ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 червня 2021 року 
м. Київ
справа № 822/1238/14
адміністративне провадження № К/9901/24739/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 

секретар судового засідання - Титенко М.П.,
за участю:
представника позивача - не з`явився,
представника відповідача - Лічман Л.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області, як відокремленого підрозділу ДПС на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2016 року (головуючий суддя Загороднюк А.Г., судді: Полотнянко Ю.П., Драчук Т.О.) у справі №822/1238/14 за позовом Публічного акціонерного товариства «Полонський комбінат хлібопродуктів» до Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області, як відокремленого підрозділу ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
ВСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство «Полонський комбінат хлібопродуктів» (надалі - позивач, підприємство, товариство, платник податків) звернулось до Хмельницького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області, як відокремленого підрозділу ДПС (надалі відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11 березня 2014 року №0000442201 та №0000432201.
Позовні вимоги обґрунтовані реальністю господарських операцій підприємства з його контрагентами. Позивач посилається на безпідставність висновків податкового органу стосовно безтоварності операцій, оскільки всі операції підтверджуються належним чином оформленими первинними документами. Вважає, що зазначені податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки ґрунтуються на необґрунтованих висновках планової виїзної перевірки, які зафіксовані у акті перевірки.
Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 червня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 14 жовтня 2014 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 11 березня 2014 року №0000432201 в частині основного платежу в сумі 483546,99 грн і штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в сумі 120886,75 грн та №0000442201 в частині основного платежу в сумі 1280544 грн і штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в сумі 320136 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 1 жовтня 2015 року касаційну скаргу податкового органу задоволено частково, постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 червня 2014 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 14 жовтня 2014 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Суд касаційної інстанції зазначив, що висновки судів попередніх інстанцій зроблені без належного дослідження питання чи можливо реальне здійснення між позивачем та Публічним акціонерним товариством «Кожухівське» господарської операції поставки курячих яєць, оскільки  судами попередніх інстанцій не досліджено доказів, зокрема, факту поставки товару (курячих яєць) враховуючи об`єм поставки, термін придатності, а також подальшого використання їх у власній господарській діяльності позивачем, наявності технічних та технологічних можливостей, питання щодо фактичної оплати позивачем податку на додану вартість в ціні поставлених товарів та наданих послуг, не досліджено руху активів у процесі здійснення господарських операцій, з відповідним документальним підтвердженням. Зазначено, що судам необхідно перевірити чи являються пов`язаними особами позивач та Публічне акціонерне товариство  «Кожухівське».
За результатами нового розгляду справи, постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 25 листопада 2015 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 11 березня 2014 року №0000432201 в частині основного платежу в сумі 483546,99 грн і штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в сумі 120886,75 грн та №0000442201 в частині основного платежу в сумі 11 711 грн і штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в сумі 2927,75 грн. 
Не погодившись з прийнятим рішенням, позивач звернувся до суду з апеляційною скаргою, за результатами розгляду якої, постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2016 року апеляційну скаргу задоволено повністю. Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 25 листопада 2015 року скасовано в частині відмови в задоволені позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11 березня 2014 року №0000442201. В цій частині прийнято нову постанову, якою визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 11 березня 2014 року №0000442201 в частині основного платежу на загальну суму 1280544 грн та штрафних санкцій на загальну суму 320135,75 грн. В решті постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 25 листопада 2015 року залишено без змін.
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної скарги, відповідач звернувся з касаційною скаргою на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2016 року, у якій просить її скасувати повністю та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11 березня 2014 року №0000442201 в частині основного платежу на суму 1280544 грн та штрафних санкцій на загальну суму 320135,75 грн. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права. Вказує на невідповідність висновків суду апеляційної інстанції фактичним обставинам справи, які, на думку податкового органу, полягають у неврахуванні судом, що фактичне здійснення підприємством господарської діяльності не підтверджується первинними документами. Зазначає про відсутність товару, трудових ресурсів, фізичної, технічної та технологічної можливості до вчинення задекларованих господарських операцій. Вважає, що Публічне акціонерне товариство «Кожухівське», в особі ОСОБА_1 , і його працівники ОСОБА_2 , ОСОБА_3 та позивач є пов`язаними особами, що свідчить про безпосередній вплив наглядової ради та членів наглядової ради на здійснення взаємовідносин між позивачем та його контрагентом, що, на думку скаржника, не було досліджено судом апеляційної інстанцій. Стверджує, що додатковий договір про зберігання товарів та позовна заява про повернення коштів, які враховані судом апеляційної інстанції, не існували на час здійснення перевірки. Посилається, що судом апеляційної інстанції не надано правову оцінку поясненням посадових осіб підприємства, які працювали на той час, щодо відсутності фактичної поставки яєць. 
