ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

08 квітня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/11472/19	

          Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
          головуючого - судді  Лукманової О.М. (доповідач),
          суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,     
                    за участю секретаря судового засідання: Новошицької О.О., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.02.2020 року (суддя Рищенко А.Ю., м. Дніпро, повний текст рішення складено 19.02.2020 року) в справі №160/11472/19 за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «Спецтехоснастка» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
в с т а н о в и в:
15.11.2019 року ТОВ «Спецтехоснастка» (далі по тексту - позивач або товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 23.07.2019 року № 0021761418 в частині визначення розміру зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування на прибуток у сумі 1473246 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 23.07.2019 року № 0021801418  в частині визначення суми грошового зобов`язання за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у сумі 45558,82 грн. та за штрафними нарахуваннями (фінансовими) санкціями у сумі 11390,21 грн., а всього на суму 56949,03 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 23.07.2019 року № 0021791418, в частині визначення суми грошового зобов`язання з ПДВ у сумі 572287 грн. та за штрафними нарахуваннями (фінансовими) санкціями у сумі 144321 грн., а всього на суму 716608 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 23.07.2019 року № 0021731418.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.02.2020 року задоволено позовні вимоги ТОВ «Спецтехоснастка».
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом першої інстанції не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що при перевірці декларування показників рядка 02 Декларацій «Фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) за період з 01.01.2016 року по 31.12.2018 року ТОВ «Спецтехоснастка», встановив їх завищення на суму 1473246,00 грн. у 2016 році. Станом на 01.01.2016 року у товариства перед фізичною особою ОСОБА_1 враховувалась кредиторська заборгованість у сумі 461804,85 дол. США, що еквівалентна 11083624,42грн. Апелянт вказував, що поворотна фінансова допомога є сумою коштів, наданою податковому платнику в користування у відповідності з договором, яким непередбачено нарахування процентів або надання інших видів компенсацій в вигляді плати за користування такими коштами, і є обов`язковою для відшкодування, грошові зобов`язання учасників господарських відносин повинні бути виражені і підлягають оплаті у гривнях. Грошові зобов`язання можуть бути виражені в іноземній валюті лише у випадках, якщо суб`єкти господарювання мають право проводити розрахунки між собою в іноземній валюті відповідно до законодавства, виконання зобов`язань, виражених в іноземній валюті, здійснюється відповідно до закону. Проте, передбачено, що гривня як грошова одиниця України (національна валюта) є єдиним законним платіжним засобом в Україні, приймається усіма фізичними і юридичними особами без будь- яких обмежень на всій території України для проведення переказів, валюта України є єдиним законним засобом платежу на території України, який приймається без обмежень для оплати будь-яких вимог та зобов`язань, якщо інше не передбачено відповідним декретом, іншими актами валютного законодавства України. В порушення п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 ПК України ТОВ «Спецтехоснастка» занижено фінансовий результат та об`єкт оподаткування за 2016 рік на загальну суму 1473246 грн. за рахунок відображення в бухгалтерському та податковому обліку підприємства курсової різниці по договору від 29.07.2014 року №29072014 про надання поворотної фінансової допомоги, узгодженого між ОСОБА_1 та ТОВ «Спецтехоснастка». Апелянт вказував, що перевіркою повноти визначення податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянок встановлено його заниження на загальну суму 114581,04 грн., таке сталось через несплату ТОВ «Спецтехоснастка» податку на нерухомість щодо цілісного майнового комплексу (підприємство кінотеатр « Аврора »), в тому числі окремо стояча двоповерхова будівля кінотеатру з підвалом, загальною площею 814,3кв.м, розташованого за адресою - м. Кам`янське, пр. Ювілейний, буд.1Б , дільниці по виробництву технологічної оснастки, загальною площею 11351,5 кв.м., розташованої за адресою - м. Кам`янське, провулок 3-й Травневий буд.10, виробничого комплексу, загальною площею 3 259,4кв.м, розташованого за адресою м. Кам`янське, провулок 3-й Баглійський буд.10 , будівлі та споруди фабрики хімчистки одягу та прибудови до них, загальною площею 4814кв.м, розташованої за адресою м. Кам`янське, вул.Арсенічева буд.122, власником якого є ТОВ «Спецтехоснастка». Об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка та база оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності юридичних осіб, обчислюється такими особами самостійно виходячи з загальної площі кожного окремого об`єкта оподаткування на підставі документів, що підтверджують право власності на такий об`єкт. Апелянт вказував, що в бухгалтерському обліку ТОВ «Спецтехоснастка» відображене списання кредиторської заборгованості (Дт 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками», Кт 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості») не на дату акту списання а станом на 01.07.2017 року, що є порушення п. 189.1 ст.189, п. 198.5 ст. 198 ПК України, занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму ПДВ у сумі 22680,82грн. (113 404,12 грн. / 20%). Також апелянтом вказано, що ТОВ «Спецтехоснастка» у перевіряємому періоді здійснювало продаж основних засобів нижче балансової (залишкової) вартості (нежитлове вбудоване приміщення (м. Кам`янське, вул.Ковалевича,3 (69,4 кв.м.), автомобіль сідловий тягач RENAULT MAGNUM, автомобіль DAF XF 105.410 НОМЕР_1 (б/y), здійснювало роботи по усуненню браку на виробах, які було поставлено фірмі «D-M-E Europe C.V.B.A» (Бельгія) та фірмі «ORO Met d.o.o.» (Словенія), зменшено кредиторську заборгованість перед нерезидентом за невідповідністю якості поставленої продукції (етикетка для відер), здійснювало списання невиправного технічно неминучого (нормативного) браку. Та в порушення п.201.10 статті 201 ПК України ТОВ «Спецтехоснастка» порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Податкові накладні при здійснені вищевказаних операцій взагалі не були виписані. Апелянт вказував, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
          Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 05.10.2020 року здійснено заміну відповідача у справі, з Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на Головне управління ДПС у Дніпропетровській області (далі по тексту відповідач або ГУ ДПС).
