ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

15 червня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/2818/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів:  Білак С.В., Шальєвої В.А.,
за участю секретаря судового засідання Солодкова К.А.
за участю представників: позивача – Яковлєва Н.Б., відповідача – Зайцева А.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 (суддя першої інстанції Конєва С.О.) в адміністративній справі №160/2818/19 за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Квартал"   до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області третя особа: Головне управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0007391404 від 11.03.2019 р.,- 
ВСТАНОВИВ:
27.03.2019 Товариство з обмеженою відповідальністю “КВАРТАЛ” звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (правонаступником якого є ГУ ДПС у Дніпропетровській області), третя особа: Головне управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області та просило:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0007391404  від 11.03.2019р. про збільшення суми грошового зобов`язання ТОВ “КВАРТАЛ” за платежем: Орендна плата з юридичних осіб на загальну суму 325456,50 грн.
В обґрунтування позовних вимог посилається на те, що оспорюване податкове повідомлення-рішення було прийняте на підставі акту перевірки від 13.02.2019р. №6051/04-36-14-04/32887443 за  висновками якого було встановлено заниження орендної плати за земельну ділянку площею 1,1923 га кадастровий  №1210100000:02:162:0110 за період з 01.01.2017р. по 31.12.2017р. на загальну суму 260365,20 грн. внаслідок того, що контролюючому органу від ГУ Держгеокадастру у Дніпропетровській області надійшов Витяг із технічної документації про  нормативну грошову оцінку  вказаної  земельної ділянки на червень 2018р. відомості якого щодо розміру нормативної грошової оцінки цієї земельної ділянки (43    394    199,89 грн.)  суттєво відрізняються від відомостей, які містяться у  Витязі із технічної документації про  нормативну грошову оцінку  вказаної  земельної ділянки від 13.02.2017р.(34    715    359,91 грн.), наданих ГУ Держгеокадастром позивачеві у 2017р. Позивач вважає, що зазначене податкове повідомлення-рішення порушує права Товариства, є протиправним та підлягає скасуванню через те, що розмір орендної плати за землю на 2017р. позивачем у відповідній декларації були сформовані дані про розмір орендної плати за земельну ділянку на 2017 рік, виходячи із відомостей, які містилися у Витязі із технічної документації про  нормативну грошову оцінку  вказаної  земельної ділянки від 13.02.2017р., де Кф був вказаний у значенні 2,0, а відповідно, нормативна грошова оцінка земельної ділянки  була встановлена у розмірі 34    715 359,91 грн. Вказаний Кф у значенні 2,0 діяв на весь період 2017 року, навіть  і після внесення змін до  наказу Мінагрополітики від 25.11.2016р. №489 (далі – Наказ №489) у редакції, чинній з 11.07.2017р. до 16.07.2018р., тому, на думку позивача, заниження орендної плати за землю за 2017 рік не було, а орендна плата за землю задекларована у розмірі та у порядку, встановленому чинним законодавством з урахуванням відомостей, зазначених у Витязі від 13.02.2017р. згідно до вимог ст.ст.286,288 ПК України, Наказу №489 у редакції, чинній на 2017р., а інформація, використана відповідачем у Витязі від 12.06.2018р., у якій міститься припис того, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки визначена станом на 01.01.2017р. є безпідставною, суперечить відомостям, які відображені у Витязі від 13.02.2017р. (на підставі  даних якого у 2017р. позивачем формувалася декларацію з плати за землю), а також вказані у ньому відомості щодо застосування Кф у значенні 2,5 у 2017р. не мають зворотної дії в часі за приписами ст.58 Конституції України. За викладеного, позивач вважає, що донарахування позивачеві грошового зобов`язання з орендної плати за землю за 2017р. на підставі даних, що містяться у Витязі від 12.06.2018р. суперечить законодавству України. У відповіді на відзив позивач вказує на те, що дійсно Кф для коду КВЦПЗ 03.07 у всіх редакціях Наказу №489 встановлювався у значенні 2,5, проте, лише у випадку, якщо цей код був присвоєний відповідній земельній ділянці. Однак, такий код КВЦПЗ вказаній земельній ділянці за заявою позивача був внесений до Державного земельного кадастру лише 23.05.2018р., тому підстав застосовувати у 2017р. Кф у значенні 2,5 не було підстав (відомості про КВЦПЗ були відсутні у Державному земельному кадастрі), тому у 2017р. цей Кф мав застосовуватися на рівні 2,0 згідно до Наказу №489 у всіх редакціях до 17.07.2018р.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.01.2021позовні вимоги задоволені.
