ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 квітня 2021 року 
м. Київ
справа № 460/2911/18
адміністративне провадження № К/9901/27130/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Гусака М.Б., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Београд" до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Рівненській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Рівненській області) на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 07.02.2019 (суддя - Друзенко Н.В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.08.2019 (головуючий суддя Хобор Р.Б., судді: Обрізко І.М., Сеник Р.П.),
У С Т А Н О В И В :
У листопаді 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Београд" (далі - позивач, ТОВ "Торговий дім "Београд", Товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області (далі - відповідач, ГУ ДФС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС від 06.11.2018 №0010151401 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 14' 328' 565,00 грн (в тому числі, штрафні (фінансові) санкції - 2' 865' 713,00 грн).
Обґрунтовуючи позов, позивач посилався на те, що його господарські операції із ТОВ «Фута», ТОВ «Крауз - Беллінг», ТОВ «Форвайт», ТОВ «Пролія», ТОВ «Лодмікс», ТОВ «ЮЗІ ГРУП», ТОВ «Актив Айті Сервіс», ТОВ «ВОРК ТАУН», ТОВ «Преміум Стайлінг», ТОВ «Блісс - М», ТОВ «Модерн Інвест», ТОВ «ВІНС ТРЕЙДІНГ», ТОВ «Атлант Сервіс ЛТД», ТОВ «Адеоніс ЛТД», ПП «Анвіма», ТОВ «Проект - Житмонтаж», ТОВ «Західенерготрейд», ТОВ «ТК ГУЛІВЕР», ТОВ «Панкроль», ТОВ «ТД «Агроресурс-2017», ТОВ «Вест Компані Груп», ТОВ «Мілт» (далі - контрагенти- покупці) з реалізації товару (продовольчі товари), фактично відбулися, підтверджуються належним чином оформленими первинними документами бухгалтерського обліку та іншими документами (договори поставки, податкові накладні, видаткові накладні, платіжні документи). Відсутність документів про перевезення товарів, зокрема товарно-транспортних накладних (ТТН) під час перевірки пояснював умовами договорів поставки, згідно з якими перевезення товару здійснювалося транспортом покупця. Вказував, що зазначені контрагенти-покупці на час здійснення операцій мали відповідну правосуб`єктність, в тому числі, й податкову. Посилаючись на індивідуальний характер відповідальності платника податків за податкове правопорушення, позивач зазначив, що порушення кримінальних проваджень, в процедурах яких встановлені обставини щодо фіктивної діяльності його контрагентів, не є безумовним свідченням безтоварності здійснених ним операцій з участю цих контрагентів. У зв`язку з цим позивач доводив хибність висновку в акті перевірки від 24.10.2018 №2182/17-00-14-01/37889932 про безтоварний характер операцій із вказаними контрагентами, як такий, що ґрунтуються на припущеннях та зроблений без урахування всіх обставин вчинених господарських операцій.
Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 07.02.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.08.2019, адміністративний позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС від 06.11.2018 №0010151401.
Задовольняючи позов, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу про порушення Товариством податкового законодавства внаслідок відтворення фінансових показників господарських операцій з реалізації товарів контрагентам - покупцям в податковому обліку є безпідставними, оскільки господарські операції фактично відбулися, підтверджені належними обліковими та іншими документами (договори поставки, видаткові та податкові накладні, ТТН, платіжні доручення), дані з яких відображені у бухгалтерському та податковому обліку Товариства. Доводи контролюючого органу про безтоварність операцій між позивачем та зазначеними контрагентами-покупцями з посиланням на відсутність у позивача під час перевірки ТТН визнані судом непереконливими з огляду на те, що перевезення товару здійснювалося за рахунок покупця, а надані до суду ТТН підтверджують рух товару від місця його навантаження до місця розвантаження. Суди також врахували письмові пояснення керівників контрагентів-покупців, які підтвердили взаємовідносини із позивачем та заперечили проведення будь-яких перевірок щодо них з питань взаємовідносин із позивачем. Застосувавши правову позицію Верховного Суду щодо меж доказовості податкової інформації, суди зазначили, що: будь-яке автоматизоване співставлення чи дані, отримані з автоматизованих систем контролюючого органу, не є належними доказами в розумінні процесуальних норм, оскільки, автоматизоване співставлення, зокрема задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення податкових зобов`язань, а тому здобуті таким чином докази не можуть визнаватись належними. Згідно з висновком судів першої та апеляційної інстанцій норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції; сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача за відсутності вироку не може слугувати належним доказом фіктивності спірних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача, оскільки платник податків не несе негативні наслідки за порушення податкового законодавства іншими суб`єктами господарювання. Що ж до вироку Шевченківського районного суду м. Києва від 01.03.2018 у справі №761/3590/18, то суди попередніх інстанцій виходили з того, що у ньому не встановлені обставини щодо операцій позивача з ТОВ ''Пролія''.