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга в межах оскарження та її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивач, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України, а визначальним фактором для формування податкового кредиту платником ПДВ є рух товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи - платника податку та наявність у платника податків виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог чинного законодавства та як підтверджує сплату податку на додану вартість у складі ціни товару. У разі отримання у позику іноземної валюти позичальник зобов`язаний, якщо інше не передбачене законом чи договором, повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики), тобто таку ж суму коштів у іноземній валюті, яка отримана у позику. Суд першої інстанції вказував, що поворотна фінансова допомога - це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення. Та об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Суд першої інстанції вказував, що отримання поворотної фінансової допомоги не призводить до збільшення активів або зменшення зобов`язань і до зростання власного капіталу. Згідно із бухгалтерськими записами отримання позивачем поворотної фінансової допомоги (та її повернення) не призводить до виникнення доходів і витрат як у бухгалтерському, так і податковому обліку. Суд першої інстанції вказував, що ТОВ «Спецтехоснастка» не порушувало п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України та не занижувало фінансовий результат і відповідно об`єкт оподаткування за 2016 рік на загальну суму 1473246,00 грн., що відповідає сумі податку на прибуток у розмірі 18% - 265184,28 грн. Відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, будівлі промисловості (криті будівлі промислового призначення, наприклад, фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства тощо) віднесено до підрозділу «Будівлі нежитлові» група 125 «Будівлі промислові та склади» клас 1251 «Будівлі промисловості». До будівель промисловості відносяться об`єкти нерухомості, які відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належать до класу 1251 «Будівлі промисловості», та згідно Експертного висновку АС8 № 193080, виданого Державним підприємством «Державний науково-дослідний інститут автоматизованих систем в будівництві» об`єкти: Дільниця по виробництву технологічної оснастки, розташована за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Травневий, буд. 10 ; Виробничий комплекс, розташований за адресою: м. Кам`янське,, провулок 3-й Баглійський, 10А, відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належать до класу 1251 «Будівлі промисловості» (за виключенням адміністративно-побутового комплексу 32, тротуару І, будівлі контори складу Є1, тротуару І), а відтак, позивач правомірно скористався пільгою передбаченою п.п. «є» п.п. 266.2.2 ст. 266 ПК України. Суд першої інстанції вказував, що ТОВ «Спецтехоснастка» було укладено контракти з нерезидентами щодо поставки товарів, після поставки товарів було виявлено брак та відкориговано ціну поставки товарів у бік зменшення, тобто фактично відбувся перегляд ціни товару у виді відшкодування нерезидентами витрат на усунення недоліків товару, що відповідно було зафіксовано сторонами контрактів. Сама по собі операція відшкодування витрат на усунення недоліків товару (перегляд ціни), передбачена ст. 678 ПК України, не є операцією з постачання послуг у розумінні ПК України, а відповідно підстав для нарахування ПДВ не вбачається. У кожному випадку при розмитненні товару (комплектуючих), які поставлялися нерезидентами, ТОВ «Спецтехоснастка» сплатило ПДВ згідно вимог чинного законодавства України. При списанні кредиторської заборгованості, яка виникла при імпорті товарів, розрахунки з постачальниками-нерезидентами за які проведено не в повному обсязі, об`єкта оподаткування в розумінні п.    185.1 ст.    185 ПК України та підстав для нарахування податкових зобов`язань, визначених п.    198.5 ст.    198 ПК України, не виникає, оскільки у такій ситуації податкові зобов`язання з ПДВ платником податку не нараховуються. Суд першої інстанції вказував, що у даному випадку, наявна розумна економічна причина списання бракованого товару, сама по собі відсутність прибутків за результатами придбання та списання бракованого товару не спростовує правильності відображення ТОВ «Спецтехоснастка» в податковому обліку наслідків таких операцій. Товариство у перевіряємому періоді в бухгалтерському обліку підприємства відобразило списання невиправного технічно неминучого (нормативного) браку (Дт 23 «Виробництво» Кт 24 «Брак у виробництві»). Вартість неминучого остаточного браку враховується в об`єкті обкладення податком на прибуток (фінансовому результаті до оподаткування) у частині собівартості виробленої продукції під час її реалізації. Підприємство не повинно нараховувати податкові зобов`язання за операцією відображення технічно неминучого браку, адже, вартість технічно неминучого остаточного браку включається до виробничої собівартості продукції. Щодо продажу основних засобів нижче балансової (залишкової) вартості - нежитлове вбудоване приміщення (м. Кам`янське, вул. Ковалевича, 3 (69,4 кв.