З апеляційною скаргою звернувся відповідач, в якій зазначив, що позивач використовує земельну ділянку площею 1,1923 га кадастровий №1210100000:02:162:0110 за адресою: АДРЕСА_1 на підставі договору оренди земельної ділянки від 22.10.2012р., а відповідно, позивач є платником орендної плати за землю згідно до вимог ст.ст.14,286-289 ПК України. Так, позивачем у декларації з плати за землю за 2017 рік від 15.02.2017р. задекларовано грошові зобов`язання зі сплати за вказану  земельну ділянку у розмірі 1041 460,80 грн., тоді як згідно Витягу із технічної документації про нормативну  грошову оцінку земельної ділянки від 12.06.2018р., сформованого Держгеокадастром на заяву відповідача, нормативна грошова оцінки  спірної земельної ділянки, виходячи із Кф у значенні 2,5 станом на 01.01.2017р. складала 1    304    826,00 грн., що призвело до заниження позивачем суми орендної плати за землю  на 2017 рік на суму 260365,20 грн. За викладеного, відповідач вважає, що під час проведення перевірки посадовими особами відповідача правомірно використано інформацію від органу державної влади – Держгеокадастру, а тому контролюючий орган під час прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення діяв у спосіб та у порядку, встановленому чинним законодавством України. Щодо застосування зворотної дії в часі норм Наказу №489 відповідно до Витягу від 12.06.2018р., то відповідач вказує на те, що вказаний Витяг містить припис про те, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки визначена станом на 01.01.2017р. та згідно до норм Наказу №489 у всіх редакціях коефіцієнт (Кф) для коду КВЦПЗ “ 03.07 Для будівництва та обслуговування будівель торгівлі” встановлюється у розмірі 2,5, а тому відповідач вважає, що доводи позивача є необґрунтованими та безпідставними, у зв`язку з чим позовні вимоги позивача задоволенню не підлягають (а.с.74-76 том 1).
За результатами апеляційного перегляду справи апелянт просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
Представник відповідача подав клопотання про заміну сторони відповідача Головного управління  ДПС у Дніпропетровській області на його правонаступника – Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, відповідно до ст. 52 КАС України. 
Постановою Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 №893 "Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби" ліквідовано як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком.
Поряд із цим установлено, що територіальні органи Державної податкової служби, що ліквідуються, продовжують здійснювати свої повноваження та функції до утворення Державною податковою службою територіальних органів та прийняття рішення про можливість забезпечення здійснення такими органами повноважень та функцій територіальних органів, що ліквідуються. Таке рішення приймається Державною податковою службою після здійснення заходів, пов`язаних із внесенням до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань даних про територіальні органи Державної податкової служби, що будуть утворені згідно з абзацом четвертим пункту 3 цієї постанови, як відокремлені підрозділи юридичної особи публічного права, затвердженням положень про них, структур, штатних розписів, кошторисів та заповненням 30 відсотків вакансій.
Права та обов`язки територіальних органів Державної податкової служби, що ліквідуються, переходять Державній податковій службі та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про Державну податкову службу та її територіальні органи (ч.2 постанови Кабінету Міністрів України від 30.09.2020 № 893).
Наказом Державної податкової служби України від 30.09.2020 №529 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби" утворено як відокремлені підрозділи Державної податкової служби територіальні органи за переліком згідно з додатком.
