ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

15 квітня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 160/4281/20	

          Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
          головуючого - судді  Лукманової О.М. (доповідач),
          суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,     
                    за участю секретаря судового засідання: Новошицької О.О., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпро апеляційну скаргу Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.07.2020 року (суддя Голобутовський Р.З., м. Дніпро, повний текст рішення виготовлений 28.07.2020 року) у адміністративній справі №160/4281/20 за позовом Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень, суд, - 

в с т а н о в и в:
У квітні 2020 року ФОП ОСОБА_1 (далі по тексту-позивач) звернулася до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі по тексту - відповідач), в якому, з урахуванням збільшених позовних вимог, просила визнати протиправними та скасувати: вимогу №Ф-0006753306 від 10.02.2020 року про сплату боргу зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування у сумі 117475,83 грн.; рішення №0006763306 від 10.02.2020 року про застосування штрафних санкцій за донахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 17236,64 грн.; податкове повідомлення-рішення від 10.02.2020 року №0006733306 за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 3278366,42 грн.; податкове повідомлення-рішення від 10.02.2020 року №0006783306 за платежем військовий збір на загальну суму 273197,21 грн.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.07.2020 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.
З рішенням суду першої інстанції не погодилась ФОП ОСОБА_1 та подала апеляційну скаргу, в якій просила скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі. Свої вимоги обґрунтувала тим, що пп. 177.4.5, 177.4.6 п. 177.4 ст.177 ПК України не передбачено, що до основних засобів подвійного призначення, витрати на придбання та утримання яких не включаються до складу витрат підприємця - сідлові тягачі та напівпричепи до вантажних автомобілів, а тому вважала, що сідлові тягачі та напівпричепи, які використовуються нею у господарській діяльності не відносяться до вантажних автомобілів, тому не є основними засобами подвійного призначення. Апелянт посилалась на ст.2 Закону України «Про деякі питання ввезення на митну територію України та проведення першої державної реєстрації транспортних засобів» та Закон України «Про Митний тариф», в редакції, яка була чинна на 01.01.2017 року, який передбачав різні коди товарних позицій згідно з УКТ ЗЕД, зазначала, що сідлові тягачі та напівпричепи не є вантажними автомобілями згідно чинного законодавства України, які визначені як основні засоби подвійного призначення, а тому апелянт вважала, що правомірно віднесла до складу витрат за 2017-2018 роки витрати у розмірі 12142097,82 грн. на придбання запасних частин, шин, АКБ, ремонтних робіт та послуг СТО, у тому числі у 2017 року - на суму 4629627,58 грн.. у 2018 році - на суму 7512470,24 грн.; вважала, щ відсутній факт заниження податку з доходів фізичних осіб від провадження підприємницької діяльності за 2017-2018 роки, є безпідставним донарахування військового збору з суми чистого оподаткованого доходу у розмірі 182131,47 грн. та заниження сум єдиного внеску, нарахованого з чистого оподаткованого доходу від підприємницької діяльності у розмірі 117475,83 грн., відсутні підстави нарахування штрафних санкцій у розмірі 17236,64 грн. Апелянт вважала невірним застосування постанови Верховного Суду від 12.11.2019 року у справі №807/250/18, оскільки у вказаному рішенні не надано оцінки тому факту, що чинне податкове законодавство не містить визначення поняття (терміну) «основні засоби подвійного призначення». Апелянт посилалась на зміни, які внесені в пп.177.4.5, 177.4.6 п.177.4 ст. 177 ПК України, які набрали чинності 23.05.2020 рок та якими виключено слова «подвійного призначення» та слово «вантажні», що по суті змінює позицію формування витрат.