ГУ ДФС подало касаційну скаргу на зазначені судові рішення судів першої та апеляційної інстанції.
У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального та матеріального права, просить скасувати ухвалені у справі судові рішення і направити справу на новий розгляд.
Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, відповідач, зокрема вказує на те, що суди попередніх інстанцій неправильно встановили обставини у справі, не дали належної оцінки усім доказам, які він надав на підтвердження безтоварності операцій між позивачем та його контрагентами-покупцями. 
Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ'' від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, було прийнято на підставі акта від 24.10.2018 №2182/17-00-14-01/37889932 про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Торговий дім "Београд" щодо вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 (далі - акт перевірки).
Згідно з висновком контролюючого органу в акті перевірки Товариство порушило підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі- ПК), пунктів 5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (далі - П(С)БУ) 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, не включило до оподатковуваного доходу в податкових деклараціях за 2016 та 2017 роки 63' 682' 512,00 грн (в тому числі, 904' 302,00 грн за 2016 рік та 62' 778     210,00грн за 2017 рік), що відповідає загальній сумі грошових коштів, отриманих від ТОВ «Фута», ТОВ «Крауз - Беллінг», ТОВ «Форвайт», ТОВ «Пролія», ТОВ «Лодмікс», ТОВ «ЮЗІ ГРУП», ТОВ «Актив Айті Сервіс», ТОВ «ВОРК ТАУН», ТОВ «Преміум Стайлінг», ТОВ «Блісс - М», ТОВ «Модерн Інвест», ТОВ «ВІНС ТРЕЙДІНГ», ТОВ «Атлант Сервіс ЛТД», ТОВ «Адеоніс ЛТД», ПП «Анвіма», ТОВ «Проект-Житмонтаж», ТОВ «Західенерготрейд», ТОВ «ТК ГУЛІВЕР», ТОВ «Панкроль», ТОВ «ТД «Агроресурс-2017», ТОВ «Вест Компані Груп», ТОВ «Мілт» не від продажу товарів, внаслідок чого занизило податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету, на 11' 462' 852,00 грн, в тому числі: за 2016 рік - 162' 774,00 грн, за 2017 рік - 11' 300' 078,00 грн.
Висновок контролюючого органу про порушення ТОВ "Торговий дім "Београд" правил податкового обліку обґрунтований посиланням на те, що реалізації товарів на адресу ТОВ «Фута», ТОВ «Крауз - Беллінг», ТОВ «Форвайт», ТОВ «Пролія», ТОВ «Лодмікс», ТОВ«ЮЗІ ГРУП», ТОВ «Актив Айті Сервіс», ТОВ «ВОРК ТАУН», ТОВ «Преміум Стайлінг», ТОВ «Блісс - М», ТОВ «Модерн Інвест», ТОВ «ВІНС ТРЕЙДІНГ», ТОВ «Атлант Сервіс ЛТД», ТОВ «Адеоніс ЛТД», ПП «Анвіма», ТОВ «Проект-Житмонтаж», ТОВ «Західенерготрейд», ТОВ «ТК ГУЛІВЕР», ТОВ «Панкроль», ТОВ «ТД «Агроресурс-2017», ТОВ «Вест Компані Груп», ТОВ «Мілт» як фіктивних суб`єктів підприємницької діяльності не було, у зв`язку з чим отримані від цих контрагентів-покупців кошти Товариство повинно відобразити в бухгалтерському обліку в групі «інші доходи» та сплатити з них податок.