Наказом Державної податкової служби України від 12.11.2020 №643 "Про затвердження положень про територіальні органи ДПС" зазначено, що кожен територіальний орган ДПС, утворений як її відокремлений підрозділ, є правонаступником прав та обов`язків відповідного територіального органу ДПС, що ліквідується.
Наказом Державної податкової служби України від 24.12.2020 №755 "Про початок забезпечення здійснення територіальними органами ДПС повноважень та функцій" розпочато з 01.01.2021 забезпечення здійснення територіальними органами ДПС, утвореними як її відокремлені підрозділи згідно з наказом ДПС від 30.09.2020 №529 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби", повноважень та функцій територіальних органів, що ліквідуються, відповідно до пункту 1 постанови №893.
Відповідно до ст. 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції вважає необхідним клопотання відповідача задовольнити та замінити Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ  43145015) на правонаступника - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ ВП  44118658).
Товариство надало відзив на апеляційну  скаргу, в якому просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обґрунтоване.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Під час апеляційного перегляду справи встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю “КВАРТАЛ” 08.04.2004р. зареєстроване як юридична особа за адресою: м. Дніпро, вул. Лабораторна, буд. 45, перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, що підтверджується змістом копії Витягу з ЄДРПОУ від 06.03.2019р. (а.с.32-33 том 1).
22.10.2012р. між Дніпропетровською міською радою та ТОВ “КВАРТАЛ” був укладений договір оренди землі по фактичному розміщенню будівлі торговельно-розважального центру з навісом (функціональне використання), яка знаходиться за адресою: пр.Героїв Сталінграду, 118-Д (Бабушкінський район) загальною площею 1,1923 га кадастровий  №1210100000:02:162:0110, цільове призначення земельної ділянки – землі житлової та громадської забудови; код (УКЦВЗ): 1.11.6 (інша комерційна діяльність), строком дії договору – на п`ятнадцять років, що підтверджується копією відповідного договору (а.с.6-14 том 1).
13.02.2017р. Головним управлінням Держгеокадастру в Дніпропетровській області, з метою декларування грошового зобов`язання з орендної плати за вказану земельну ділянку  за 2017 рік, за зверненням позивача був сформований та виданий Витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку вказаної земельної ділянки, у якому вказано, що цільове  призначення земельної ділянки (КВЦПЗ) – інформація не внесена до відомостей Державного земельного кадастру; визначений  коефіцієнт (Кф)-2,0; нормативна грошова оцінка земельної ділянки  на 2017 рік визначена у розмірі 34    715    359,91 грн., що підтверджується його змістом (а.с.15 том 1).
На підставі даних наведеного вище Витягу,15.02.2017р. позивачем була сформована Декларація про плату за землю за 2017 рік за №9020108359, у якій  була обчислена сума орендної плати за земельну ділянку у розмірі 1041460,80 грн., виходячи з нормативної грошової оцінки земельної ділянки – 34    715    359,91 грн., що підтверджується матеріалами справи, зокрема змістом акту перевірки та не оспорюється сторонами у цій частині (а.с.21 том 1).
13.02.2019р. посадовою особою контролюючого органу на підставі наказу №580-п від 31.01.2019р. була проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань повноти нарахування плати за землю за земельну ділянку, що перебуває у користуванні позивача площею 1,1923 га (кадастровий №1210100000:02:162:0110) за період з 01.01.2017р. по 31.12.2017р. за результатами якої складено акт №6051/04-36-14-04/32887443 за висновками якого встановлено порушення позивачем п.п.16.1.4 п.16.1 ст.16,п.286.1 п.286.2 ст.286,п.289.1 ст.289 ПК України внаслідок чого занижено  орендної плати за земельну ділянку за період з 01.01.2017р. по 31.12.2017р. на суму 260365,20 грн., що підтверджується змістом копії наведеного акту (а.с.18-23 том 1).
