ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 червня 2021 року	Львів	Справа № 380/4457/20 пров. № А/857/6892/21	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                       Святецького В.В.
суддів                                                                            Гудима Л.Я., Довгополова О.М., 

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2021 року у справі №380/4457/20 (головуюча суддя Сидор Н.Т., м. Рівне) за позовом фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

ВСТАНОВИВ:

У червні 2020 року фізична особа – підприємець ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області за № 0004923201 від 21.05.2020 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафної (фінансової) санкції у сумі 17000,00 грн.
Рішенням від 08 лютого 2021 року Львівський окружний адміністративний суд у задоволенні позову відмовив повністю.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи. 
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник вказує на те, що фактична перевірка проведена за відсутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника, а в присутності керуючої магазином, яка перебуває у трудових відносинах з іншим ФОП. Відтак, її записи в акті перевірки про відсутність претензій не заслуговують на увагу.
Крім того, звертає увагу суду на те, що нормою абз.15 ч.2 ст.17 Закону України ,,Про держане регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” законодавцем визначена відповідальність у вигляді штрафу саме за виробництво, зберігання, транспортування, реалізацію фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку. При цьому, немаркованими вважаються алкогольні напої, за які не було сплачено або було сплачено не в належному розмірі акцизний податок.
Метою застосування штрафів є відповідальність за ухилення від сплати акцизного податку.
Отже, в даному конкретному випадку ототожнення відповідачем  як контролюючим органом факту зберігання позивачем горілки марки ,,Хортиця”, яка маркована акцизною маркою з кодом регіону, який не відповідає коду регіону виробника даного алкогольного напою, із зберіганням алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка не відповідає правильному змісту правового регулювання вищевказаних норм, зокрема і статті 17 закону України №481/95-ВР.
З огляду на викладене, позивач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити повністю.
Відповідач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що в силу вимог ч. 4 ст. 304 КАС України не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
На підставі пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Суд встановив та матеріалами справи підтверджується, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець з 15.10.2008 (номер запису: 2 413 000 0000 002214), що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.13-16).
06.05.2020 працівниками Головного управління ДПС у Львівській області відповідно до наказу від 28.04.2020 № 2054 та направлень від 29.04.2020 № 955 та № 956 проведена фактична перевірка магазину, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює свою господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 .
За результатом перевірки складено акт про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктом господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі та зберігання алкогольними напоями, тютюновими виробами та пального від 06.05.2020 № 13/3201/ НОМЕР_1 , яким встановлено, що в приміщенні магазину за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює свою господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , знаходиться на реалізації одна пляшка горілки ,,Хортиця” срібна ємністю 0,5 л об. 40% (акцизна марка 13 АААЩ 373383 07/19 25,392 грн) за ціною реалізації 92,60 грн. Код регіону, який зазначений на вищевказаній акцизній марці, не відповідає коду регіону виробника даного алкогольного напою (виробник ТзОВ ,,Глобал Спірідж Груп”, м. Київ, вул. Чорновола, 12, код регіону 26), чим порушено абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону України ,,Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” від 19.12.1995 № 481/95-ВР та п. 226.6 ст. 226 Податкового кодексу України, а саме зберігання/реалізація алкогольного напою без марок акцизного податку встановленого зразка.
Вищевказаний алкогольний напій отримано від ТзОВ ,,УДК” згідно з прихідною накладною від 28.11.2019  № 27174 на загальну суму 2474,40 грн.
Відповідно до акта перевірки, алкогольний напій ,,Хортиця” срібна ємністю 0,5 л об. 40% (акцизна марка 13 АААЩ 373383 07/19 25,392 грн) залишено на матеріально-відповідальне зберігання за адресою: АДРЕСА_1 , ФОП ОСОБА_1 .
Розглянувши матеріали перевірки, оформлені актом від 06.05.2020 № 13/3201/ НОМЕР_1 , Головне управління ДПС у Львівській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 25.10.2019 № 000640509, яким за встановлене порушення абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” від 19.12.1995 № 481/95-ВР та на підставі п.п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України та ч. 2 ст. 17 Закону України ,,Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” від 19.12.1995 № 481/95-ВР до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 17 000,00 грн.
Не погоджуючись із прийняттям вказаного податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Відмовляючи в задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції керувався тим, що оскаржуване податкове повідомлення – рішення відповідає вимогам чинного законодавства, а тому підстав для визнання його протиправним та скасування немає.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Основні засади державної політики у сфері виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначено  Законом України ,,Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” від 19 грудня 1995 р. № 481/95-ВР  (далі - Закон № 481/95-ВР, зі змінами та доповненнями).
Згідно з ч. 4  ст. 11 Закону № 481/95-ВР  алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.
Відповідно до положень цієї статті у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Підпунктом  14.1.107  п.14.1  ст.  14 Податкового кодексу України  (далі -  ПК України  у редакції, чинній на момент спірних правовідносин) визначено, що марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Згідно з підп. 14.1.109 п.  14.1  ст.  14 ПК України  маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
У відповідності до п.  226.2  ст.  226 ПК України  наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
За пунктом 226.9 вказаної статті вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.
Як зазначено в п. 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251  (далі - Положення № 1251), вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з порушенням вимог цього Положення, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; алкогольні напої з марками, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.
Згідно з п.  226.11  ст.  226 ПК України  зберігання немаркованих в установленому порядку алкогольних напоїв та тютюнових виробів забороняється.
Отже, суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють зберігання алкогольних напоїв, повинні додержуватись вимог абз. 3 ч. 4  ст. 11 Закону № 481/95-ВР,  ст. 226 ПК України  та п. 20 Положення № 1251.
Статтею 17 Закону № 481/95-ВР  передбачено, що до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу у разі зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв та тютюнових виробів, алкогольних напоїв та тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000,00 гривень.
Таким чином, склад правопорушення, за яке  Законом №481/95-ВР  передбачена відповідальність, утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку. Випадки, коли алкогольні напої та тютюнові вироби вважаються немаркованими, перелічені п.  226.9  ст.  226 ПК України  та п. 20 Положення № 1251.
Як убачається з матеріалів справи, податковий орган застосував до ФОП ОСОБА_1 фінансові санкції на підставі абз. 15 ч. 2  ст. 17 Закону № 481/95-ВР  за зберігання алкогольного напою, маркованого маркою акцизного податку, на якій код регіону не відповідає коду регіону виробника даного алкогольного напою - виробник ТзОВ ,,Глобал Спірідж Груп”, м. Київ, вул. Чорновола, 12, код регіону 26. Натомість зазначено код регіону -13.  
Так, дійсно, відповідно до п. положення №1251 на кожну марку наносяться такі реквізити: 
слова ,,УКРАЇНА”, ,,МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ”, ,,ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ” (для тютюнових виробів);
позначення виду марки, що складається з літер та слів ,,алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція) ” - ,,АВ ЛГП”, ,,алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)” - ,,АВ ВП”, ,,алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)” - ,,АІ ЛГП”, ,,алкоголь імпортний (виноробна продукція) ” - ,,АІ ВП”, ,,тютюн вітчизняний (сигарети з фільтром) ” - ,,ТВ ЗФ”, ,,тютюн вітчизняний (сигарети без фільтра, цигарки) ” - ,,ТВ БФ”, ,,тютюн імпортний (сигарети з фільтром) ” - ,,ТІ ЗФ”, ,,тютюн імпортний (сигарети без фільтра, цигарки)” - ,,ТІ БФ”, ,,тютюн вітчизняний (інші вироби) ” - ,,ТВ ІНШІ”, ,,тютюн імпортний (інші вироби) ” - ,,ТІ ІНШІ”;
індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів) через скісну риску та сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Пунктом 20 Положення № 1251 передбачено, що маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.
З долучених до матеріалів справи зображень марки акцизного податку вбачається, що така за формою відповідає наведеним вище вимогам, зокрема, і щодо нанесення індексу регіону України, який повинен відповідати місцезнаходженню виробника продукції.
Колегія суддів зауважує, що марка акцизного податку, за відсутності ознак її підробки, є дійсною, адже підтверджує факт сплати акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України алкогольного напою. 
Податковий орган не надав відповідних доказів на підтвердження ознак фальсифікації марки акцизного податку горілки ,,Хортиця” даними з Бази ДПС України або експертним висновком, не надав доказів не сплати позивачем акцизного податку.
Натомість метою застосування штрафних санкцій, передбачених ст.17 Закону України ,,Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” є відповідальність власне за ухилення від сплати акцизного податку.
А тому, на переконання колегії суддів, у даному випадку відсутні законних підстави для застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 17  000 грн за зберігання алкогольних напоїв не маркованих марками акцизного податку встановленого зразка.
Проте суд першої інстанції на вказані обставини не звернув належної уваги, не дав їм відповідної правової оцінки, а тому дійшов помилкового висновку про відповідність оскаржуваного податкового повідомлення – рішення №0004923201 від 21.05.2020 вимогам чинного законодавства та відсутності підстав для його скасування. 
В силу приписів  ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд дійшов висновку, що суд першої інстанції неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, має місце порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, що відповідно до частини 1  статті 317 КАС України  є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового судового рішення.
Керуючись ст. ст. 243,  311, 315, 317, 321, 322 , 325, 329 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2021 року у справі №380/4457/20 та прийняти постанову, якою позовні вимоги задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 0004923201 від 21.05.2020 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у сумі 17000, 00 грн.
Стягнути на користь Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 (місце реєстрації: АДРЕСА_2 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: вул. Стрийська, 35, м. Львів, 79003) судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в судах першої та апеляційної інстанцій в сумі 5  507 (п`ять тисяч п`ятсот сім) гривень 00 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду лише з підстав, визначених  ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	О. М. Довгополов  	
Повне судове рішення складено 08.06.2021.