ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 червня 2021 року 
м. Київ
справа № 240/8077/19
адміністративне провадження № К/9901/5670/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л., 
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агросвіт-Житомир» на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Боровицький О.А., судді - Шидловський В.Б., Матохнюк Д.Б.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агросвіт-Житомир» до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
установив:
У травні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Агросвіт-Житомир»  (далі - ТОВ «Агросвіт-Житомир», Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (далі - ГУ ДФС у Житомирській області, правонаступником якого є Головне управління Державної податкової служби у Житомирській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року №0012131415, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 314261,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 78565,00 грн.
На обґрунтування позовних вимог зазначав, що факт здійснення операцій з контрагентом ТОВ «Сол-Агротрейд» та, як наслідок, правомірність віднесення до складу податкового кредиту за грудень 2018 року суми ПДВ у розмірі 300856,50 грн, підтверджується усіма необхідними первинними документами.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 15 травня 2019 року №0012131415, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 314261,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 78565,00 грн.
Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року скасовано рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року, прийнято нову постанову, якою відмовлено у задоволенні адміністративного позову.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, вважаючи, що воно прийняте із порушенням норм процесуального права та неправильним застосуванням норм матеріального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року та залишити в силі рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року.
На обґрунтування доводів касаційної скарги її заявник зазначає, що апеляційним судом безпідставно не взято до уваги надані позивачем докази на підтвердження реальності здійснення операцій з контрагентом ТОВ «Сол-Агротрейд» з підстав лише їх відсутності станом на час проведення перевірки, оскільки право долучати до матеріалів справи докази на підтвердження своїх вимог надається платнику податків як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких процесуальний закон допускає подання учасником справи нових доказів.  
З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами (судом) норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду (від 12 листопада 2018 року у справі №806/434/16, від 24 січня 2019 року у справі №820/12113/15, від 12 лютого 2019 року у справі №820/6512/16).
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції без змін як законне й обґрунтоване, а скаргу позивача - без задоволення, повністю підтримуючи висновки суду апеляційної інстанції, з яких він виходив при вирішенні справи. 
Ухвалою Верховного Суду від 16 червня 2021 року замінено відповідача у справі - Головне управління Державної фіскальної служби у Житомирській області на його правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Житомирській області.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановили суди попередніх інстанцій контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Агросвіт-Житомир» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2016 по 31 грудня 2018 року, дотримання вимог законодавства по єдиному соціальному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 3 липня 2013 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт перевірки від 19 квітня 2019 року.
Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем, серед іншого, вимог пункту 44.1 статті 44, пункту 188.1, статті 188, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 314261,00 грн та завищено значення р. 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду» за грудень 2018 року на загальну суму 25597,00 грн.
За наслідками встановлених перевіркою порушень 15 травня 2019 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0012131415, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 314261,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 78565,00 грн.
Задовольняючи позов в повному обсязі суд першої інстанції виходив з того, що факт надання послуг за спірною господарською операцією підтверджений первинними документами, а відтак, віднесення платником податків суми ПДВ до податкового кредиту у грудні 2018 року у сумі 300856,50 грн суд визнав є правомірним та обґрунтованим.
Апеляційний суд з висновком суду першої інстанції не погодився та, приймаючи протилежне рішення, виходив з того, що суми ПДВ за спірною операцією безпідставно віднесені позивачем до суми податкового кредиту, оскільки під час перевірки первинних документів контролюючим органом не виявлено оригіналу акта виконаних робіт з організації перевезень кукурудзи врожаю 2018 року.
Перевіривши в межах доводів касаційної скарги правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного. 
Статтею 44 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
За приписами пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг (пункт «а»). 
За приписами пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг (пункт «а»).
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно зі статтями 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Проаналізувавши наведені вище приписи ПК України суд першої інстанції дійшов висновку, що необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності.