Підставами для вищенаведеного висновку були отримані дані, надані Держгеокадастром на запит контролюючого органу, які містяться у Витязі із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 12.06.2018р. №219/110618/03-07, де НГО визначена у розмірі 43    394    199,89 грн. КВЦПЗ 03.07 для будівництва та обслуговування будівель торгівлі, Кф – 2,50 та зазначено, що грошова оцінка земельної ділянки визначена станом на 01.01.2017р. (а.с.80 том 1).
На підставі наведених висновків акту перевірки, контролюючим органом 11.03.3019р. було прийняте податкове повідомлення-рішення форми “Р” за № 0007391404 за яким позивачеві  було збільшено грошове зобов`язання за платежем – Орендна плата з юридичних осіб – за податковим зобов`язанням – 260    365,20 грн., за штрафними санкціями – 65091,30 грн., що підтверджується змістом копії наведеного податкового повідомлення-рішення та копією відповідного розрахунку до нього (а.с.30-31 том 1).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зробив висновок про обґрунтованість позовних вимог та зазначив, що позивач у відповідності до відомостей, наданих органом Держгеокадастру, здійснив обрахунок розміру земельного податку та/або орендної плати, у відповідності до норм чинного податкового законодавства. Водночас, відповідач під час перевірки правомірності розрахунку та сплати земельного податку позивачем застосував відомості, надані відділом Держгеокадастру у 2018 році за попередні роки. Натомість, платник податків не мав змоги передбачити зміну нормативної грошової оцінки земельної ділянки у 2018 році, під час розрахунку та сплати земельного податку в 2017 році на підставі належним чином отриманих даних Держгеокадастру.
Колегія суддів визнає висновки суду першої інстанції обґрунтованими з огляду на наступне.
Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України  (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Особливості справляння орендної плати визначено у статті 288 ПК України.
Згідно з пунктом 288.1 статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.
Форма надання інформації затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Відповідно до пунктів 288.2, 288.3, 288.4, 288.5 статті 288 ПК України платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем, але річна сума платежу не може бути меншою за розмір земельного податку, зокрема, для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки;
У пункті 288.7 статті 288 ПК України встановлено, що податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285-287 цього розділу.
Статтею 285 ПК України визначено базовий податковий (звітний) період для плати за землю, яким є календарний рік. Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв`язку із набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим 12 місяців).
Згідно з пунктом 286.1 статті 286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.
Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 286.2 статті 286 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
Згідно з пунктом 287.3 статті 287 ПК України податкове зобов`язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
Відповідно до пункту 289.1 статті 289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.
Отже, визначення платниками суми орендної плати проводиться на підставі даних Державного земельного кадастру та з використанням нормативної грошової оцінки земельної ділянки, визначеної у встановленому порядку.
Відповідно до статті 1 Закону України "Про оцінку земель" від 11 грудня 2003 року №1378-IV  нормативна грошова оцінка земельних ділянок - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений за встановленими і затвердженими нормативами.
Згідно з частиною п`ятою статті 5 Закону №1378-IV нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується для визначення розміру, зокрема земельного податку.
Частиною першою статті 15 Закону України "Про Державний земельний кадастр" від 7 липня 2011 року №3613-VI передбачено, що до Державного земельного кадастру включаються такі відомості про земельні ділянки: кадастровий номер; місце розташування; опис меж; площа; міри ліній по периметру; координати поворотних точок меж; дані про прив`язку поворотних точок меж до пунктів державної геодезичної мережі; дані про якісний стан земель та про бонітування ґрунтів; відомості про інші об`єкти Державного земельного кадастру, до яких територіально (повністю або частково) входить земельна ділянка; цільове призначення (категорія земель, вид використання земельної ділянки в межах певної категорії земель); склад угідь із зазначенням контурів будівель і споруд, їх назв; відомості про обмеження у використанні земельних ділянок; відомості про частину земельної ділянки, на яку поширюється дія сервітуту, договору суборенди земельної ділянки; нормативна грошова оцінка; інформація про документацію із землеустрою та оцінки земель щодо земельної ділянки та інші документи, на підставі яких встановлено відомості про земельну ділянку.