Перевіривши матеріали справи, законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що згідно з пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця, зокрема, витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею, зокрема, легкові та вантажні автомобілі (пп.177.4.6 п.177.4 ст.177 ПК України). Суд першої інстанції зазначив, що засади організації та діяльності автомобільного транспорту регулюються Законом України «Про автомобільний транспорт», згідно якого автомобільним транспортним засобом є колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій, автомобілем вантажним є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів, основною ознакою вантажного автомобіля, в порівнянні з іншими транспортними засобами, є його використання з метою перевезення вантажів, однак, згідно Закону України «Про автомобільний транспорт» транспортні засоби за своїм призначенням поділяються на такі різновиди: загального призначення - транспортний засіб, не обладнаний спеціальним устаткуванням і призначений для перевезення пасажирів або вантажів, до якого, в тому числі, відноситься напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу; спеціалізованого призначення - транспортний засіб, який призначений для перевезення певних категорій пасажирів чи вантажів, до яких, в тому числі, відноситься сідельний тягач); спеціального призначення - транспортний засіб, призначений для виконання спеціальних робочих функцій. Відповідно до норм Закону України «Про автомобільний транспорт» напівпричіпом є причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача; згідно з визначенням поняття «сідельний тягач», наведеним у Правилах перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року № 363, таким є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа. Суд заначив, що відповідно до наявних у матеріалах справах копій свідоцтв про реєстрацію транспортного засобу, належні позивачу транспортні засоби відносяться до типу сідельний тягач та напівпричеп. при цьому, сідельний тягач у поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд, що є транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, відтак, належать до категорії вантажних автомобілів. Водночас, судом враховано, що автомобільний поїзд не є окремим видом транспортних засобів, а тільки різновидом вантажних автомобілів за ознакою конструктивної схеми. Суд не прийняв твердження позивача про те, що відповідно до УКТ ЗЕД, вантажні автомобілі належать до інщих товарних позицій ніж сідлові тягачі (код 87012090 трактори колісні для напівпричепів) та напівпричепи (код 87163930) у зв`язку з тим, що УКТ ЗЕД. встановлена Законом України «Про Митний тариф України», призначена для систематизації товарів з метою визначення ставки загальнодержавного податку ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України, у той час як відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, в тому числі й оподаткування доходів фізичних осіб- підприємців, регулюються нормами ПК України.
Матеріалами справи встановлено, що у період з 04.12.2019 року по 17.12.2019 року працівниками ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, за результатами якої 02.01.2020 року було складено акт №11/04-36-33- 06/ НОМЕР_1 від 02.01.2020 року, яким встановлено порушення; п.177.2. п.п.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України, визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в загальній сумі 2185577,61 грн., в т.ч. за 2017 рік - 833332,97 грн., за 2018 рік – 1352244,64 грн.; абз.1 п.2 ч.І ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», у результаті чого занижено єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2017-2018 роки у загальній сумі 117475.83 грн.. а саме: 2017 рік - 54890,61 грн., 2018 рік - 62585.22 грн.; п.163.1 ст.163, п.176.2 ст.176 ПК України, в результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з військового збору за 2017-2018 роки в загальній сумі 182131,47 ірн., а саме: за 2017 рік - 69444,41 грн., за 2018 рік - 112687,05 грн.
Встановлено, що 10.02.2020 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийняті податкові повідомлення-ріщення: №0006733306 за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» на загальну суму 3278366,42 грн., в тому числі податкове зобов`язання - 2185577,61 грн., штрафні (фінансові) санкції – 1092788,81 грн.; №0006783306 за платежем «військовий збір» на загальну суму 273197,21 грн., в тому числі податкове зобов`язання - 182131,47 грн., штрафні (фінансові) санкції - 91065,74 грн.; вимога про сплату боргу №Ф-0006753306 зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 117475,83 грн.; рішення №0006763306 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 17236,64 грн.
24.02.2020 року ФОП ОСОБА_1 оскаржила до ДПС України вказані рішення та листами від 30.03.2020 року №11447/6/99-00-08-06-01-06 та від 17.04.2020 року №13799/6/99-00-08-05-04-06 скарги були залишені без задоволення, а рішення - без змін.
Відповідно до п.177.2, пп.177.4.5, 177.4.6 ст.177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. Не включаються до складу витрат підприємця, зокрема, витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею. До основних засобів подвійного призначення відносяться, зокрема, легкові та вантажні автомобілі.
Засади організації та діяльності автомобільного транспорту регулюються Законом України «Про автомобільний транспорт».
Відповідно до ст.1, 19 цього Закону автомобільним транспортним засобом є колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій; автомобілем вантажним є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів.
