ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17 червня 2021 року 
м. Київ
справа № 803/737/17
адміністративне провадження № К/9901/41728/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Ковельської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області
на постанову    Волинського окружного адміністративного суду від 12.07.2017 (Суддя: Костюкевич С.Ф.),
та ухвалу    Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2017 (Судді: Гуляк В.В., Коваль Р.Й., Судова-Хомюк Н.М.),
у справі    № 803/737/17
за позовом     ОСОБА_1 
до    Ковельської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області
про    визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:
У червні 2017 року ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до Волинського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Ковельської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач, Ковельська ОДПІ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.06.2016 року №000608310 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 12 238,3 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями 9790,64 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 2447,66 грн.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 12.07.2017 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2017 року позов задоволено. 
Не погодившись з наведеними судовими рішеннями, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права при розгляді справи, просив скасувати судові рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову. В обґрунтування доводів касаційної скарги зазначив на правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, яким позивачу донарахований ПДФО та штрафні санкції, оскільки позивачем в порушення ст.164 ПК України зменшено базу оподаткування на суму витрат на отримання доходу за 2012 рік і за 2013 рік. Ці порушення встановлено за результатами аналізу податкових декларацій позивача за 2012 і 2013 роки та матеріалів відділу обміну податковою інформацією в м. Конін Республіки Польща.
Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 20.03.2018 року касаційну скаргу разом з матеріалами справи було передано судді-доповідачу Васильєвій І.А. та визначено склад колегії суддів, до якої також входять судді: Пасічник С.С. та Юрченко В.П.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, Ковельською ОДПІ на підставі наказу № 133 від 29.02.2016 року в період з 25.04.2016 року по 27.04.2016 року проведено документальну позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства фізичної особи ОСОБА_1 , за період з 01.01.2012 року по 31.12.2013 року. За результатами перевірки складено Акт №161/1701-2676503818 від 06.05.2016 року з висновками про порушення позивачем: статті 164 ПК України: зменшено базу оподаткування на суму витрат на отримання доходу за 2012 рік і за 2013 рік, що призвело до заниження оподатковуваного доходу за ці роки відповідно в сумі 1638,32 грн. і в сумі 3455,5 грн.; - статей 164, 170 ПК України: занижено загальний оподатковуваний дохід за 2012 р. на суму 1638,32 грн., за 2013 рік на суму 3455,5 грн., завищено сплачені у РП Польща податки за 2012 р. на суму 3196,69 грн. і за 2013 р. на суму 7193,54 грн., що призвело до заниження ПДФО за результатами річного перерахунку за 2012 р. на суму 3442,46 грн. і за 2013 р. на суму 6348,18 грн.
На підставі висновків акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №000608310 від 23.06.2016 року, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 12238,30 грн., в т.ч. 9790,64 грн. - податкове зобов`язання та 2447,66 грн. - штрафні (фінансові) санкції (25%).
Як встановлено судами, підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення та донарахування податку на доходи фізичних осіб зі збільшення суми грошового зобов`язання на 9790,64 грн. стало зазначення в розрахунках до декларацій позивача, поданих в Ковельську ОДПІ, розміру доходу в іноземній валюті без врахування позивачем при перерахуванні польських злотих у гривні на день отримання доходу, сплачених в Республіці Польща сум на соціальне та медичне страхування, тобто відповідно до    ст.170 ПК України    позивач зменшив суму річного зобов`язання на суму соціального та медичного страхування, сплачених за кордоном.
Задовольняючи позов шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції керувався тим, що податковим органом при визначенні об`єкта оподаткування не враховано, що дохід, отриманий відповідачем в Республіці Польща у 2012-2013 роках, вже оподаткований у цій державі та сплачені з нього відповідні податки і збори, а тому, за висновком судів, відповідно до статті 24 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, укладеної між Урядом України і Урядом Республіки Польща від 12 січня 1993 року, не може повторно оподатковуватись в Україні.

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, виходячи з наступного.