Зміни до відомостей про земельну ділянку (крім випадків, визначених у частині другій цієї статті) вносяться до Поземельної книги за заявою власника або користувача земельної ділянки державної чи комунальної власності на підставі документації, передбаченої цим Законом (ч. 3 статті 26 Закону №3613-VI).
Відповідно до частини першої статті 38 Закону №3613-VI відомості з Державного земельного кадастру надаються державними кадастровими реєстраторами у формі: витягів з Державного земельного кадастру про об`єкт Державного земельного кадастру; довідок, що містять узагальнену інформацію про землі (території), за формою, встановленою Порядком ведення Державного земельного кадастру; викопіювань з картографічної основи Державного земельного кадастру, кадастрової карти (плану); копій документів, що створюються під час ведення Державного земельного кадастру.
Пункт 4 розділу VІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №3613-VI передбачає, що у разі якщо земельні ділянки, обмеження (обтяження) у їх використанні зареєстровані до набрання чинності цим Законом у Державному реєстрі земель, відомості про такі земельні ділянки, обмеження (обтяження) підлягають перенесенню до Державного земельного кадастру в автоматизованому порядку, без подання заяв про це їх власниками, користувачами та без стягнення плати за таке перенесення.
Тобто, з 1 січня 2013 року (з моменту запровадження роботи Державного земельного кадастру) відомості щодо цільового призначення земельної ділянки повинні були вміщувати інформацію як про категорію земель, так і вид використання земельної ділянки в межах певної категорії земель.
Відповідно до пункту 2-1 Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України №213 від 23 березня 1995 року (у редакції на час спірних правовідносин), дані за результатами проведення нормативної грошової оцінки земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель, що видається територіальним органом Держгеокадастру за місцезнаходженням земельної ділянки у строк, що не перевищує трьох робочих днів з дати надходження відповідної заяви. При цьому одним з множників у формулі, за якою визначається нормативно грошова оцінка кадастрового метра земельної ділянки населених пунктів відповідно до пункту 21 названої Методики, є Кф - коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки.
З 1 січня 2017 року процедура проведення нормативної грошової оцінки земель населених пунктів визначена Порядком нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженим наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25 листопада 2016 року №489.
Пунктом 5 розділу ІІ Порядку №489 визначено, що коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), встановлюється на підставі Класифікації видів цільового призначення земель (КВЦПЗ), затвердженої наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23 липня 2010 року №548.
Під час апеляційного переглду справи встановлено ,  між Дніпропетровською міською радою (орендодавець) та Позивачем (орендар) 22 жовтня 2012 року укладено договір оренди землі, згідно з яким орендодавець передає, а орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку, яка знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 і зареєстрована в Державному реєстрі земель за кадастровим номером 1210100000:02:162:0110.
Пунктом 2.3 цього договору визначено, що цільове використання земельної ділянки за цим договором (УКЦВЗ) 1.11.6 (інша комерційна діяльність).
Цільове призначення земельної ділянки: землі житлової та громадської забудови. Код УКЦВЗ: 1.11.6 (інша комерційна діяльність).функціональне використання: по фактичному розміщенню будівлі торговельно-розважального центру з навісом. 
Функціональне використання (вид використання): по фактичному розміщенню комплексу будівель та споруд.
Відповідно до п.5 договору визначено, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки зазначена у витязі із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, що додається до договору. Цей Витяг є невід`ємною частиною договору та є підставою для розрахунку розміру орендної плати за земельні ділянки комунальної власності, грошова оцінка яких проведена. Витяг надається згідно з чинним законодавством територіальним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.
Згідно п.9 договору орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі. Розмір орендної плати встановлюється у мінімальному розмірі, встановленому  Податковим кодексом України для відповідної категорії земель, виду цільового призначення та функціонального використання.