Таким чином, основною ознакою вантажного автомобіля, в порівнянні з іншими транспортними засобами, є його використання з метою перевезення вантажів. Транспортні засоби за своїм призначенням поділяються на такі різновиди: загального призначення - транспортний засіб, не обладнаний спеціальним устаткуванням і призначений для перевезення пасажирів або вантажів, до якого, в тому числі, відноситься напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу; спеціалізованого призначення - транспортний засіб, який призначений для перевезення певних категорій пасажирів чи вантажів, до яких, в тому числі, відноситься сідельний тягач); спеціального призначення - транспортний засіб, призначений для виконання спеціальних робочих функцій. При державній реєстрації вантажних автомобілів у реєстраційних документах роблять відмітку щодо їх призначення згідно з документами виробника (вантажний автомобіль, причіп, напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу, самоскид, цистерна, сідельний тягач, фургон, для аварійного ремонту, автокран, пожежний, автомобіль- мішалка, вишка розвідувальна чи бурова на автомобілі, для транспортування сміття та інших відходів, технічна допомога, автомобіль прибиральний. автомобіль-майстерня, радіологічна майстерня, автомобіль для пересувних телевізійних і звукових станцій).
Закон України «Про автомобільний транспорт» дає визначення напівпричіпу, який є причіпом, вісь (осі) якого розмішено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача. Згідно Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року №363, сідельний тягач є автомобілем, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа; сідельний тягач у поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд та є транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, відтак, належать до категорії вантажних автомобілів.
З аналізу вище приведеної норми Закону, вбачається, що напівпричіп та сідельний тягач є одним із видів вантажних автомобілів.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду перщої інстанції про незастосування до спірних правовідносин положень Закону України «Про Митний тариф України», яким затверджено Українську класифікацію товарів зовніщньоекономічної діяльності, а саме те, що вантажні автомобілі належать до інших товарних позицій ніж сідлові тягачі (код 87012090 трактори колісні для напівпричепів) та напівпричепи (код 87163930), оскільки УКТ ЗЕД призначена для систематизації товарів з метою визначення ставки загальнодержавного податку ввізного мита на товари, що ввозяться на митну територію України, у той час як відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, в тому числі й оподаткування доходів фізичних осіб-підприємців, регулюються нормами ПК України.
Суд апеляційної інстанції не бере до уваги твердження позивача про те, що при розгляді даної справи мають бути враховані зміни внесені Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», який набрав чинності з 23.05.2020 року, оскільки на час спірних правовідносин (періоду, який перевірявся) податковим законодавством питання оподаткування доходів фізичних осіб- підприємців регулювалися пп.177.4.5, 177.4.6 п.177.4 ст.177 ПК України та мали іншу редакцію, яка впливала на оподаткування фізичних осіб-підприємців.
Суд апеляційної інстанції вважає неможливим застосування «принципу дії закону у зворотному часі», оскільки вище вказані положення податкового законодавства не регулювали питання відповідальності.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що заниження доходу у сумі 12142097,82 грн., з них за 2017 рік 4629627,58 грн. та за 2018 рік 7512470.24 грн., отриманого від здійснення діяльності, що підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та на який нараховується військовий збір та єдиний внесок, відбулось за рахунок завищення витрат, у зв`язку з включенням, всупереч п.177.4 ст.177 ПК України, витрат на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, відповідачем спірними рішеннями правомірно донараховано податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за період перевірки у сумі 2185577,61 грн.. з них за 2017 рік 833332,97 грн. та за 2018 рік 1352244,64 грн., військовий збір в сумі 182131,47 грн., з них за 2017 рік 69444,41 грн. та за 2018 рік 112687,05 грн., єдиний внесок в сумі 117475,83 грн., з них за 2017 рік 54890,61 грн. та за 2018 рік 62585,22 грн., а також застосовано штрафні санкції за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 17236,64 грн., правильність розрахунку яких позивачем не заперечується.
При вирішенні спору суд апеляційної інстанції відповідно до ч.5 ст.342КАС України керується судовою практикою, викладеною у постанові Верховного Суду від 04.03.2021 року у справі №500/2170/19.
Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
При відмові у задоволенні позовних вимог, здійснені позивачем судові витрати, зокрема, витрати на сплату судового збору, не повертаються. 
Вирішуючи спір по суті, суд апеляційної інстанції виходить з положень ч.1 ст.77 КАС України, згідно якої кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких грунтуються її вимоги та заперечення та вважає, що позивачем не доведено обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, а тому апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись статтями 315, 316, 321,322 КАС України, суд-

п о с т а н о в и в:
Апеляційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.07.2020 року у адміністративні справі №160/4281/20 - залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду відповідно до статей 328, 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова