П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И
21 квітня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 540/1248/20	
Головуючий в 1 інстанції: Войтович І.І.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача - Федусика А.Г.,
суддів: Бойка А.В. та Шевчук О.А.,
при секретарі - Пальоній І.М., 
за участю: представника апелянта - П`ятигорця Дмитра Андрійовича,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року по справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі про скасування податкових повідомлень-рішень та зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В:

У травні 2020 року ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі ДПС), в якому просила: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ДПС від 19 листопада 2019 року №0021213305 (форма «Р») про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 398636,03 грн.; №0021223305 (форма «Р») про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 29954,81 грн.; зобов`язати ДПС звільнити з-під податкової застави майно ОСОБА_1 та виключити її дані з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що сума її боргу за кредитом була не прощена, а погашена за рахунок переходу на кредитора права власності на предмет іпотеки, у зв`язку з чим у відповідача були відсутні підстави вважати, що ОСОБА_1 отримала додаткове благо у вигляді прощення суми боргу на суму 2580925,77 грн., нарахування на зазначену суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору є безпідставним і протиправним, дії контролюючого органу по нарахуванню штрафних (фінансових) санкцій і пені не відповідають вимогам пункту 120.1 ст. 120 ПК України та ст.129 ПК України. Під час проведення перевірки відповідач керувався лише податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку за формою №1 ДФ за 2015 рік, відповіддю ТОВ «Кей-Колект» на запит податкового органу та повідомленнями ТОВ «Кей-Колект» контролюючого органу про анулювання (прощення) боргу, не дослідивши при цьому в повному обсязі правовідносини між позивачкою та кредитором. Також позивачка зауважила, що ДФС України у рішенні від 22 серпня 2019 року №7142/Г799-99-11-05-01-25, на підставі якого були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, посилається на запит до ТОВ «Кей-Колект» від 9 листопада 2018 року №11830/10/21-22-51 -13 та відповідь ТОВ «Кей-Колект» від 6 грудня 2018 року, які не могли стосуватися її  та її скарги на податкові повідомлення рішення від 11 червня 2019 року. Позивачка стверджує, що жодних повідомлень від ТОВ «Кей-Колект» про прощення (анулювання) боргу ані рекомендованим листом, ані під підпис особисто, нею отримано не було, відповідний договір про анулювання (прощення) боргу укладений не був, а відтак у неї відсутній визначений підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 ст. 164 ПК України обов`язок самостійно сплачувати податок з таких доходів та відображати їх у річній податковій декларації. В позові позивачка зазначає, що відповідачем документальною позаплановою невиїзною перевіркою не досліджувалося питання відповідності так званого «прощеного» («анульованого») боргу умовам прощення до закінчення строку позовної давності, питання спливу строку позовної давності, про що контролюючий орган було повідомлено у скарзі на податкові повідомлення-рішення від 11 червня 2019 року; в спірних податкових повідомленнях-рішеннях відповідачем не зазначена підстава, за якою останній дійшов висновку про нарахування позивачці суми грошового зобов`язання з доходу, начебто отриманого платником податку як додаткове благо, не зазначено конкретний підпункт («а»-«е»), підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, який, за твердженням відповідача, був порушений платником податків згідно оспорюваних податкових повідомлень-рішень, що свідчить про невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії та призводить до його протиправності.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року позов задоволено.
Не погоджуючись з даним рішенням суду ДПС подала апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову в задоволенні позову повністю.
Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що між Акціонерним комерційним інноваційним банком «УкрСиббанк» та позивачкою ОСОБА_1 20 березня 2006 року був укладений кредитний договір №151-105, за умовами якого банк надає позичальнику грошові кошти (кредит) у розмірі, валюті та на умовах, встановлених цим договором.
Згідно договору факторингу №1 від 12 грудня 2011 року, з відповідними додатками до нього, ТОВ «Кей-Колект» («Фактор») набуло прав та обов`язків нового кредитора за кредитним договором від 20 березня 2006 року №151. За умовами вказаного договору факторингу клієнт ПАТ «УкрСиббанк» зобов`язується передати у власність фактору (ТОВ «Кей-Колект»), а фактор - прийняти права вимоги та в їх оплату надати грошові кошти в розпорядження клієнта за плату та на умовах, визначених цим договором. 