Відповідно до п.10.1 зміна нормативної грошової оцінки земельної ділянки проводиться без змін та доповнень до цього договору (крім випадків зміни коду класифікації видів цільового призначення земель або їх функціонального використання). Зазначені зміни відображені лише з Витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки та розрахунку розміру орендної плати за земельні ділянки комунальної власності, грошова оцінка яких проведена, що є невід`ємними додатками цього договору.
З матеріалів справи встановлено, що ТОВ "Квартал" на підставі даних Витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 13 лютого 2017 року №18/100217/03-07, виданого Управлінням Держгеокадастру у м. Дніпропетровську, згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки склала 34  715 359,91 грн та визначено коефіцієнт Кф- 2,00, розрахувало річну суму орендної плати за 2017 рік, задекларувавши її в податковій декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2017 рік та сплативши земельний податок.  
В матеріалах справи наявний також інший Витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:02:162:0110, сформований 17 січня 2018 року Управлінням Держгеокадастру у м. Дніпропетровську Дніпропетровської області за №88/0/197-18, згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки так само складає 34  715 359,91 грн, коефіцієнт Кф 2,00.
Відповідно до примітки 2 до Додатку 1 Порядку №489 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин), у разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 2,0.
Таким чином, з 1 січня 2017 року визначення Кф знаходиться у прямій залежності від коду КВЦПЗ, відомості про який містяться у Державному земельному кадастрі. У разі відсутності таких відомостей при розрахунку нормативної грошової оцінки має застосовуватись Кф 2,0. Внесення даних до Державного земельного кадастру щодо земельних ділянок здійснюється за заявою власника або користувача.
За обставинами цієї справи, до відомостей Державного земельного кадастру було внесено інформацію щодо коду Класифікації видів цільового призначення земель (КВЦПЗ 03.07. Для будівництва та обслуговування будівель торгівлі) для земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:02:162:0110.
Враховуючи наведені вище положення законодавства та встановлені  обставини справи, колегія суддів вважає, що у сформованому Витязі із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:02:162:0110 від 13 лютого 2017 року №18/100217/03-07, який був використаний позивачем для розрахунку річної суми орендної плати за 2017 рік, правильно було розраховано нормативну грошову оцінку - до внесення інформації щодо коду КВЦПЗ із застосуванням коефіцієнта функціонального призначення Кф згідно з наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України Про затвердження Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів від 25 листопада 2016 року №489 із зазначенням 2,0.
Водночас, ГУ Держгеокадастру в Дніпропетровській області у витягі  від 24 травня 2018 року №881/0/197-18 повідомило ГУ ДФС у Дніпропетровській області, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04: 162:0110  складає 43  394 199,89 грн із застосуванням коефіцієнта Кф-2,5 (КВЦПЗ 03.07. Для будівництва та обслуговування будівель торгівлі).
Саме таку нормативно грошову оцінку 43 394 199,89 грн. із застосуванням коефіцієнта Кф-2,5 було використано податковим органом для визначення суми заниження орендної плати за 2017 рік за наслідком перевірки, оформленої актом від 13 лютого 2019 року №6051/04-36-14-04/32887443.
З урахуванням встановлених обставин у цій справі слід врахувати, що в матеріалах справи відсутні інші дані (витяги, довідки) щодо нормативної грошової оцінки земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04: 162:0110, станом на 1 січня 2017 року.
Саме після  приведення відомостей Державного земельного кадастру у відповідність до вимог чинного законодавства в частині внесення коду Класифікації видів цільового призначення земель згідно із наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23 липня 2010 року №548, на підставі якої визначається коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки, розрахунок орендної плати здійснюється на підставі нового значення нормативно грошової оцінки.
Такі ж висновки за подібних правовідносин зроблено Верховним Судом у постанові від 27 січня 2020 року у справі №804/886/18.
Отже, суд першої інстанції правильно виходив з того, що платник податків не мав змоги передбачити зміну нормативної грошової оцінки земельної ділянки у 2018 році, під час розрахунку та сплати земельного податку в 2017 році на підставі належним чином отриманих даних Держгеокадастру.
При цьому необґрунтованими є доводи Відповідача про те, що за нормами Порядку нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженого спільним наказом Державного комітету України по земельних ресурсах, Міністерства аграрної політики України, Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України, Української Академії аграрних наук від 27 січня 2006 року №18/15/21/11, що діяв до вступу в силу Порядку №489, коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки Позивача становив 2,5, оскільки базою нарахування орендної плати є саме нормативна грошова оцінка земельної ділянки, для визначення якої враховується цей коефіцієнт. 
Водночас, як вже зазначалося, дані нормативної грошової оцінки наводяться у витязі з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель, що видається територіальним органом Держземагентства за місцезнаходженням земельної ділянки.
Отже, позивач правомірно, у відповідності до відомостей, наданих органом Держгеокадастру у 2017 році, здійснив обрахунок розміру орендної плати на підставі нормативної грошової оцінки оцінку земельної ділянки, вказаної у Витязі із технічної документації від 13 лютого 2017 року №18/100217/03-07. 
Натомість, Відповідач безпідставно під час перевірки правомірності розрахунку та сплати Позивачем орендної плати застосував відомості, надані відділом Держгеокадастру у 2018 році за попередні роки.
Разом з тим, спірні податкові донарахування за оскарженими актами індивідуальної дії визначені контролюючим органом за 2017 рік. А відповідно до встановлених обставин справи  до відомостей Державного земельного кадастру було внесено зміни щодо цільового призначення земель для земельної ділянки з кадастровим номером 1210100000:04:162:0110 згідно з Порядком №489, що зумовило зміну нормативної грошової оцінки земельної ділянки саме у 2018 році. Тобто, відповідні обставини мали місце поза межами спірного періоду, яким є 2017 рік.
Спірним питанням у цій справі є використання нормативної грошової оцінки земельної ділянки, як бази оподаткування для визначення розміру орендної плати за землю за 2017 рік та правомірність використання даних технічної документації з нормативної грошової оцінки земельної ділянки при визначенні орендної плати за попередній період.
У зв`язку з чим судом зазначається про необґрунтованість посилання відповідача на висновки Третього апеляційного адміністративного  від 27.05.2020 року у справі №160/4610/19, які не є релевантними до спірних правовідносин у даній справі, оскільки предметом спору у тій справі було оскарження витягу з технічної документації  від12.06.2018 року та дані нормативної грошової оцінки земельної ділянки, включаючи коефіцієнт з функціонального використання земельної ділянки.
Отже, враховуючи встановлені обставини у цій справі суд апеляційної інстанції зробив помилкові висновки та ухвалив рішення з порушенням норм матеріального права та без дотримання наведених положень процесуального законодавства, що свідчить про ухвалення оскарженого судового рішення апеляційним судом без дотримання вимоги законності.
Суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що відповідач під час перевірки правомірності розрахунку та сплати з позивачем орендної плати застосував відомості, надані відділом Держгеокадастру у 2018 році за попередні роки, в той час як відомості про зміну нормативної грошової оцінки земельної ділянки, що використовується позивачем, отримано у 2018 році, тому такі дані об`єктивно не могли бути враховані позивачем під час розрахунку земельного податку за 2017 рік.
Аргументи апеляційної скарги відповідача є безпідставними та необґрунтованими, носять формальний характер і не ґрунтуються ні на фактичних обставинах, ні на вимогах закону та спростовуються матеріалами справи. 
Крім того, апеляційна скарга не містить посилань на обставини, передбачені статтями 317-319 КАС України, за яких рішення суду підлягає скасуванню.
Керуючись ст. ст.  245,  246,  250,  315,  321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 в адміністративній справі №160/2818/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Повний текст постанови складено 18 червня 2021 року.

Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва