товару за власною ініціативою в межах процедури митного оформлення.
В свою чергу, суди першої та апеляційної інстанції правомірно відзначили, що класифікацію товарів за УКТ ЗЕД здійснює особа, яка подає декларацію. Орган доходів і зборів здійснює контроль за такою класифікацією і може самостійно визначити код задекларованого товару лише у тому разі, коли виявить порушення правил класифікації з боку декларанта. Повноваження митного органу щодо самостійного визначення коду товару не є дискреційними та обумовлені виключно наявністю порушення правил класифікації з боку декларанта, чого за результатами судового розгляду даної справи встановлено не було.
Відтак, судами попередніх інстанцій правильно оцінено обставини справи та встановлено безпідставність прийняття Митницею оспорюваних рішень про визначення коду товарів.

Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.
При цьому, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду відхиляє, як безпідставні, доводи скаржника про неврахування судами попередніх інстанцій інформації, наданої митною адміністрацією країни Німеччини, оскільки вказана інформація не була покладене в основу прийняття оспорюваних рішень про визначення коду товару. Також, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду відхиляє доводи скаржника щодо порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права в частині організації процесу проведення судового засідання в режимі відеоконференції, оскільки згідно з положеннями частини другої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення, чого за результатом перегляду справи у касаційному порядку встановлено не було.
Таким чином, доводи Митниці, викладені в касаційній скарзі, не спростовують висновків, наведених у рішенні Одеського окружного адміністративного суду від 20.04.2018 та постанові П`ятого апеляційного адміністративного суду від 28.11.2018, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі правовідносин, а тому у задоволенні касаційної скарги слід відмовити. 
Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Враховуючи зазначене, касаційна скарга Митниці підлягає залишенню без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20.04.2018 та постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 28.11.2018 - без змін. 
Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359  Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Київської міської митниці ДФС залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20.04.2018 та постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 28.11.2018 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді | Л.І. Бившева В.П. Юрченко   Р.Ф. Ханова