Верховний Суд, переглянувши рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для зміни рішення суду апеляційної інстанції з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом проведено планову виїзну перевірку підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 квітня 2012 року по 31 грудня 2012 року, за результатами якої складено акт від 30 січня 2014 року №77/22-00952427 (надалі - акт перевірки).
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 11 березня 2014 року №0000442201, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в сумі 1604226,25 грн, в тому числі 1283389 грн за основним платежем та 320847,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); №0000432201, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств приватної власності в сумі  788917,50 грн, в тому числі 631134 грн за основним платежем та 157783,50 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).
Предметом касаційного перегляду є податкове повідомлення-рішення  від 11 березня 2014 року №0000442201, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 1604226,25 грн, в тому числі 1283389 грн за основним платежем та 320847,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями лише в частині донарахування податку на додану вартість у сумі 1586041,25 грн, в тому числі за основним платежем у сумі 1268833 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 317208,25 грн, оскільки в апеляційному порядку за апеляційною скаргою платника податків було переглянуто рішення суду першої інстанції лише в частині відмови у задоволені позову.
Слід також зазначити, що ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2016 року апеляційну скаргу податкового органу на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 25 листопада 2015 року в частині задоволених позовних вимог повернуто особі, яка її подала. 
Підставою для визначення податкового зобов`язання по податку на додану вартість є викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу щодо завищення підприємством за період з 1 квітня 2012 року по 31 грудня 2012 року податкового кредиту у сумі 1350135 грн, а саме по взаємовідносинах з Публічним акціонерним товариством  «Кожухівське» на загальну суму 1268833 грн, по взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю «Аграманта» на суму 11711 грн, завищення податкового кредиту за грудень 2012 року на 2845 грн внаслідок невірного відображення платником у додатку №7 до податкової декларації з податку на додану вартість показника «питома вага оподатковуваних операцій %».
Спірним питанням є завищення підприємством податкового кредиту у сумі 1268833 грн по взаємовідносинах з Публічним акціонерним товариством  «Кожухівське».
Щодо твердження відповідача про завищення податкового кредиту по податку на додану вартість в сумі 1268833 грн, за рахунок включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість по операціях з Публічним акціонерним товариством «Кожухівське», колегія суддів зазначає наступне.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що 25 листопада 2011 року між Публічним акціонерним товариством «Кожухівське» (постачальник) та підприємством (покупець) укладено договір поставки №110, відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупця яйце куряче. З урахуванням збільшення суми договору, сума склала 10000000 грн. Позивачем частково оплачено товар в сумі 7613000 грн, що підтверджується банківськими виписками. Отримавши від постачальника податкові накладні, позивач відніс податок на додану вартість у сумі 1268833,33 грн до податкового кредиту звітного періоду. Податкові накладні відповідають вимогам Податкового кодексу України.
Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
За приписами пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. 
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України   встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Частиною другою статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-ХІV (надалі - Закон №996-ХІV) встановлено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
За приписами частини другої статті 9 наведеного Закону первинні документи, тобто податкові, видаткові накладні, рахунки, довіреності, акти виконаних робіт, акти прийому - передачі товарів, робіт, послуг оформлені на паперових носіях та при наявності таких обов`язкових реквізитів: назва документа (форми); дата і місце складання; назва підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильності її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Наведеними нормами визначено окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема це відсутність зв`язку з господарською діяльністю, фіктивність операцій (відсутність поставок), відсутність податкової правосуб`єктності, відсутність на момент перевірки податкових накладних або видача їх особою, яка не є платником податку додану вартість. При дослідженні факту здійснення господарської операції, оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.
За відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів. Наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податків.
Враховуючи, що судом апеляційної інстанції встановлено підтвердження реальності господарських операцій позивача з його контрагентами належними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку (видатковими накладними, банківськими виписками, податковими накладними, податковими деклараціями,  тощо), встановлено відповідний рух активів, Верховний Суд не може погодитись з доводами податкового органу про нереальність здійснення господарських операцій.