ГУ ДФС не заперечує факт реалізації позивачем товарів, вартість яких в бухгалтерському обліку Товариства списана як реалізованих з рахунку 28 «Товари» та які станом на 31.12.2017 в балансі Товариства відсутні, але заперечує поставку товарів вказаним контрагентам-покупцям з огляду на ознаки фіктивності в їх діяльності. У акті перевірки зроблено висновок, що ТОВ «ТД «Београд» неправомірно визначило контрагента-покупця у регістрі бухгалтерського обліку по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» (Д-т) і що відображення реалізації товарів в бухгалтерському обліку свідчить, що товари були реалізовані невстановленим особам. При цьому висновків, які б стосувалися врахування позивачем в податковому обліку з податку на прибуток за 2016 та 2017 роки доходів від реалізації товарів, які в бухгалтерському обліку Товариства обліковуються як реалізовані зазначеним контрагентам-покупцям (зокрема, що позивач не включив ці доходи) акт перевірки не містить. 
Як на підставу висновку про безтоварність господарських операцій позивача із зазначеними контрагентами-покупцями в акті перевірки зроблено посилання на податкову інформацію, отриману ГУ ДФС за результатами заходів податкового контролю щодо господарської діяльності цих контрагентів. У відповідності з податковою інформацією, на яку є посилання в акті перевірки, контрагенти Товариства мають спільні ознаки, які характеризують їх діяльність як фіктивну. Так, водночас один чи декілька з цих контрагентів не мають матеріально-технічних та достатніх трудових ресурсів (кількість наймах працівників на підприємстві - від 0 до 11 осіб), які об`єктивно необхідні для здійснення господарської діяльності; згідно з даними із «Системи автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів» в їхньому податковому обліку операції з ТОВ "Торговий дім "Београд" не відображені; вони не декларують податкові зобов`язання; щодо деяких з них прийнято рішення про анулювання свідоцтва платника ПДВ; за місцезнаходженням відсутні; вид їхньої діяльності не відповідає виду діяльності, якою охоплюються господарські операції з позивачем; інформація із Єдиного реєстру податкових накладних засвідчила невідповідність номенклатури проданих товарів у податкових накладних, виписаних ТОВ "Торговий дім "Београд" найменуванню товарів у податкових накладних, виписаних зазначеними контрагентами на адресу третіх осіб - покупців у ланцюгу постачання; контрагенти-покупці Товариства фігурують у ряді кримінальних проваджень, порушених за ознаками злочинів, передбачених статтями 190, 191, 205, 212, 358 Кримінального кодексу України (далі - КК) (від 21.04.2016 №120016040000000313, від 11.08.2016 №32016100050000073, від 24.04.2017 №42017080000000225, від 15.02.2017 №42017080000000089, від 21.02.2018 №12018000540000457, від 27.09.2016 №32016100060000117, від 16.11.2016 №42016100000001129, від 03.08.2016 №42016121010000056, від 27.04.2018 №32018200000000046, від 01.02.2018 №42018101060000041, №32017060000000026, №42018101080000039); у процедурі досудового розслідування в цих кримінальних провадженнях стосовно контрагентів-покупців Товариства зібрана інформація, яка характеризує їх діяльність як фіктивне підприємництво; особа, яка вказана в документах, виписаних від імені ТОВ «ЮЗІ ГРУП», як відповідальна за здійснення операції, заперечує свою участь у створенні та діяльності цього суб`єкта підприємницької діяльності; стосовно засновника та керівника ТОВ «Пролія» ОСОБА_1 Шевченківським районним судом м. Києва 01.03.2018 ухвалено обвинувальний вирок, в якому встановлені обставини щодо фіктивності підприємницької діяльності з використанням ТОВ «Пролія» (справа №761/3590/18; провадження №1-кп/761/1235/2018).