м), то з цього приводу суд першої інстанції вказував, що позивачем при продажу нежитлового вбудованого приміщення (м. Кам`янське, вул. Ковалевича, 3 (69,4 кв.м) було замовлено звіт про незалежну оцінку його ринкової вартості, згідно якого ринкова вартість означеного нежитлового вбудованого приміщення складає 68760,00 грн., без врахування ПДВ, що нижче балансової (залишкової) вартості 628078,00 грн., на яку донараховано відповідачем податок на додану вартість. Суд першої інстанції вказував на відсутність у позивача обов`язку складати та реєструвати    податкові накладні на суми, визначені податковим органом в акті перевірки.
          Матеріалами справи встановлено, що фахівцями Головного управління ДФС у Дніпропетровській області у період з 26.03.2019 року по 23.05.2019 року проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Спецтехоснастка» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, відповідно до затвердженого переліку питань документальної перевірки. За результатами перевірки було складено акт від 30.05.2019 № 30047/04-36-14-18/13429839, яким встановлено порушення ТОВ «Спецтехоснастка»: п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 п. 138.2 ст. 138 ПК України, в зв`язку з чим зменшено збитки на загальну суму 2143412,00 грн.; п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 186.4 ст. 186, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, 189.1 ст. 189, п. 190.2 ст. 190, п. 198.3 , п. 198.5 ст. 198 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 711378,00 грн., та зменшено від`ємного значення за грудень 2018 на загальну суму 145732,00 грн.; п. 201.10 ст. 201 розділу VI ПК України що несе за собою відповідальність визначену згідно п.120-1.2 ст. 120-1ПК України та  буде донараховано штрафну (фінансову) санкцію; п.п. 266.2.1 п. 266.2, п.п. 266.3.3 п. 266.3, п.п. 266.5.1 п. 266.5 ст. 266 ПК України, в результаті чого занижено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на загальну суму 131418,32 грн.
Не погодившись з висновками акту перевірки ТОВ «Спецтехоснастка» звернулось до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області із запереченнями. Рішенням № 83849/04-36-14-18 від 18.07.2019 року Головне управління ДФС у Дніпропетровській області виклало висновки акту перевірки від 30.05.2019 № 30047/04-36-14-18/13429839 у новій редакціх: п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 п. 138.2 ст. 138 ПК України, в зв`язку з чим зменшено збитки на загальну суму 2143412,00 грн.; п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п. 185.1 ст. 185, п. 186.4 ст. 186, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, 189.1 ст. 189, п. 190.2 ст. 190, п. 198.3, п. 198.5 ст. 198 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 711378,00 грн., та зменшено від`ємного значення за грудень 2018 на загальну суму 145732,00 грн.; п. 201.10 ст. 201 розділу VI ПК України що несе за собою відповідальність визначену згідно п.120-1.2 ст. 120-1ПК України та  буде донараховано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 381839,97 грн.; п.п. 266.2.1 п. 266.2, п.п. 266.3.3 п. 266.3, п.п. 266.5.1 п. 266.5 ст. 266 ПК України, в результаті чого занижено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на загальну суму 114581,04 грн. Тобто, рішенням № 83849/04-36-14-18 від 18.07.2019 року Головне управління ДФС у Дніпропетровській області збільшило суми недорахованих податкових зобов`язань. 
На підставі висновків акту перевірки Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області 23.07.2019 року були винесені податкові повідомлення-рішення: № 0021761418, яким ТОВ «Спецтехоснастка» зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за податковою декларацією № 9271893421 за 2016 рік на суму 2125945 грн., за податковою декларацією № 9300990975 за 2017 рік на суму 2143723,00 грн., за податковою декларацією № 93211264864 за 2018 рік на суму 2143723,00 грн.; № 0021801418, яким ТОВ «Спецтехоснастка» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у розмірі 143465,18 грн., з яких 114772,14 грн. сума основного зобов`язання та 28693,04 грн. сума штрафних (фінансових) санкцій; № 0021791418, яким ТОВ «Спецтехоснастка» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та визначено податкове зобов`язання у розмірі 662160,00 грн. та зобов`язання з штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 165540,00 грн.;  № 0021731418, яким  ТОВ «Спецтехоснастка» нараховано штрафну санкцію у розмірі 381839,97 грн. за неподання податкових накладних.