Суд не приймає до уваги посилання податкового органу на окремі недоліки в оформленні первинних документів платника податків, оскільки формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.
Приймаючи до уваги встановлення судами факту придбання яєць, колегія суддів не приймає посилання скаржника на відсутність доказів в підтвердження реальності господарських операцій та неправомірність формування податкових зобов`язань за наведеними вище господарськими операціями. Зазначені докази і доводи податкового органу про не підтвердження господарських операцій досліджено судами та надано їм відповідну оцінку. 
Колегія суддів не приймає доводи податкового органу щодо відсутності у контрагентів позивача достатніх виробничих потужностей, працівників, офісних та складських приміщень та інших основних засобів, що не може свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань перед позивачем, оскільки на момент виникнення спірних правовідносин вказані юридичні особи не були позбавлені права укладати з іншими суб`єктами господарювання субпідрядних договорів, договорів оренди обладнання, транспортних засобів тощо з метою використання відповідних основних фондів, устаткування та інших ресурсів для забезпечення власної господарської діяльності та укладання таких договорів встановлено судами попередніх інстанцій.
Правильність формування платником податків податкового кредиту вимагає наявності зв`язку витрат платника податків на придбання товарів (послуг) з його господарською діяльністю, що полягає у намірі платника податку отримати користь від придбаних товарів (послуг). За відсутності ж останнього відсутні підстави для зменшення бази оподаткування податком на додану вартість за рахунок витрат та податкового кредиту.
Дослідивши рух активів, наявність господарської мети при вчиненні позивачем угод з вищезазначеним контрагентом, судами встановлено, що усі наявні у матеріалах справи документи дають змогу визначити, які саме товари були придбані, за якою ціною, у якій кількості та між якими контрагентами.
Твердження податкового органу про відсутність фактичної поставки яєць спростовуються встановленими судами обставинами, зокрема, судами встановлено, що факт поставки товару підтверджується відповідною видатковою накладною, яка міститься в матеріалах справи. 
Окрім зазначеного, Верховний Суд погоджується з апеляційним судом, що на час розгляду даної справи строк позовної давності для пред`явлення претензій (позовів) до контрагента не закінчився та позивачем було пред`явлено позов до суду після чого товар було поставлено контрагентом позивача.
Водночас, суд апеляційної інстанції не вірно визначив суму основного платежу з податку на додану вартість та штрафних (фінансових) санкцій за вказаними правовідносинами.
Оцінюючи установлені під час вирішення спору у цій частині обставини, Верховний Суд дійшов висновку, що суд апеляційної інстанції в цілому дійшов правильного висновку про протиправність та необґрунтованість спірного податкового повідомлення-рішення в частині, але з неправильним розрахунком суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість та розміру штрафних (фінансових) санкцій, що є підставою для зміни судового рішення в частині, зазначеній у мотивувальній частині цієї постанови. 
З огляду викладене та з урахуванням встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог та скасування податкового повідомлення-рішення від 11 березня 2014 року №0000442201 в частині донарахування податку на додану вартість у сумі 1586041,25 грн, в тому числі за основним платежем у сумі 1268833 грн і  за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 317208,25 грн, що є підставою для зміни судового рішення в цій частині. 
Враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій рішення у справі прийнято з правильним застосуванням зазначених вище норм матеріального права, з повним і всебічним встановленням обставин у справі, суд касаційної інстанції вбачає законні підстави погодитись з висновками суду апеляційної інстанції щодо протиправності спірного податкового повідомлення-рішення від 11 березня 2014 року №0000442201, проте в частині донарахування податку на додану вартість в сумі 1268833 грн і застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 317208,25 грн.
Статтею 351 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин.
Керуючись статтями 341, 344 349, 350, 351 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області, як відокремленого підрозділу ДПС на постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2016 року задовольнити частково.
Постанову      Вінницького апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2016 року змінити, зазначивши в резолютивній частині замість слів «в частині основного платежу на загальну суму 1280544 грн та штрафних санкцій на загальну суму 320135 грн 75 коп.» слова «в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в частині донарахування податку на додану вартість у сумі 1586041,25 грн, в тому числі за основним платежем у сумі 1268833 грн і  за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 317208,25 грн». 
В іншій частині постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 3 лютого 2016 року у справі №822/1238/14 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник