ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 травня 2021 року 
м. Київ
справа № 1340/6013/18
адміністративне провадження № К/9901/919/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л., 
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 4 липня 2019 року (головуюча суддя - Карп`як О.О.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2019 року (колегія суддів у складі - головуюча суддя - Бруновська Н.В., судді - Матковська З.М., Шавель Р.М.) у справі №1340/6013/18 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,
установив:
У грудні 2018 року ФОП ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області (далі - ГУ ДФС у Львівській області, правонаступником якого є ГУ ДПС у Львівській області), в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17 серпня 2018 року №0308231307, №0308201307, №0308181307, №03082713074, №0307931307 та від 6 листопада 2018 року №0361681307.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 4 липня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2019 року, позов задоволено в повному обсязі.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони прийняті внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й постановити нове, яким у задоволенні позову відмовити. У касаційній скарзі її заявник посилається на те, що судами попередніх інстанцій не було надано належної правової оцінки доводам, якими відповідач обґрунтовував свою позицію щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства.
У відзиві на касаційну скаргу позивач, ФОП ОСОБА_1 , просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін, як законні й обґрунтовані. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Суди встановили, що посадовими особами контролюючого органу проведено документальну   планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року, за результатами якої складено акт від 23 липня 2018 року.
Проведеною перевіркою встановлено наступні порушення позивачем: неналежне ведення обліку доходів та витрат за 2016 та 2017 роки, включення до декларації про майновий стан та доходи за 2016 та 2017 роки "перекручених" даних, в результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб суб`єктів підприємницької діяльності за 2016 рік на суму 23573,64 грн, за 2017 рік на суму 157560,33 грн; неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб за вересень 2016 року в сумі 98,85 грн, за березень 2017 року в сумі 144,0 грн, за червень 2017 року в сумі 508,0 грн; відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних протягом граничного строку на загальну суму 357373, 91 грн.
На підставі встановлених перевіркою порушень 17 серпня 2018 року контролюючим органом винесено податкові повідомлення-рішення:
- №0308231307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 446717,39 грн, у тому числі   за податковим зобов`язанням - 357373,91   грн, та 89343,48 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- №0308201307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір у розмірі 22641,75      грн, у тому числі      за податковим зобов`язанням - 15094,50   грн та 7547,25      грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- №0308181307, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування,   у розмірі 271700,96   грн, у тому числі   за податковим зобов`язанням - 181133,97   грн, та 90566,99   грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
- №0308271307, яким застосовано штраф за загальну суму 178686,96 грн за платежем податок на додану вартість;
- №0307931307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені у розмірі 1414,90   грн, у тому числі   за податковим зобов`язанням -   750,85   грн, 477,71   грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) та 186,34 грн - сума пені.
Окрім того, 6 листопада 2018 року відповідачем прийнято рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску      №0361681307 у розмірі 15613,03 грн.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що ФОП ОСОБА_1 спростовано належними й допустимими доказами зазначені в акті перевірки порушення нею вимог податкового законодавства.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Статтею 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України) регламентовано особливості оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно до пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. 
Пунктом 177.2 статті 177 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
За приписами підпункту 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, серед іншого, суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом.
Відповідно до пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.
Згідно з актом перевірки в декларації про майновий стан і доходи за 2016 рік позивачем задекларовано загальний оподаткований дохід в сумі 6230677 грн, в декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік підприємцем задекларовано загальний оподатковуваний дохід в сумі 3225470 грн.
Перевіркою дотримання ФОП ОСОБА_1 порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, що здійснюють діяльність на загальній системі оподаткування, встановлено включення до податкових декларацій «перекручених» даних,   порушення встановленого порядку ведення обліку доходів і витрат за 2016 - 2017 роки. 
Так, з наданих до перевірки документів встановлено, що за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2017 року отримувала доходи від оптової торгівлі металами, виробництва робочого одягу, виробництва іншого одягу та аксесуарів. Проведеною перевіркою встановлено завищення доходу за 2016 рік на загальну суму 220833,33 грн (без ПДВ), що виникло внаслідок невідображення в даних обліку надходження на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 коштів від інших суб`єктів господарювання за реалізовані товари. З урахуванням викладеного, на підставі наданих позивачем документів, контролюючий орган дійшов висновку про завищення позивачем суми загального річного оподаткування доходу за 2016 рік на 220833,33 грн та заниження суми загального річного оподаткування доходу за 2017 рік на 116984,17 грн.
Надаючи оцінку висновкам акта перевірки суди попередніх інстанцій виходили з того, що на підтвердження означених порушень контролюючим органом не надано жодних письмових доказів, на підставі яких встановлено завищення позивачем суми його загального річного оподаткування доходу за 2016 рік на 220833,33 грн, та заниження суми його загального річного оподаткування доходу за 2017 рік на 116984,17 грн. Також, судами встановлено, що копія книги обліку доходів і витрат не відповідає даним, наведеним в оригіналі такої книги, яка була надана для огляду в судовому засіданні, а тому констатували, що вихідні дані, які контролюючий орган взяв до уваги, є недостовірними. 
Також, в акті перевірки зафіксовано, що згідно з поданою фізичною особою-підприємцем за 2016 рік податковою декларацією про майновий стан і доходи ФОП ОСОБА_1 задекларовано вартість документально підтверджених витрат, пов`язаних із господарською діяльністю, на загальну суму 6201117 грн, у тому числі: вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції; витрати на оплату праці та нарахування на заробітну плату.
Перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням діяльності, відображених у додатку до податкової декларації за 2016 рік, податковим органом встановлено завищення суми витрат, безпосередньо пов`язаних з фінансово-господарською діяльністю платника податків, в розмірі 351798 грн.
Поряд із тим, у розрізі означених висновків контролюючого органу суди виходили з того, що податковим органом не було враховано витрати на оренду приміщень за 2016 рік згідно з додатковою угодою в сумі 72000 грн та за 2017 рік в сумі 157200 грн та транспортно-експедиційні послуги в сумі 5920 грн за 2016 рік. Також, судами враховано, що на товар виписано податкові накладні, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, а товар було оплачено покупцем. Натомість,   при      формуванні висновків акта перевірки щодо      залишку ТМЦ на загальну суму ПДВ 224163 грн контролюючим органом було враховано лише дані ЄРПН, хоча придбання позивачем товару здійснювалось також і від   осіб, які не є платниками ПДВ, та які не внесено до ЄРПН. 
За таких обставин, суди вважали, що висновки контролюючого органу про завищення суми витрат не підтверджуються належними та допустимими доказами та спростовуються наданими позивачем документами та поясненнями з цього приводу.
Щодо висновків контролюючого органу в частині повноти нарахування, утримання та сплати військового збору, нарахування та утримання єдиного внеску, суди виходили з їх безпідставності, оскільки протиправність висновків про встановлення неналежного ведення обліку доходів і витрат за 2016 та 2017 роки, внесення до декларації про майновий стан та доходи за 2016 та 2017 роки недостовірних даних є похідними для порушень щодо повноти нарахування, утримання та сплати військового збору, нарахування та утримання єдиного внеску. 
Проведеною перевіркою також було встановлено, що за результатами опрацювання відхилень сум податкових зобов`язань і податкового кредиту, виявлених Системою автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України, встановлено заниження суми податкового зобов`язання за вересень 2017 року по ПП Компанія «Атолінвест» на суму 516,67 грн відповідно до податкової накладної №10 від 18 вересня 2017 року, яка зареєстрована в ЄРПН, та встановлено відсутність реєстрації податкової накладної в ЄРПН по контрагенту ПП «Інстал плаза» на суму 516,67 грн. 
Відповідачем встановлено також заниження суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 357373,91 грн, в тому числі за грудень 2016 року на 132694,24 грн, за грудень 2017 року на 224163,00 грн в результаті невключення до складу податкового зобов`язання суми ПДВ за придбані товари, які використовуються підприємцем в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку та за вересень 2017 року на 516,67 грн, та не включення до складу податкового зобов`язання суми ПДВ.
Однак, як з`ясували, суди наявність описаних вище порушень повною мірою спростовано наданими позивачем документами та поясненнями. Судами також враховано, що у розрізі означених порушень акт перевірки містить розбіжності, а саме: контролюючим органом зазначено інші контрагенти, замість ПП Компанії «Атолінвест» вказано ПП «Інстал Плаза», та неправильно зазначено суму ПДВ (замість 705 грн вказано 516,67 грн). При цьому сума коштів надійшла згідно з платіжним дорученням №1528 від 18 вересня 2017 року на суму 3100 грн, а не згідно з платіжним дорученням №541 від 29 вересня 2017 року на суму 4230 грн, в тому числі ПДВ 705 грн.
Також, перевіркою встановлено порушення позивачем вимог ПК України а частині неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб за вересень 2016 року в сумі 98,85 грн, за березень 2017 року в сумі 144,00 грн, за червень 2017 року в сумі 508,00 грн.
За приписами підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку до бюджету регламентовано статтею 168 ПК України.
Як з`ясували суди з наявних у справі платіжних доручень позивачем перераховано до бюджету податок доходів фізичних осіб за вересень 2016 року всього в сумі 1887,84 грн, за березень 2017 року - всього в сумі 3675,27 грн, за червень 2017 року - всього в сумі 3456 грн. Такі ж суми нарахувань податку на доходи фізичних осіб відображені й в акті перевірки (відомості про нарахування заробітної плати). За таких обставин, суди попередніх інстанцій обґрунтовано вважали, що доводи відповідача про порушення ФОП ОСОБА_1 порядку нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку до бюджету, є безпідставними та спростовуються наявними  у справі доказами.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає обґрунтованими висновки судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позову, оскільки відповідачем як суб`єктом владних повноважень не доведено факту порушення ФОП ОСОБА_1 вимог податкового законодавства в частині неналежного ведення обліку доходів та витрат за 2016, 2017 роки, чи включення до декларації про майновий стан та доходи за 2016, 2017 роки недостовірних даних.
Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди повно й правильно встановили обставини справи, не допустили неправильного застосування норм матеріального права, чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень. 
Касаційна скарга не містить інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені відповідачем в судах обох інстанцій, і з урахуванням яких як суд першої, так і апеляційної інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам. 
Доводи заявника касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовують, натомість, такі зводяться виключно до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених статтею 341 КАС України.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша   статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України). 
У зв`язку з цим касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 4 липня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2019 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Львівській області - без задоволення.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                          І.Л. Желтобрюх 

Судді                                                                                              О.В. Білоус

                                                                        Н.Є. Блажівська