Отже господарські операції, які зумовлюють наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які зазвичай супроводжують операції певного виду й відображають реальність таких операцій, повинні спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Надання податковому органу документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Так, однією з підстав до прийняття спірного податкового повідомлення-рішення слугував висновок контролюючого органу про безпідставність віднесення товариством до складу податкового кредиту за грудень 2018 року ПДВ у сумі 300856,50 грн згідно із зареєстрованою податковою накладною від 25 грудня 2018 року №13. Оскільки у Товариства на момент проведення перевірки був відсутній оригінал акта приймання-передачі виконаних робіт до податкової накладної від 25 грудня 2018 року №13, контролюючий орган дійшов висновку про відсутність факту здійснення цієї господарської операції через її неналежне підтвердження первинними документами. При цьому реальність отримання таких послуг відповідач в акті перевірки під сумнів не ставив.
Досліджуючи обставини щодо правомірності включення позивачем до складу податкового кредиту у грудні 2018 року податку на додану вартість у сумі 300856,50 грн, судом першої інстанції встановлено наступне.
5 листопада 2018 року між ТОВ «Агросвіт-Житомир» (замовник) та ТОВ «Сол-Агротрейд» (виконавець) укладено договір №05/11, відповідно до якого ТОВ виконавець бере на себе зобов`язання з організації перевезення вантажів, що є власністю замовника, автомобільним транспортом на території України у період з 5 листопада по 31 грудня 2018 року. 
На виконання договору у грудні 2018 року позивачем було отримано послуги з організації транспортних перевезень вантажів на загальну суму 4532884,47 грн, в тому числі ПДВ 755480,75 грн, що підтверджується актами здачі-прийняття робіт (надання послуг).
Судом першої інстанції з`ясовано, що оплата за отримані послуги проводилась шляхом взаємозаліку зустрічних однорідних вимог згідно з угодою від 31 грудня 2018 року, а саме: перенесення заборгованості за договором поворотної безвідсоткової позики від 20 травня 2017 року №20052017 на суму 4532884,47 грн, на підтвердження чого позивачем надано  картку рахунку 631 за взаємовідносинами між ТОВ «Агросвіт-Житомир» та ТОВ «Сол-Агротрейд» за грудень 2018 року.
У зв`язку з фактом надання послуг ТОВ «Сол-Агротрейд» виписано податкові накладні, податок на додану вартість за якими віднесено позивачем до складу податкового кредиту за грудень 2018 року.
Дослідивши наявні у справі документи (договір про надання послуг з організації перевезень вантажів від 5 листопада 2018 року №05/11-ОТП, акт здачі-прийняття робіт від 25 грудня 2018 року №ОУ 24/12/2, податкову накладну від 25 грудня 2018 року №13, картку рахунку 631) суд першої інстанції дійшов висновку, що вони повною мірою підтверджують реальність здійснення операцій з ТОВ «Сол-Агротрейд» та факт отримання позивачем наданих послуг, а також правомірність віднесення до складу податкового кредиту за грудень 2018 року суми ПДВ у розмірі 300856,50 грн.
Як з`ясовано судом першої інстанції оригінал акта №ОУ-24/12/2 від 25 грудня 2018 року на загальну суму 1805139,00 грн, в тому числі ПДВ - 300856,50 грн, був відсутній у позивача на момент проведення перевірки, однак такий був наданий позивачем під час розгляду справи в суді першої інстанції разом з позивачем.
Обґрунтовуючи відсутність означеного акта під час проведення перевірки позивач зазначав, що помилково направив обидва примірники оригінального акта на адресу контрагента ТОВ «Сол-Агротрейд» і такий було отримано за запитом лише 24 квітня 2019 року, тобто вже після завершення перевірки, на підтвердження чого позивач надав відповідні докази. Факт здійснення цієї операції позивач підтверджував доказами проведення відповідних розрахунків (картка рахунку 631 за взаємовідносинами між ТОВ «Агросвіт-Житомир» та ТОВ «Сол-Агротрейд» за грудень 2018 року).