12 грудня 2011 року між банком ПАТ «УкрСиббанк» (цедент) та ТОВ «Кей-Колект» (цесіонарій) укладено договір відступлення прав вимоги за договорами іпотеки, за умовами якого цедент надає, а цесіонарій приймає права вимоги за іпотечним договором, зазначеним у додатку 1 до цього договору, та набуває прав та обов`язків Іпотекодержателя.
В 2019 році ДПС була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ОСОБА_1 з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків під час отриманого додаткового блага у вигляді суми боргу, анульованого кредитором, за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року.
В акті перевірки зазначено, що копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 22 березня 2019 року №446 та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки від 22 березня 2019 року №181/21-22-13-05 були надіслані платнику податків ОСОБА_1 ..
Контролюючим органом встановлено отримання ОСОБА_1 в періоді з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року доходу у вигляді податкового блага (ознака доходу 126) у сумі 2580925,77 грн., з яких не нараховано (не утримано) та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб.
В ході проведення перевірки було складено акт від 19 квітня 2019 року №220/21-22-13-05/ НОМЕР_1 , яким було встановлено порушення:
1. підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-УІ - платником податку не включена до загального річного оподатковуваного доходу і не задекларована сума доходу у вигляді додаткового блага у розмірі 2580925,77 грн., що призвело до донарахування податку на доходи фізичних осіб у сумі 464566,64 грн.;
2. підпункту 1.4 пункту 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-УІ, що призвело до донарахування військового збору у сумі 38713,89 грн. 
За наслідками проведеної перевірки ДПС були прийняті податкові повідомлення - рішення: №0021211305 від 11 червня 2019 року (форма «Р») про сплату донарахованого грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у сумі 464566,64 грн. і штрафних санкцій у сумі 116141,66 грн.; №0021221305 від 11 червня 2019 року (форма «Р») про сплату донарахованого грошового зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 38713,89 грн. і штрафних санкцій у сумі 9687,48 грн. Дані рішення отримані позивачкою.
За результатами розгляду скарги ОСОБА_1 , ДФС України своїм рішенням №7142/Г/99-99-11-05-01-25 від 22 серпня 2019 року частково скасувала податкові повідомлення - рішення від 11 червня 2019 року №0021211305, №0021221305.
Задовольняючи скаргу частково, в обґрунтування рішення ДФС України посилалося зокрема на те, що актом перевірки на підставі відомостей про суми виплачених доходів та утриманих з них податків (форма - 1 ДФ) встановлено, що ОСОБА_1 у 2015 році отримала дохід у сумі 2580925,77 грн. за ознакою доходу « 126» - додаткове благо, без визначення суми утриманого податку, джерело отримання - Товариство з обмеженою відповідальністю «Кей-Колект». ДФС України у своєму рішенні зазначило, що ОСОБА_1 донараховано податок на доходи фізичних осіб у сумі 464566,64 грн. виходячи з суми анульованого (прощеного) ТОВ «Кей-Колект» боргу у розмірі 2580925,77 грн., яка складається із основної суми боргу 1597589,09 грн. та процентів 983336,68 грн.
ДФС України у ході розгляду скарги було також встановлено, що оскільки нарахування процентів не є доходом платника у вигляді додаткового блага, та враховуючи, що податковим органом при оподаткуванні доходу ОСОБА_1 невірно застосовано ставки податку, які діяли у 2015 році, податкові повідомлення-рішення від 11 червня 2019 року №0021211305 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму основного платежу 145657,82 грн., штрафної санкції 36414,45 грн.; №0021221305 про збільшення суми грошового зобов`язання по військовому збору на суму основного платежу 14750,05 грн., штрафної санкції 3687,51 грн. підлягають частковому скасуванню, а в інших частинах зазначені податкові повідомлення-рішення залишаються без змін.
На підставі вказаного рішення ДФС України 19 листопада 2019 року ДПС були прийняті податкові повідомлення-рішення №0021213305 (форма «Р») про збільшення ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за податковим зобов`язанням у розмірі 318908,82 грн., за штрафними санкціями у розмірі 79727,21 грн., та №0021223305 (форма «Р») про збільшення ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням з військового збору 23963,84 грн., за штрафними санкціями у сумі 5990,97грн..
Винесення вказаних податкових повідомлень  рішень і стало підставою для звернення з даним позовом до суду.
Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що відсутні підстави вважати, що позивачка отримала додаткове благо у вигляді прощення суми боргу, оскільки реєстрація на іпотекодержателя права власності на нерухоме майно, яким було забезпечено виконання кредитного договору, виключає приріст показників фінансового та/або майнового стану платника. Суд зазначив, що сума спірного боргу була не прощена, а погашена за рахунок переходу на кредитора права власності на предмет іпотеки. Суд першої інстанції також погодився з твердженням позивачки щодо неповного з`ясування контролюючим органом під час проведення перевірки обставин наявності боргу на момент його «прощення» («анулювання») і доказів фактичного отримання доходу від цього, та прийшов до висновку, що оскаржувані рішення відповідача не були обґрунтованим та прийнятими з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення про нарахування суми оподаткованого доходу платника податку.
Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України з огляду на таке.
Згідно ст.14.1.54 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
Положеннями статті 164.2.17 ПК України передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).
Згідно ст.14.1.47 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Відповідно до підпункту «д» ст.164.2.17 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
З наведеного вбачається, що боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту) та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.
Так, матеріали справи містять повідомлення ТОВ «Кей-Колект» про анулювання боргу від 21 березня 2016 року за вих. № 732389/collect-30, адресоване ОСОБА_1 , з якого вбачається, що у зв`язку з реалізацією товариством права на нерухоме майно 04 вересня 2015 року, яким було забезпечено виконання кредитного договору №151-105 від 20 березня 2006 року, на підставі ст.37, 38 Закону України «Про іпотеку», що підтверджено витягом з Єдиного державного реєстру речових прав на нерухоме майно №43289253 від 04 вересня 2015 року, та відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 ст. 164 ПК України ОСОБА_1 було повідомлено про анулювання суми заборгованості, яка є її доходом, отриманим як додаткове благо, а також про необхідність самостійно відобразити зазначену суму у річній податковій декларації та сплатити податки та податкові платежі. 
Разом з тим, матеріали справи не містять, а відповідачем не надано підтвердження отримання ОСОБА_1 повідомлення ТОВ «Кей-Колект» про анулювання боргу від 21 березня 2016 року.
Крім того, з матеріалів справи вбачається, що з метою забезпечення виконання зобов`язань за вищенаведеним кредитним договором №151-105 між Акціонерним комерційним інноваційним банком «УкрСиббанк» в особі начальника відділення №151 Хоми С.О. та ОСОБА_1 було укладено іпотечний договір від 20 березня 2006 року, посвідчений приватним нотаріусом Херсонського міського нотаріального округу Воєводіною Н.М., за реєстровим №394.
Пункт 1.1 даного договору передбачає, що Іпотекодавець передає в іпотеку нерухоме майно - житлове приміщення, зазначене в п.1.4 цього Договору, а саме: житловий будинок, місцезнаходження: АДРЕСА_1 , загальною площею 122,4 кв.м. 
Згідно підпунктів 1.2.1., 1.2.4-1.2.6 пункту 1.2 іпотечного договору іпотекою забезпечується в повному обсязі виконання усіх грошових зобов`язань Іпотекодавця за кредитним договором №151-105 від 20 березня 2006 року та за додатковою угодою про встановлення ліміту овердрафту №1 від 20 березня 2006 року до договору про відкриття карткового рахунку та видачу платіжної картки № НОМЕР_2 від 15 березня 2006 року, а саме, але не обмежуючись зобов`язаннями по поверненню в повному обсязі отриманих, в порядку та на умовах відповідно до Кредитного договору 1, кредитних коштів у сумі 1000000,00 (сто тисяч) доларів США; повернення кредиту в термін до 20 березня 2026 року, якщо інший термін повернення кредиту не встановлено згідно до умов Кредитного договору 1; по поверненню отриманого кредиту на рахунок № НОМЕР_3 в АКІБ «УкрСиббанк»; зобов`язання по сплаті процентів - 11,8 % річних, комісію за видачу кредиту та оформлення кредитного договору - 0,0%, зобов`язання по сплаті плати за кредит, неустойки та інших витрат понесених банком. 