Не погодившись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями, 15.08.2019 ТОВ «Спецтехоснастка» подало скаргу до Державної фіскальної служби України. Рішенням ДФС України від 11.10.2019 року № 5331/6/99-00-08-05-01 скаргу ТОВ «Спецтехоснастка» залишено без задоволення, оскаржувані податкові повідомлення-рішення № 0021761418, № 0021801418, № 0021791418 та № 0021731418 від 23.07.2019 року, без змін.
Стосовно правомірності податкового повідомлення-рішення № 0021761418 від 23.07.2019 року, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
У акті перевірки Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області вказано, що ТОВ «Спецтехоснастка» порушено п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п.п. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 п. 138.2 ст. 138 ПК України та зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі: 2016 рік - 2125945,00 грн.; 2017 рік - 2143723,00 грн.; 2018 рік - 2143723,00 грн. Позивач погоджується із розміром зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 670477,00 грн., та не згодий із розміром зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування на прибуток у сумі 1473246,00 грн. у частині заниження фінансового результату за рахунок відображення в бухгалтерському та податковому обліку підприємства курсової різниці по договору від 29.07.2014 року № 29072014 про надання поворотної фінансової допомоги, узгодженої між фізичною особою ОСОБА_1 та ТОВ «Спецтехоснастка», що відповідає сумі податку на прибуток у розмірі 18% - 265184,28 грн.
Відповідно до матеріалів справи, 29.05.2014 року між ТОВ «Спецтехоснастка» та фізичною особою ОСОБА_1 (що є директором ТОВ «Спецтехоснастка») укладено договір № 29072014 про надання поворотної фінансової допомоги., за умовами якого ОСОБА_1 надає ТОВ «Спецтехоснастка» поворотну фінансову допомогу в іноземній валюті в сумі  49358,10 євро та 493030,71 дол.США. Додатковою угодою від 22.12.2014 року № 1 внесено зміни до договору про надання поворотної фінансової допомоги та розділ 3 договору викладено у такій редакції: «Загальна сума поворотної фінансової допомоги підлягає поверненню частинами в термін 30 календарних днів з моменту пред`явлення стороною ( ОСОБА_1 ) відповідної письмової вимоги».
Отримання фінансової допомоги від фізичної особи ОСОБА_1 в бухгалтерському обліку позивача відображено в іноземній валюті, яка еквівалентна гривні України, а саме: Дт 6852 «Розрахунки з іншими кредиторами» Кт 714 «Доходи від операційної курсової разниці» 1233994,73 грн., Дт 945 «Витрати від операційної курсової різниці» Кт 6852 «Розрахунки з іншими кредиторами» 2707240,41 грн.    
Сторони узгодили та ТОВ «Спецтехоснастка» отримало поворотну фінансову допомогу, тобто за закінченням терміну її надання, таку повернуло. 
Згідно пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що фінансова допомога - це фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134 ст. 134, п. 135.1 ст. 135  ПК України прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років). Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу. Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи. Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Суму поворотної фінансової допомоги не слід визначати як прибуток, оскільки, у товариства існував обов`язок таку суму повернути, тобто кошти які були отримані та перебували у розпорядженні товариства при поверненні відмінісовуються від фінансового результату. У разі не змінності суми поворотної фінансової допомоги,  товариство таку суму повертає та відображає отримання фінансової допомоги від фізичної особи в бухгалтерському обліку. 
Отримання поворотної фінансової допомоги не призводить до збільшення активів або зменшення зобов`язань і до зростання власного капіталу. Інакше вказуючи, отримання позивачем поворотної фінансової допомоги та її повернення не призводить до виникнення доходів і витрат як у бухгалтерському, так і податковому обліку.
Колегія суддів звертає увагу, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, така база повинна бути визначена у грошовому виразі, має виражатись у формі прибутку, однак таке зобов`язання у платника податків виникає у разі дійсного визначення бази оподаткування після проведення операції з оборотним активом. У разі коли активом є предмет ,який необхідно повернути, такий не буде вважатись прибутком а отже і не оподатковується. 
Розглядаючи правомірність податкового повідомлення-рішення № 0021801418, яким ТОВ «Спецтехоснастка» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у розмірі 143465,18 грн., колегія суддів зазанчає наступне.