Вирішуючи спір суд першої інстанції врахував як доказ акт №ОУ-24/12/2 від 25 грудня                  2018 року, виходячи при цьому з того, що обов`язок суду надати оцінку відповідним доказам за правилами статті 90 КАС України є однією з гарантій установлення об`єктивної істини у справі та прийняття правильного й обґрунтованого рішення у відповідності з вимогами статті 242 цього ж Кодексу. 
Оцінюючи такий висновок суду першої інстанції, колегія суддів враховує, що відповідно до статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, серед іншого, чи прийняті (вчинені) вони обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
За правилами статей 72, 73, 77 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
З огляду на наведені вище приписи процесуального закону колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що, звертаючись до суду з адміністративним позовом, позивач має право висловлювати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на спростування таких висновків і, відповідно, такі докази повинні отримати правову оцінку під час судового розгляду справи.
Посилання відповідача на те, що позивач не скористався правом на подання додаткових доказів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку, колегія суддів відхиляє, оскільки обрання судового захисту замість адміністративного не може звужувати наданих особі процесуальним законом прав.
Окрім того, судом першої інстанції взято до уваги те, що контролюючий орган не заперечував факт здійснення господарської операції, про що зазначено в акті перевірки; в процесі розгляду справи представником відповідача не спростовано достовірності відомостей первинних та розрахункових документів, поданих платником податків на підтвердження факту реальності здійснення операції за договором про надання посередницьких послуг з організації перевезень вантажів від 5 листопада 2018 року №05/11. Більш того, наявні у справі матеріали підтверджують, що отримані від ТОВ «Сол-Агротрейд» послуги були використані в господарській діяльності позивача.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про те, що факт надання контрагентом позивача послуг підтверджений первинними документами, а відтак, віднесення платником податків сум ПДВ до податкового кредиту у грудні 2018 року у сумі 300856,50 грн є правомірним.
Що стосується посилань відповідача на постанову Коростенського міськрайонного суду Житомирської області від 29 липня 2019 року у справі №279/2553/19, якою визнано винною директора ТОВ «Агросвіт-Житомир» у вчиненні адміністративного правопорушення, передбаченого частиною першою статті 163-1 КУпАП, то будь-яких преюдиційних обставин, які були б обов`язковими до врахування судом в цій справі відповідно до частини четвертої статті 78 КАС України, судом не встановлено, а правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду (частина сьома статті 78 КАС України).
Аналізуючи висновок контролюючого органу про порушення позивачем пункту 198.5 статті 198 ПК України, що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 39001,00 грн у зв`язку з невключенням до складу податкових зобов`язань з ПДВ операцій з постачання товарів, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, та передані для невиробничого використання, які також покладені в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд першої інстанції виходив з наступного.
За встановленими обставинами справи позивачем були списані товари (за переліком). У той же час, за висновком суду першої інстанції, перелік цих ТМЦ не може бути визнаний таким, що охоплюється випадками, зазначеними у пункті 198.5   статті   198 ПК України, оскільки, хоча результат використання цих товарів і не призвів до збільшення активів підприємства, проте, як з`ясовано судом, мета їх використання пов`язана саме з його господарською діяльністю. Доказів протилежного відповідачем не надано.
З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про наявність підстав до задоволення позовних вимог Товариства та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Натомість, висновок суду апеляційної інстанції щодо законності спірного рішення зроблений без урахування усіх обставин справи, що мають значення для її правильного вирішення.  
Згідно зі статтею 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до   статті 352 КАС України   суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених   статтею 341 цього Кодексу   межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
Ураховуючи наведене постанова Сьомого апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року підлягає скасуванню із залишенням в силі рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року.
Керуючись статтями 344, 349, 352, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
п о с т а н о в и в :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агросвіт-Житомир» задовольнити.
Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року скасувати й залишити в силі рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя                                                                 І.Л. Желтобрюх

Судді                                                                                                                                  О.В. Білоус

                                                                                                Н.Є. Блажівська