ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/6895/19                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Качур І.А.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  13 травня 2021 року                                                                                            м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача:                    Аліменка В.О.
суддів:                                        Бєлової Л.В., Кучми А.Ю., 
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06 листопада 2020 р. у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И Л А:

ОСОБА_1 звернулася до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві, в якому просила визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року № 0130374202, № 0130394202, № 0130384202, № 0130404202.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки акту перевірки є необґрунтованими та такими, що сформовані з порушенням норм податкового законодавства, без врахування наявних документів та фактичних обставин, внаслідок чого складені на підставі акту перевірки податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 06 листопада 2020 року позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у м. Києві подано апеляційну скаргу, в якій просить суд вказане судове рішення скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі. На думку апелянта, оскаржуване рішення винесено судом першої інстанції з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. 
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить рішення суду першої інстанції залишити без змін
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, згідно з п. 3 ч. 1  ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), яким передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на основі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження.
Відповідно до ч. 1  ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Як вбачається з матеріалів справи, 02.10.2008 року між ПАТ «Креді Агріколь Банк» та ОСОБА_1 , було укладено Договір про надання споживчого кредиту № 176/08-Ф від 02.10.2008 року, відповідно до умов якого, позивачу, як позичальнику, надані кредитні кошти у розмірі 115 000 дол. США.
12.07.2017 року між ОСОБА_1 та ПАТ «Креді Агріколь Банк», як кредитором, було укладено договір про внесення змін та доповнень № 1 про зміну валюти та часткове погашення боргу до Кредитного договору № 176/08-Ф від 02.10.2008р.
Судом першої інстанції встановлено, що станом на день погашення заборгованість за основною сумою боргу склала 111 241 дол. США 30 центів, що згідно курсу станом на день погашення заборгованості склала 2 889 160, 27 грн. В цей же день, для повного погашення заборгованості на рахунок ПАТ «Креді Агріколь Банк» позивачем було сплачено 1 368 700 грн.
У квітні 2018 року позивач отримала лист ГУ ДФС у м. Києві про подання податкової декларації у зв`язку з отриманням доходу у вигляді додаткового блага від анулювання суми заборгованості за зазначеним Кредитним договором.
На даний лист позивачем було надано пояснення, в яких ОСОБА_1 зазначила, що сума частини кредиту в іноземній валюті, яку фактично оплачено банку (1 368 700 грн.), значно перевищує суму мого основного боргу, перераховану в гривні за курсом НБУ на 01.01.2014 року (889 151, 71 гри.), з урахуванням пунктом 8 підрозділу 1 Перехідних положень ПК України податкове зобов`язання не виникає.
З матеріалів справи вбачається, що ГУ ДФС у м. Києві було проведено позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання вимог своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на  доходи фізичних осіб та військового збору з отриманого доходу, як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податків, прощеного (анульованого) кредитором ПАТ «Креді Агріколь Банк» фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2017 року по 31.12.2017 року, за результатами якої складено акт від 22.10.2018 року № 4158/26-15-42-02-30/ НОМЕР_1 .
В акті перевірки зазначено, що позивачем порушено п. 179.1 ст. 179 ПК України, пп. «а» п. 176.1 ст. 176 ПК України, пп.168.2.1 п. 168.2 ст. 168 ПК України, п.п. 1.2, п.п. 1.3. п. 16 Перехідних положень ПК України.
На підставі висновків викладених в акті перевірки, ГУ ДФС у м. Києві було прийнято податкові повідомлення-рішення від 19 грудня 2018 року №0130374202, № 0130394202, № 0130384202, № 0130404202, якими відповідач визначив суму грошового зобов`язання за платежем:
- податок па доходи фізичних осіб в сумі 160 047, 31 грн., та за штрафними санкціями у розмірі 40 011,83грн;
- військовий збір: за податковим зобов`язанням в сумі 13 337, 28грн., за штрафними санкціями у розмірі 3334,32 грн;
- суму штрафних санкцій за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на території міста Києва у розмірі 170 грн.
- військовий збір у розмірі 510 грн.
21 березня 2019 року ОСОБА_1 отримала лист ГУ ДФС у м. Києві згідно якого за нею числиться недоїмка:
- по сплаті податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі - 160 047,31 грн., пені, що виникла через несплату недоїмки у розмірі - 40 011, 83 грн.;
- по сплаті військового збору - 13 337,28 гри., пені, що виникла через несплату недоїмки у розмірі - 3 334,32 грн.
Не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями відповідача, позивач звернулася до суду.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що спірні податкові повідомлення - рішення є протиправними.
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що оскаржуване рішення прийнято судом першої інстанції з ненаданням належної оцінки нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення, судом порушено правильність застосування норм матеріального та процесуального права та правової оцінки обставин у справі.