Суму податкового повідомлення-рішення обраховано, виходячи з того, що у власності ТОВ «Спецтехоснастка» перебуває нерухомість: цілісний майновий комплекс (підприємство кінотеатр « Аврора »), в тому числі окремо стояча двоповерхова будівля кінотеатру з підвалом, розташований за адресою: м. Кам`янське, пр. Ювілейний, буд. 1Б; дільниця по виробництву технологічної оснастки, розташована за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Травневий, буд. 10 ; виробничий комплекс, розташований за адресою: м. Кам`янське,, провулок 3-й Баглійський, 10А ; будівлі і споруди фабрики хімчистки одягу та прибудови до них, розташовані за адресою: м. Кам`янське, вул. Васильєвська, 122 .
Позивач згоден із розміром збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, в загальній сумі 69211,32 грн. у частині нарахування за об`єкти: цілісний майновий комплекс (підприємство кінотеатр «Аврора»), м. Кам`янське, пр. Ювілейний, буд. 1Б ; будівлі і споруди фабрики хімчистки одягу та прибудови до них: м. Кам`янське, вул. Васильєвська, 122, та не погоджується щодо нарахування податку за об`єкти: дільниця по виробництву технологічної оснастки, розташована за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Травневий, буд. 10 , виробничий комплекс, розташований за адресою: Кам`янське, провулок 3-й Баглійський, 10А . 
Згідно наявного в матеріалах справи експертного висновку АС8 № 193080, виданого Державним підприємством «Державний науково-дослідний інститут автоматизованих систем в будівництві» об`єкти: дільниця по виробництву технологічної оснастки, розташована за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Травневий, буд. 10 ; виробничий комплекс, розташований за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Баглійський, 10А, відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належать до класу 1251 «Будівлі промисловості» (за виключенням адміністративно-побутового комплексу 32, тротуару І, будівлі контори складу Є1, тротуару І).
Згідно п. 266.1, п. 266.2, п. 266.3 ст. 266 ПК України   платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості. Об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка. Базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток. База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності. База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності юридичних осіб, обчислюється такими особами самостійно виходячи із загальної площі кожного окремого об`єкта оподаткування на підставі документів, що підтверджують право власності на такий об`єкт.
Згідно абз. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України (нормою дійсною на час винесення податкового повідомлення-рішення) не є об`єктом оподаткування: будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 року № 466-ІХ внесено зміни до абз. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України, де розширено зміст пункту та передбачено, що не є об`єктом оподаткування: будівлі промисловості, віднесені до групи «Будівлі промислові та склади» (код 125)  Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, що використовуються за призначенням у господарській діяльності суб`єктів господарювання, основна діяльність яких класифікується у секціях B-F  КВЕД ДК 009:2010, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку.
Дійсна на час винесення податкового повідомлення-рішення норма пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України передбачала звільнення від оподаткування (не є об`єктом оподаткування) до будівель промисловості, виробничих корпусів, цехів, складських приміщень промислових підприємств. Для застосування такої податкової пільги об`єкти нерухомості - будівлі повинні бути будівлями промисловості.
Згідно п. 266.5.1 п. 266.5 ст. 266 ПК України ставки податку для об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної, міської ради або ради об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, залежно від місця розташування (зональності) та типів таких об`єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 1,5 відсотка розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 квадратний метр бази оподаткування.
Розглядаючи вихідне поняття «промисловість», у зв`язку з яким застосовується вказана податкова пільга, законодавець передбачив звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не лише з його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції. Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку абз. «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об`єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва. Нормативний підхід у розумінні норми, про яку йдеться, випливає з того, що функціональне призначення об`єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об`єктом оподаткування саме будівлі промисловості, тобто будівлі, які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду.
Суд приходить до висновку, що застосування абз. «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України можливе, у разі, якщо власниками об`єктів промисловості є юридична особа, та з використанням таких об`єктів за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
Отже, податковий орган не заперечує, що власником нежитлових будівель, зокрема дільниця по виробництву технологічної оснастки, розташована за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Травневий, буд. 10 ; виробничий комплекс, розташований за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Баглійський, 10А є ТОВ «Спецтехоснастка» та відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «Спецтехоснастка» за видом економічної діяльності є 28.99 виробництво інших машин і устаткування спеціального призначення.
Згідно експертного висновку АС8 № 193080, виданого Державним підприємством «Державний науково-дослідний інститут автоматизованих систем в будівництві» об`єкти: дільниця по виробництву технологічної оснастки, розташована за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Травневий, буд. 10 ; виробничий комплекс, розташований за адресою: м. Кам`янське, провулок 3-й Баглійський, 10А, відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000 належать до класу 1251 та є будівлями промисловості.