Заперечуючи проти висновків контролюючого органу в акті перевірки, Товариство на підтвердження задекларованих показників податкового обліку надало суду договори поставки, податкові та видаткові накладні, квитанції про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, виписки по банківському рахунку, довіреності на видачу товару, письмові підтвердження керівників зазначених контрагентів-покупців взаємовідносин з ТОВ "Торговий дім "Београд" щодо придбання товару, ТТН.
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що надані позивачем документи підтверджують реалізацію ним продовольчих товарів вищезазначеним контрагентам-покупцям.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК (у редакції, чинній станом на час виникнення правовідносин, прав і обов`язків сторін в яких стосується спір, далі - так само) встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
За визначенням в абзаці шістнадцятому статті 1 Закону України ''Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні'' від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу  (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).
Згідно з пунктом 5 П(С)БУ 15 «Дохід» дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. 
У відповідності з пунктом 7 П(С)БУ 15 «Дохід» визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
Як вже зазначено, ГУ ДФС визнає факт реалізації Товариством товарів та не наводить доводів, що позивач не оподаткував дохід (виручку) від їх реалізації. Доводячи, що товари були реалізовані іншим покупцям, ніж тим, які вказані в регістрах бухгалтерського обліку Товариства, ГУ ДФС вказує на переслідування позивачем мети занизити оподатковуваний дохід. Цей довід, однак, суперечить фактичним обставинам у справі, оскільки як товари, наявність яких у позивача ГУ ДФС не заперечує, так і виручку від їх реалізації Товариство відобразило у відповідних регістрах бухгалтерського обліку. Не визнавши достовірними дані в регістрі по бухгалтерському рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» щодо покупців з посиланням на те, що операції із зазначеними в регістрі контрагентами реально не відбулися з огляду на їх фіктивність, ГУ ДФС разом з тим визнає факт сплати цими контрагентами Товариству грошових коштів. Про суперечливість висновків ГУ ДФС в оцінці податкового обліку позивача свідчить і та обставина, що в акті перевірки не поставлено під сумнів, що позивач правильно визначив податкові зобов`язання з податку на додану вартість за операціями з реалізації товарів. Операція з постачання товарів (послуг) як об`єкт оподаткування податком на додану вартість передбачає участь покупця (отримувача) товарів (послуг) - платника цього податку, інформація щодо якого зазначається у податковій накладній (підпункт «д» пункту 201.1 статті 201 ПК). Відтак, оцінка інформації щодо покупця в регістрах бухгалтерського обліку як недостовірної впливає на податковий облік і з податку на додану вартість.
Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком судів попередніх інстанції, що позивач спростував висновок контролюючого органу в акті перевірки про заниження ним оподатковуваних доходів за 2016-2017 роки на загальну суму 63'682'512,00 грн.
Згідно з абзацом першим частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Висновок судів попередніх інстанцій щодо оцінки податкового повідомлення-рішення як неправомірного відповідає правильному застосуванню наведеної норми.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із Законом від 15.01.2020 №460-ІХ, яка набрала чинності 08.02.2020 та підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II ''Прикінцеві та перехідні положення'' зазначеного Закону) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
У зв`язку з утворенням як юридичних осіб публічного права територіальних органів Державної податкової служби України (далі - ДПС) та реорганізації деяких територіальних органів Державної фіскальної служби України шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів ДПС згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 №537 суд допустив процесуальну заміну відповідача відповідно до частини першої статті 52 КАС.
Керуючись статтями 52, 250, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Рівненській області) залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 07.02.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.08.2019 - без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	Є.А. Усенко Р.Ф. Ханова   М.Б. Гусак