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Відповідно до вимог частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що дохід з джерелом його походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
Відповідно до підпункту 14.1.47   пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами   розділу IV цього Кодексу).
Згідно з пунктом   163.1 статті 163 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Пунктом 164.1 статті 164 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Відповідно до підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення), до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
З аналізу наведених норм вбачається, що склад цього податкового правопорушення наявний за сукупності умов: анулювання (прощення) основної суми боргу платника податку кредитора за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності; належне повідомлення платника податків про анулювання (прощення) боргу; включення кредитором суми анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого на користь платника податку, за підсумками звітного періоду; встановлення розміру отриманого позивачем додаткового блага.
Отже, припинення зобов`язання внаслідок прощення боргу кредитором з одного боку звільняє боржника від обов`язку сплатити заборгованість за кредитним договором, з іншого боку породжує податкові зобов`язання перед державою.
Втім, виходячи з аналізу законодавства, що регулює спірні правовідносини, слідує, що до загального місячного (річного) оподаткованого доходу включається тільки основна сума боргу, тобто "тіло" кредиту, і не включаються в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані (але не сплачені) за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором та пеня за порушення виконання зобов`язань за кредитним договором, прощена (анульована) кредитором.
Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.
Відповідно до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.
Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
Аналіз наведених норм права дає підстави вважати, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) кредитором, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу, неустойка (штраф, пеня), які нараховані за порушення виконання основного зобов`язання, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, та підвищених процентів, нарахованих у разі прострочення платежу, а також у разі прощення неустойки (штрафу, пені), -   відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
На момент виникнення спірних правовідносин (винесення оскаржуваного повідомлення-рішення) законодавцем вже була усунута існуюча до цього неточність в підпункті "д" підпункту   164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (процентного) кредитором за його самосійним рішенням, шляхом внесення змін Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.
Крім того, згідно з підпунктом "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді саме основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором, а не всієї суми, включно з процентами та штрафними санкціями.
Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором, а також неустойку.
Відтак, база оподаткування визначається виключно із основної суми боргу за кредитним договором, прощеної (анульованої) кредитором, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування процентів та неустойки.
Аналогічна правова позиція неодноразово була висловлена Вищим адміністративним судом України, зокрема, в ухвалах від 01.03.2016 №К/800/5293/15, від 31.05.2016 №К/800/63798/14, від 28.02.2017 №К/800/8352/16, від 25.10.2017 №К/800/19863/17.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо безпідставності доводів податкового органу, що оподаткуванню підлягає вся сума прощеного боргу, з відсотками та штрафними санкціями.
Крім того, Законом України № 321-VIII від 09.04.2015 року "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань", який набрав чинності 07.05.2015 року (тобто був чинним на момент винесення оскаржуваного повідомлення-рішення) внесено зміни до норм Податкового кодексу України, а саме: пп. 165.1.55 п. 165.1 ст.165 ПК України (доходи, які не включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку), доповнено абзацом другим такого змісту: "сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності".
Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, з акту перевірки та наданих доказів неможливо встановити, чи складається сума прощеного боргу лише з тіла кредиту, чи включає в себе нараховані проценти та/або штрафні санкції.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо не підтвердження відповідачем правомірності винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а відтак, такі підлягають скасуванню.
Зазначені обставини апелянтом не спростовано, також до апеляційної скарги не надано доказів, що сума прощеного боргу складається виключно з тіла кредиту. 
Таким чином, доводи апеляційної скарги не спростовують позицію суду першої інстанції та відхиляються колегією суддів за необґрунтованістю.
При цьому колегією суддів враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позиції суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, - 

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 06 листопада 2020 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття. Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач                                                                      В.О. Аліменко 

Судді                                                                                          Л.В. Бєлова

                                                                                                    А.Ю. Кучма