Суд зазначає, що для застосування податкової пільги, передбаченої абз. «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України, підприємство повинне бути підприємством промисловості, класифікуватись за видом діяльності як промислове підприємство, також повинне використовувати  будівлі, щодо яких існують спірні питання щодо їх оподаткування, безпосередньо для виробництва промислових товарів, використовувати у своїй діяльності.  
          Розглядаючи правомірність винесення податкових повідомлень-рішень № 0021791418 та № 0021731418 у сукупності, оскільки їх винесення зводиться податковим органом до того, що позивач здійснював продаж основних засобів нижче балансової (залишкової) вартості (нежитлове вбудоване приміщення (м. Кам`янське, вул.Ковалевича,3 (69,4 кв.м), автомобіль седловий тягач RENAULT MAGNUM, автомобіль DAF XF 105.410 НОМЕР_1 (б/y), здійснював роботи по усуненню браку на виробах, які було поставлено фірмі «D-M-E Europe C.V.B.A» (Бельгія) та фірмі «ORO Met d.o.o.» (Словенія), «Bari-Ambalaj» (Туреччина) зменшив кредиторську заборгованість перед нерезидентом за невідповідністю якості поставленої продукції (етикетка для відер), здійснював списання невиправного технічно неминучого (нормативного) браку, та зрештою не виписав податкові накладні, колегія суддів зазначає наступне.  
          Позивач погоджується з визначенням податкового зобов`язання з ПДВ в розмірі 84873,00 грн., та не погоджується із визначенням податкового зобов`язання з ПДВ у сумі 572287,00 грн., розрахованого у частині поставки товару неналежної якості від нерезидентів D-M-E Europe C.V.B.A (Бельгія), ORO Met d.o.o (Словенія), Baris Ambalaj (Туреччина), технічно неминучий брак у виробництві, продаж основних засобів нижче балансової (залишкової) вартості - нежитлове вбудоване приміщення (м. Кам`янське, вул. Ковалевича, 3 (69,4 кв.м).
          Встановлено, що між ТОВ «Спецтехоснастка» (покупець) та нерезидентом фірмою D-M-E Europe C.V.B.A (Бельгія) (продавець) було укладено контракт від 01.04.2017 року № 10417, за умовами якого продавець зобов`язується виготовити, поставити та передати у власність покупця продукцію, а покупець прийняти та оплатити отрмианий товар (частини до прес-форм для лиття пластмас виготовлених за кресленнями покупця). 
          При отриманні товару від фірми D-M-E Europe C.V.B.A ТОВ «Спецтехоснастка» було виявлено брак. Згідно рекламаційного акту та додаткової угоди від 12.01.2018 року № 3А вартість робіт по усуненню браку на виробах, які було поставлено D-M-E Europe C.V.B.A (Бельгія) склала 30000,00 євро. Сторони домовилися, що компенсацію у розмірі 30000,00 євро буде зараховано в рахунок погашення кредиторської заборгованості. 
          Згідно оборотно-сальдової відомості (рахунок 632) кредиторську заборгованість перед нерезидентом фірмою D-M-E Europe C.V.B.A (Бельгія) у сумі 30000,00 Євро у січні 2018 року списано.
          Тобто, відбувся фактично взаємозалік вимог, ТОВ «Спецтехоснастка» не здійснювало сплату фірмі D-M-E Europe C.V.B.A коштів за отриманий товар згідно контракту від 01.04.2017 року № 10417. Сума у розмірі 30000,00 євро була зарахована як витрати ТОВ «Спецтехоснастка» по усуненню браку товару.
          Встановлено, що між ТОВ «Спецтехоснастка» (покупець) та фірмою ORO Met d.o.o (Словенія) (продавець) укладено контракт від 23.09.2015 року № 150923, за умовами якого продавець зобов`язувався виготовити, поставити та передати у власність покупця, та покупець приймає та оплачує товар  (частини до прес-форм для лиття пластмас виготовлених за кресленнями покупця).
          При отриманні товару від фірми ORO Met d.o.o ТОВ «Спецтехоснастка» було виявлено брак. Складено рекламаційний акт від 12.12.2017 року № 03/17 та укладено додаткову угоду від 12.12.2017 року № 3А, інвойс № 17-352-000046 від 11.05.2017 року, додаток від 11.04.2017 № 44 та сторонами визначено, що вартість робіт по усуненню браку на виробах, які було поставлено ORO Met d.o.o склала 600,00 євро., сторони домовилися, що компенсацію у розмірі 600,00 євро буде зараховано в рахунок погашення кредиторської заборгованості.
          Згідно обороно-сальдової відомості кредиторську заборгованість перед нерезидентом фірмою ORO Met d.o.o (Словенія) у сумі 600,00 євро у грудні 2017 року списано.