Пунктом    46.1    ст.46 Податкового кодексу України    визначено, що податкова декларація, розрахунок (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Згідно абз. 1 і 2 п.164.1    ст.164 ПК України, базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Платниками податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи (п.п.162.1.1 п.162.1 ст.162 цього Кодексу).
Об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (п.163.1    ст.163 ПК України).
Статтею 13 ПК України    передбачено, що доходи, отримані резидентом України (крім фізичних осіб) з джерел за межами України враховуються під час визначення його об`єкта та/або бази оподаткування у повному обсязі. При визначенні об`єкта та/або бази оподаткування витрати, здійснені резидентом України (крім фізичних осіб) у зв`язку з отриманням доходів з джерел походження за межами України, враховуються у порядку і розмірах, встановлених цим Кодексом. Доходи, отримані фізичною особою - резидентом з джерел походження за межами України, включаються до складу загального річного оподаткованого доходу, крім доходів, що не підлягають оподаткуванню в Україні відповідно до положень цього    Кодексу    чи міжнародного договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Суми податків та зборів, сплачені за межами України, зараховуються під час розрахунку податків та зборів в Україні за правилами, встановленими цим Кодексом. Для отримання права на зарахування податків та зборів, сплачених за межами України, платник зобов`язаний отримати від державного органу країни, де отримується такий дохід (прибуток), уповноваженого справляти такий податок, довідку про суму сплаченого податку та збору, а також про базу та/або об`єкт оподаткування. Зазначена довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено чинними міжнародними договорами України.
Згідно пп.14.1.55    п.14.1    ст.14 ПК України, дохід, отриманий з джерел за межами України - будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, включаючи проценти, дивіденди, роялті та будь-які інші види пасивних доходів, спадщину, подарунки, виграші, призи, доходи від виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими та трудовими договорами, від надання резидентам в оренду (користування) майна, розташованого за межами України, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих за межами України портів, доходи від продажу майна, розташованого за межами України, дохід від відчуження інвестиційних активів, у тому числі корпоративних прав, цінних паперів тощо; інші доходи від    будь-яких видів діяльності за межами митної території України    або територій, непідконтрольних контролюючим органам.
Підпунктом 170.11.1 п.170.11 ст.170 ПК України передбачено, що у разі якщо джерело виплат будь-яких оподатковуваних доходів є іноземним, сума такого доходу включається до загального річного оподатковуваного доходу платника податку - отримувача, який зобов`язаний подати річну податкову декларацію, та оподатковується за ставками, визначеними в п.    167.1    ст.    167    цього    Кодексу    (тобто, 15 та 17 %).
Відповідно до пп.170.11.2, пп.170.11.3    п.170.11    ст.170 ПК України, якщо згідно з нормами міжнародних договорів, згоду на обов`язковість яких надано Верховною Радою України, платник податку може зменшити суму річного податкового зобов`язання на суму податків, сплачених за кордоном, він визначає суму такого зменшення за зазначеними підставами у річній податковій декларації.
У разі відсутності у платника податку підтвердних документів щодо суми отриманого ним доходу з іноземних джерел та суми сплаченого ним податку в іноземній юрисдикції, оформлених відповідно до    ст. 13 Податкового кодексу, такий платник зобов`язаний подати до контролюючого органу за своєю податковою адресою заяву про перенесення строку подання податкової декларації до 31 грудня року, наступного за звітним. У разі неподання в установлений строк податкової декларації платник податків несе відповідальність, установлену цим Кодексом та іншими законами.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем - ОСОБА_1 , який працював у Республіці Польща, були подані податкові декларації до «управління скарбового в м. Катовіце». Відповідно до цих декларацій позивач в 2012 році отримав дохід, зменшений на суму витрат на отримання доходу у сумі 19332,90 польських злотих, сплатив відрахування на соціальне страхування у сумі 2661,15 польських злотих, відрахування на медичне страхування з суми 1298,06 польських злотих, податок у сумі 1145 польських злотих; в 2013 році: дохід, зменшений на суму витрат на отримання доходу у сумі 42438,79 польських злотих, сплатив відрахування на соціальне страхування з суми 5869,22 польських злотих, відрахування на медичне страхування з суми 2862,88 польських злотих, податок у сумі 3164 польських злотих.
Також 14.04.2013 року позивач подав до Ковельської ОДПІ заяву в якій просив перенести строк подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2012 рік до 31.12.2013 року у зв`язку з відсутністю підтверджуючих документів, аналогічно 06.01.2014 року позивач подав до Ковельської ОДПІ заяву про перенесення строку подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2013 рік до 31.12.2014 року в зв`язку з неможливістю одержання підтверджуючих документів та здійснення їх перекладу. Вказані заяви були задоволені та строк подання декларацій був продовжений.
Судами з матеріалів справи встановлено, що декларацію про майновий стан і доходи за 2012 рік ОСОБА_1 подав до Ковельської ОДПІ 23.12.2013 року за вх. №1300004647, декларацію про майновий стан і доходи за 2013 рік подав 25.12.2014 року за вх. №1400005035, де вказав загальну суму доходу за 2012 рік 41073,50 грн., за 2013 рік в сумі 92155,32 грн. із письмовими розрахунками зобов`язань з податку на доходи за межами України згідно з додатком 4, де вказав число і місяць отримання доходу в Республіці Польща з сумами перерахованими в гривні на час отримання такого розрахунку та офіційного курсу Нацбанку України на вказані дати.
Згідно отриманої ГУ ДФС у Волинській області від ДФС України у березні 2015 року інформації стосовно взаємовідносин з іноземним платником податку в Республіці Польща щодо ОСОБА_1 , було зазначено річний дохід за 2012 рік в сумі 19990,40 польських злотих, за 2013 рік в сумі 43773,79 польських злотих (без врахування сум видатків які несе платник податків з ціллю отримання доходу).
Судами попередніх інстанцій із змісту поданих ОСОБА_1     декларацій про доходи    в Республіці Польща та довідок з скарбничого управління м. Катовіце встановлено, що сума доходу вказана, як 19990,40 польських злотих та 19322,90 польських злотих (без врахування сум видатків які несе платник податків з ціллю отримання доходу в розмірі 667,50 польських злотих) за 2012 рік, 43 773,79 польських злотих та 42438,79 польських злотих (без врахування сум видатків які несе платник податків з ціллю отримання доходу в розмірі 1335 польських злотих) за 2013 рік. 
При цьому суми 19322,90 та 42438,79 зазначені, як річний дохід з врахуванням сплачених податків на соціальне та медичне страхування.
Разом з цим, відповідно до ст. 24 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень між Урядом України і Урядом Республіки Польща від 12.01.1993 року, яка набрала чинності 11.03.1994 року, передбачено процедуру усунення подвійного оподаткування шляхом введення знижки від оподаткування своїх громадян, які отримали доходи за межами своєї держави та вже сплатили в тій державі відповідний податок з отриманого доходу.
Як встановлено судами, дохід, отриманий відповідачем в Республіці Польща у 2012-2013 роках, вже оподаткований у цій державі та сплачені з нього відповідні податки і збори (соціальне та медичне страхування), а тому, відповідно до статті 24 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, укладеної між Урядом України і Урядом Республіки Польща від 12 січня 1993 року, не може повторно оподатковуватись в Україні.
Доводи касаційної скарги дублюють висновки акта перевірки та є ідентичними доводам апеляційної скарги, не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, суди попередніх інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права або порушили норми процесуального права.

Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

На підставі викладеного, керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 350, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,  -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Ковельської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області залишити без задоволення. 

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 12.07.2017 та ухвалу    Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2017 у справі    № 803/737/17 залишити без змін. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя	  	  І.А. Васильєва	
Судді:	  	  С.С. Пасічник	
 	  	  В.П. Юрченко