У випадках невиконання чи неналежного виконання боржником умов кредитного договору №151, пунктом 4.1. іпотечного договору від 20 березня 2006 року його сторони передбачили право Іпотекодержателя звернути стягнення на предмет іпотеки, зокрема на підставі виконавчого напису нотаріуса.
Положеннями ст.36 Закону України «Про іпотеку» (в редакції, чинній станом на дату вчинення виконавчого напису) передбачено, що сторони іпотечного договору можуть вирішити питання про звернення стягнення на предмет іпотеки шляхом позасудового врегулювання на підставі договору. Позасудове врегулювання здійснюється згідно із застереженням про задоволення вимог Іпотекодержателя, що міститься в іпотечному договорі.
Після завершення позасудового врегулювання будь-які наступні вимоги іпотекодержателя щодо виконання боржником основного зобов`язання с недійсними.
Відповідно до ч.1 ст.598 ЦК України зобов`язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом. 
Згідно зі ст.600 ЦК України зобов`язання припиняється за згодою сторін внаслідок передання боржником кредиторові відступного (грошей, іншого майна тощо). Розмір, строки й порядок передання відступного встановлюються сторонами.
Так, матеріали справи (а.с.34-35) містять інформаційну довідку №208897797 від 13 травня 2020 року з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна, згідно якої на підставі іпотечного договору від 20 березня 2006 року та виконавчого напису, вчиненого приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Кобелєвою А.М., 04 вересня 2015 року зареєстроване право власності ТОВ «Кей-Колект» на предмет іпотеки - житловий будинок, загальною площею 122,4 кв. м., житловою площею 76,5 кв.м., розташований за адресою: АДРЕСА_1 .
Колегія суддів зазначає, що в зв`язку з переходом до ТОВ «Кей-Колект» права власності на предмет іпотеки (житловий будинок, загальною площею 122,4 кв. м., житловою площею 76,5 кв.м., розташований за адресою: м.Херсон, вул.Колодязна, 88), борг за первинним кредитним договором від 20 березня 2006 року №151-105, укладеним між АКІБ «УкрСиббанк» та позивачкою, є саме погашеним, що свідчить про відсутність фактів прошення кредитором боргу позивачці та отримання нею додаткового блага та, відповідно, не передбачає обов`язку позивачки по сплаті спірного податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Наведені висновки також узгоджуються з висновками Верховного Суду, зробленими в постанові від 21 листопада 2018 року справа №802/1728/16-а.
Додатково колегія суддів зазначає, що відповідачем не зазначено в акті перевірки та в оскаржуваних податкових повідомленнях-рішеннях, який саме підпункт «а»-«е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України було порушено позивачкою, що призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про підстави нарахування податкового зобов`язання, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії, який в такому випадку не може вважатися законним. 
Таким чином, враховуючи все вищезазначене у сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що спірні податкові повідомлення-рішення від 19 листопада 2019 року №0021213305 та №0021223305 є протиправними та підлягають скасуванню, а позов в цій частині задоволенню.
Крім того, колегія суддів зазначає про обґрунтованість позовних вимог про звільнення з-під податкової застави майна позивачки та виключення відомостей з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, оскільки такі вимоги є похідними від вимог про скасування спірних податкових повідомлень-рішень від 19 листопада 2019 року №0021213305 та №0021223305, які, як зазначено вище, є протиправними та підлягають скасуванню.
Крім того, ст.93.2 ПК України визначено, що підставою для звільнення майна платника податків з-під податкової застави та її виключення з відповідних державних реєстрів є відповідний документ, що засвідчує закінчення будь-якої з подій, визначених підпунктами 93.1.1 - 93.1.5 пункту 93.1 цієї статті.
Відповідно до ст.93.1.4 пункту 93.1 статті 93 ПК України майно платника податків звільняється з податкової застави з дня: отримання платником податків внаслідок проведення процедури адміністративного або судового оскарження або в інших випадках, передбачених статтею 55 цього Кодексу, рішення відповідного органу про визнання протиправними та/або скасування раніше прийнятих рішень щодо нарахування суми грошового зобов`язання.
Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо спірних правовідносин.
Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі - залишити без задоволення, а рішення Херсонстького окружного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року - без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлений 26 квітня 2021 року.

Головуючий суддя 	 	Федусик А.Г.	
Судді	    	Бойко А.В.    Шевчук О.А.