          Встановлено, що між ТОВ «Спецтехоснастка» (покупець) та нерезидентом фірмою «Bari-Ambalaj» (Туреччина) (постачальник)  було укладено контракт від 28.07.2015 року №BRS_STO_001, за умовами якого, згідно первинних бухгалтерських документів (ВМД, товаро-супровідних документів (GMR) ТОВ «Спецтехоснастка» отримує етикетку для виготовлення відер з етикеткою, постачальник зобов`язується виготовити, поставити та передати у власність, покупець прийняти і сплатити пластмасові етикетки (товар).
У зв`язку невідповідністю якості поставленої продукції продавцем сторони прийшли до згоди та склали рекламаційний акт від 27.05.2016 року №02/16, акт списання від 10.10.2017 року №00000402, додаткову угоду від 24.04.2017 року №1А, за якими зменшено кредиторську заборгованість на 3636,19 євро.
В бухгалтерському обліку підприємства ТОВ «Спецтехоснастка» списання кредиторської заборгованості (Дт 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками», Кт 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості») відображено.
Податковий орган вважає, що після усунення браку товару, ТОВ «Спецтехоснастка» отримало новий товар, вартість якого та витрати на усунення браку якого, товариство мало б оподаткувати.
Згідно пунктів 12, 29  Положення (стандарт) бухгалтерського обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути  безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Положення (стандарту). До складу інших витрат включаються витрати, які виникають під час діяльності (крім фінансових витрат), але не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат належать: собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов`язані з реалізацією фінансових інвестицій); втрати від зменшення корисності необоротних активів; втрати  від безоплатної передачі необоротних активів; втрати від неопераційних курсових різниць; сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій; витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо); залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів; інші витрати діяльності.
До складу витрат не включаються витрати на проведення заходів із усунення браку товару.
Відповідно до пп. 14.1.185, пп. 14.1. 191 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. Постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Згідно п. 185.1 ст. 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до    статті 186    цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 188.1 ст. 188 ПК України визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Отже, сама по собі операція відшкодування витрат на усунення недоліків товару (перегляд ціни), передбачена ст. 678 ПК України, не є операцією з постачання послуг у розумінні ПК України, а відповідно підстав для нарахування ПДВ не вбачається.
Згідно п. 189.1, п. 189.9 ст. 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до  пункту 198.5  статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання. У разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України Платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до  пункту 189.1  статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до  статті 196  цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених  підпунктом 196.1.7  пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197,  підрозділу 2  розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених  підпунктом 197.1.28  пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених  пунктом 197.11  статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених  пунктом 189.9  статті 189 цього Кодексу). У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів не може бути подвійною, товар отриманий від нерезидентів оподатковується і не може бути додатково оподаткований після несуттєвого, виробничого перетворення чи усунення браку. Варто враховувати, що товари отримані від «D-M-E Europe C.V.B.A», «ORO Met d.o.o», «Bari-Ambalaj» залишились як актив у позивача, тобто не були перепродані а використовувались для здійснення господарської діяльності.  
Суд зазначає, що в результаті зарахування вартості бракованого товару в рахунок кредиторської заборгованості відсутній прибуток за результатами придбання та списання бракованого товару.
У разі здійснення операцій відповідно до  пункту 198.5  статті 198 ПК України, база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Варто брати до уваги визначене п. 198.5 ст. 198 ПК України правило, за яким у разі якщо товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань.
Суд зазначає, що при списанні кредиторської заборгованості, у наслідок домовленостей між сторонами договору, розрахунки з постачальником-нерезидентом за які проведено не в повному обсязі, об`єкта оподаткування на підставі п. 185.1 ст. 185 ПК України та нарахування податкових зобов`язань згідно п. 198.5 ст. 198 ПК України не виникає, податкові зобов`язання не нараховуються. Операція відшкодування витрат на усунення недоліків товару (усунення браку) (перегляд ціни), не є операцією з постачання послуг у розумінні ПК України, а відповідно підстав для нарахування ПДВ не вбачається.
Податковий орган вважає, що позивач здійснив продаж основних засобів нижче балансової (залишкової) вартості (нежитлове вбудоване приміщення (м. Кам`янське, вул.Ковалевича,3 (69,4 кв.м).
Відповідно до договору купівлі-продажу нежитлового приміщення (вбудоване приміщення № 146) від 16.05.2018 року, укладеного між ТОВ «Спецтехоснастка» (продавець) та ОСОБА_2 (покупець) за умовами якого продавець передав у власність покупця нежитлове приміщення, що знаходиться за адресою по АДРЕСА_4 , загальна площа 69,4 кв.м. Згідно умов договору, продаж нежитлового приміщення за домовленістю сторін вчиняється за 364380,00 грн., ринкова вартість 68760,00 грн.
Тобто твердження податкового органу про продаж основних засобів нижче балансової (залишкової) вартості, нежитлового вбудованого приміщення за адресою: м. Кам`янське, вул.Ковалевича,3, площею 69,4 кв.м, за ціною менше собівартості, є хибними. 
Натомість, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області вказує, що ТОВ «Спецтехоснастка» повинне було здійснити продаж нежитлового приміщення за ціною 628078,00 грн. Обґрунтування ціни нежитлового вбудованого приміщення за адресою: м. Кам`янське, вул.Ковалевича,3, площею 69,4 кв.м у розмірі 628078,00 грн. податковий орган не наводить. 
Відповідно до матеріалів справи, ТОВ «Спецтехоснастка» було замовлено звіт про оцінку ринкової вартості нежитлового приміщення. ТОВ ЕКФ «Рейтинг» виготовило звіт про оцінку нежитлового майна, відповідно до якого ринкова вартість нежитлового приміщення м. Кам`янське, вул.Ковалевича,3, площею 69,4 кв.м складає 68760,00 грн.
Згідно з ст. 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Положеннями статті 43 та статті 44 Господарського кодексу України встановлена свобода підприємницької діяльності, зокрема: право комерційного розрахунку та власного комерційного ризику.
Згідно пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: зокрема, доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо).
Відповідно до ст. 22, п. 23.1, п. 23.2 ст. 23 ПК України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку. Базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування. База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання. База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.
Повторюючись, суд вказує, що згідно п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Згідно п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
Поняття економічного ефекту не розкрито в Податковому кодексі України, не зважаючи на те, що вказане поняття використовується у визначенні «розумна економічна причина (ділова мета)» (пп.  14.1.231  п.  14.1  ст.  14 Податкового кодексу України). Не є обов`язковим, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції, не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі.  У платника податків повинен бути намір отримати відповідний економічний ефект.  Неотримання підприємством доходу від окремої господарської операції не свідчить про те, що така операція не пов`язана з господарською діяльністю підприємства, оскільки при здійсненні господарських операцій існує звичайний комерційний ризик не отримати дохід від конкретної операції.
Згідно пунктів 200.1, 200.2, ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з  пунктом 200.1  цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200--1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Під час проведення перевірки, податковим органом надано оцінку достовірності та повноти нарахування та сплати ПДВ, здійснена оцінка господарської діяльності платника податків. Позиція відповідача зводиться до відсутності економічного змісту у операціях позивача, що зрештою на думку відповідача, повинно позбавити його права на бюджетне відшкодування, зменшити розмір від`ємного значення. Проте, не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості тощо, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру). Ознакою дійсності господарських операцій є зміна майнового стану платника податків, у процесі отримання а потім використання товару чи послуг, майновий стан та наявність активів у позивача змінювалась.
Пунктами    201.1, п. 201.10    статті    201 ПК України    визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Реєстрація    податкових накладних    та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для    податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для    податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Згідно із п.    120-1.1    ст.120-1 ПК України    порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого    статтею 201    цього Кодексу, для реєстрації    податкової накладної    та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог    статей 192    та    201    цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких    податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких    податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких    податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких    податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких    податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Штрафні (фінансові) санкції, згідно з пунктом    120-1.1    статті    120-1 ПК України, можуть бути застосовані лише у разі, якщо платник податків - продавець товарів/послуг був зобов`язаний, відповідно до вимог    ПК України, скласти та зареєструвати податкову накладну, однак своєчасно цього не зробив.
Здійснюючи роботи по усуненню браку на виробах, які було поставлено фірмою «D-M-E Europe C.V.B.A» (Бельгія), фірмою «ORO Met d.o.o.» (Словенія), фірмою «Bari-Ambalaj» (Туреччина) здійснив перетворення товару, не здійснював таку поставку, не повертав отриману продукцію. Тобто виписувати податкові накладні на поставку товару, який не було здійснено, позивач не зобов`язаний. 
Судом було встановлено, що у позивача не було обов`язку складати та реєструвати    податкові накладні на суми, визначені податковим органом в акті перевірки, тому податкове повідомлення рішення № 0021731418 від 23.07.2019 року, яке винесене за наслідками прийняття податкового повідомлення-рішення № 0021791418 від 23.07.2019 року, слід вважати протиправним.
Вирішуючи спір по суті, колегія суддів виходить з вимог ч. 2 ст. 77 КАС України та вважає, що податковим органом не доведено правомірність винесених податкових повідомлень-рішень.
Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Новий розподіл судових витрат здійснюється у разі задоволення апеляційної скарги. Не передбачено повернення судових витрат, здійснених суб`єктом владних повноважень, у тому числі у разі відмови у задоволенні апеляційної скарги.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст.   242, 315, 316, 322, 328 КАС України, суд, -

п о с т а н о в и в:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року в справі №160/11472/19 - залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення у порядку ст.ст. 328 - 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова