ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 червня 2021 року 
м. Київ
справа № П/811/2695/15
адміністративне провадження № К/9901/23386/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючої судді  - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представника Відповідача: Литвиненко Ю.Ю.,
розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Кіровоградській області, як відокремлений підрозділ ДПС)
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 4 березня 2020 року (суддя Притула К.М.)
та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 12 серпня 2020 року (головуючий суддя: Малиш Н.І., судді: Баранник Н.П., Щербак А.А.)
у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Креатив"
до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Кіровоградській області, як відокремлений підрозділ ДПС)
про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Публічне акціонерне товариство    «Креатив» (надалі також - ПАТ «Креатив», Позивач)    звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Кіровоградській області, як відокремлений підрозділ ДПС; надалі також - Відповідач) про скасування податкового повідомлення-рішення від 8 квітня 2015 №0000512204.
В обґрунтування позову зазначило, що оскаржуваний індивідуальний акт прийнято Відповідачем без дотримання вимог частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки висновки, сформовані у ході контрольного заходу, про фактичне нездійснення операцій із ТОВ «Магнатек ЛТД», ТОВ «Коммунар-Престиж», ТОВ «Дізфорс», ТОВ «Буд-Монтаж-Сервіс» не відповідають фактичним обставинам справи та спростовуються відповідними доказами.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Справа розглядалась судами неодноразово. 
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 4 березня 2020 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 12 серпня 2020 року, позов задоволено.
Ухвалюючи рішення про задоволення позову,  суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції,  зазначив, що:
- у Позивача наявні належним чином складені та зареєстровані податкові накладні, під час судового розгляду підтверджено  факти отримання товару і проведення розрахунків, що вказує про реальність спірних господарських операцій;
-  Відповідачем в ході проведення перевірки не наведені та не встановлені обставини, які б свідчили про невідповідність господарських операцій з придбання товарів меті та задачам діяльності Позивача, або що реалізація вказаних операцій не обумовлена розумними економічними причинами (цілями ділового характеру). А згідно з актом перевірки, Позивач є кінцевим споживачем товару, що придбавався;
- щодо посилань Відповідача на наявність недоліків у товарно-транспортних накладних, то це не є свідченням  відсутності поставки товару;
- щодо посилань на відсутність у контрагента Позивача необхідних умов для ведення господарської діяльності, трудових ресурсів, основних фондів тощо, як підстави неможливості реального здійснення спірних господарських операцій, то вони не свідчать про наявність у контрагентів реальної можливості надавати вищезазначені послуги.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги 
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій просив скасувати повністю рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 04 березня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 12 серпня 2020 року у адміністративній справі № П/811/2695/15, ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову ПАТ «Креатив».
При цьому Відповідач підставою касаційного оскарження визначив пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
У судовому засіданні суду касаційної інстанцІї представник Відповідача підтримав викладені у письмових документах вимоги. 
Представник Позивача до суду касаційної інстанції не прибув. 
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
За змістом встановлених під час розгляду справи обставин, за  результатами проведеної перевірки Відповідачем складено акт  від 23 березня 2015 року №44/11-23-22-04/31146251, згідно з висновками якого Позивачем порушено вимоги пунктів 198.1, 198.6  статті 198 Податкового кодексу України  (надалі також - ПК України), що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 12577339,00 грн., в тому числі: - за вересень 2014 року на суму 3037461,00 грн.; - за жовтень 2014 року на суму 2663813,00 грн.; - за листопад 2014 року на суму 6838897,00 грн.; - за грудень 2014 року  на суму 37168,00 грн.
Висновки Відповідача про порушення Позивачем наведених норм грунтуються на тому, що Позивач безпідставно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за операціями із ТОВ    «Магнатек ЛТД», ТОВ «Коммунар-Престиж»    , ТОВ     «Дізфорс», ТОВ «Буд-Монтаж-Сервіс».
На підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 8 квітня 2015 року №0000512204, яким Позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму    12577339,00 грн    основного платежу та 6288671,00 грн.    штрафних (фінансових) санкцій.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди, ухвалюючи рішення  про задоволення позову, не врахували відповідного правового регулювання спірних у справі правовідносин.
Відповідач стверджує, що судом апеляційної інстанції застосовано норми матеріального права, а саме пункти 198.1, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, без урахування висновку щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 6 лютого 2020 року справа № 813/761/15.
В касаційній скарзі Відповідач посилається на викладені в акті перевірки висновки щодо суті господарських операцій між Позивачем та його контрагентами.
Контролюючий орган наголошує на тому, що судами попередніх інстанцій не надано належної правової оцінки та взагалі залишено поза увагою обставини щодо фактичного нездійснення операцій. 
На думку контролюючого органу, судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин та безпідставно визнано належними доказами на підтвердження перевезення товару надані від ПАТ «Креатив» товарно-транспортні накладні та видаткові накладні, в яких не було заповнено всіх обов`язкових реквізитів. 
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій
Верховний Суд, заслухавши представника Відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, виходить з такого. 
Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України  у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Перевіряючи правильність наданої судами попередніх інстанцій правової оцінки оскаржуваному Позивачем індивідуальному акту в контексті недотримання Відповідачем частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України прийого прийнятті, Суд звертає увагу на таке.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України     для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
За змістом пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог    статті 201    цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими    пунктом 201.11    статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.
Так, про відсутність фактичного характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
Отже, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Як вставнолено судами попередніх інстанцій, між Позивачем та ТОВ    «Магнатек ЛТД», ТОВ «Коммунар-Престиж», ТОВ «Дізфорс», ТОВ «Буд-Монтаж-Сервіс» укладено договори поставки товарів (насіння соняшника та олії).
Крім того, з ТОВ «Буд-Монтаж-Сервіс» Позивач уклав договір на виконання будівельно-монтажних послуг по реконструкції котельні та теплової схеми котельні з виготовленням та монтажем, відповідно до договору генпідряду.
На підтвердження фактичної поставки товарів Позивачем під час судового розгляду надано копії податкових та накладних, товарно-транспортних накладних, платіжних доручень, а  на підтвердження фактичного здійснення робіт надано копії податкової накладної, акту виконаних робіт, платіжних доручень. 
Надавши оцінку наведеним у справі доказам з дотриманням процесуального законодавства суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про підтвердженість відповідними доказами фактичне здійснення господарських  операцій між Позивачем та його контрагентами з метою використання у господарській діяльності.
Надавши оцінку наведеним у справі доказам з дотриманням процесуального законодавства суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про підтвердженість відповідними доказами фактичне придбання операцій між Позивачем та його контрагентами з метою використання у господарській діяльності.
Не спростовують цих висновків і наведені у касаційній скарзі твердження щодо  незаповнення при оформленні товарно-транспортних накладних всіх реквізитів, адже сама собою наявність або відсутність окремих документів чи допущення помилок в їх оформленні не може слугувати підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо іншими даними буде підтверджено фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податку у зв`язку з його господарською діяльністю.
Таким чином, окремі недоліки у оформленні    первинних документів  не є беззаперечним свідченням фіктивності господарської операції.
Відповідальність платника податку має індивідуальний характер. Якщо контрагент порушив податкове законодавство, не забезпечив належне ведення бухгалтерського обліку, збереження первинних бухгалтерських документів, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту, якщо останній має необхідні документальні підтвердження їх розміру.
Так, за умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об`єктивної зміни складу активів платника податків - покупця, будь-які порушення виконавцем послуг правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення покупця права на валові витрати чи податковий кредит.
Таким чином, порушення, встановлені податковим органом в діяльності контрагентів платника податків, не можуть бути самостійною підставою для визнання недійсними господарських відносин з поставки товару (робіт та послуг), які з боку Позивача в повному обсязі підтверджено наданими первинними документами.
Натомість наявність у Позивача належно оформлених первинних документів, відповідачем не спростовано, жодних свідчень того, що спірні угоди та/або їх виконання спричинило заниження чи приховування об`єктів оподаткування у відповідних господарських операціях з боку їх учасників, у справі не встановлено.
Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Таким чином, висновки судів щодо підтвердження права Позивача на формування показників податкового обліку за господарськими операціями з контрагентами колегія суддів вважає такими, що ґрунтуються на фактичних обставинах, встановлених відповідно до вимог процесуального закону.
Щодо посилань Відповідача у касаційній скарзі на неврахування апеляційним судом висновків Верховного Суду, сформованих  у постанові Верховного Суду від 6 лютого 2020 року  у справі № 813/761/15, слід зазначити, що висловлене у цьому судовому рішенні правозастосування не суперечить висновкам, зробленим судами попередніх інстанцій у справі, що переглядається. Результат вирішення у кожній з цих справ зумовлений конкретними обставинами та оцінкою доказів.
Відповідно до правового висновку, висловленого у пункті 68 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26 січня 2021 року у справі №522/1528/15-ц:  висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, у яких є аналогічними предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.
Отже наведена скаржником постанова Верховного Суду ухвалена  за інших фактичних обставин справи, установлених судами, тому посилання заявника касаційної скарги на те, що судові рішення у цій справі ухвалені без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у цій постанові Верховного Суду, є безпідставними.
Фактично доводи касаційної скарги зводяться до того, що, на переконання скаржника, судами оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень процесуального законодавства.
При цьому межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, за якою суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відтак, до повноважень Верховного Суду не входить дослідження доказів, встановлення фактичних обставин справи або їх переоцінка, тобто об`єктом перегляду касаційним судом є виключно питання застосування права.
Частинами першою та другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Всупереч вимог наведених норм, Відповідачем не доведено у встановленому чинним законодавством порядку обґрунтованість та правомірність рішення податкового органу.
Враховуючи зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, нормативно-правове регулювання спірних правовідносин, Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги Відповідача.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, Суд звертає увагу на таке.
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Зазначеним вимогам процесуального закону рішення суду першої інстанції та рішення суду апеляційної інстанції відповідають, а викладені у касаційній скарзі доводи скаржника є необґрунтованими.
Отже  Верховний   Суд  у складі  колегії  суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення.
Згідно із частиною першою статті  350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 3, 344, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Кіровоградській області, як відокремлений підрозділ ДПС) залишити без задоволення, а рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 4 березня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 12 серпня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Головуюча суддя                                                                            Н.Є. Блажівська
      
Судді                                                                                            О.В. Білоус 

                                                                                           І.Л. Желтобрюх