ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 лютого 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/4494/19	

          Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
          головуючого - судді  Лукманової О.М. (доповідач),
          суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,     
                    за участю секретаря судового засідання: Новошицької О.О., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області  на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 березня 2020 року у справі № 280/4494/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в:
13.09.2019 року ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» (далі по тексту – позивач)  звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від від 18.06.2019 року №0008871407, яким збільшено суму податкового зобов`язання за платежем: податок на прибуток приватних підприємств в сумі 1319191,50 грн., у т.ч. за основним платежем - 879461,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 439730,50 грн., №0008861407, яким збільшено суму податкового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість в сумі 1465768,50 грн., у т.ч. за основним платежем - 977179,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 488589,50 грн.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 27.03.2020 року задоволено позовні вимоги ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка».
Головне управління ДПС у Запорізькій області не погодившись з рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що суд при прийнятті рішення не врахував, що суб`єкти господарювання  ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Кавіста», ТОВ «Слейтен», які є контрагентами позивача, у своїй діяльності не створюють реальних дій по поставці товарів, та метою діяльності яких є проведення фіктивних господарських операцій. Апелянт вказував, що господарські операції позивача з контрагентами не є фактичними, оскільки не відповідають основній діяльності підприємств, не встановлено дійсність купівлі-продажу товарів, ланцюг придбання товарів самими контрагентами, контрагенти не мають виробничих потужностей, відсутні наймані працівники для здійснення будь-яких дій по виконанню взятих на себе договірних зобов`язань. Товари які були передані покупцям ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» не були у власності позивача, не прослідковуються ланцюги поставок та придбання товарно-матеріальних цінностей. Апелянт зазначив, що придбані позивачем товарно-матеріальні цінності не були реалізовані та використані у власній господарській діяльності, що свідчить про те, що вони і не були поставлені покупцю. Апелянт вважав, що первинні документи, які повинні підтверджувати факт здійснення господарських операцій, складені з порушеннями, інші первинні документи взагалі відсутні. Апелянт вказував, що стосовно посадових осіб ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Кавіста» та ТОВ «Слейтен» порушено кримінальні провадження щодо фіктивності підприємств, які на момент ухвалення рішення судом першої інстанції не були закриті.  
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 31.08.2020 року відкрито апеляційне провадження та здійснено заміну відповідача у справі з Головного управління ДФС у Запорізькій області на правонаступника - Головне управління ДПС у Запорізькій області (далі по тексту - відповідач).
Згідно з п. 1 постанови Кабінету Міністрів України «Про деякі питання територіальних органів Державної податкової служби» від 30.09.2020 року № 893 ліквідуються як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за  переліком  згідно з додатком, зокрема Головне управління ДПС у Запорізькій області.
Відповідно до наказу Державної податкової служби України «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» від 30.09.2020 року № 529 утворено як відокремлені підрозділи Державної податкової служби територіальні органи за переліком згідно з  додатком, у тому числі  Головне управління ДПС у Запорізькій області. На базі ліквідованого Головного управління ДПС у Запорізькій області утворено його правонаступника - Головне управління ДПС у Запорізькій області.
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податковий кредит позивачем сформований на підставі виданих контрагентами податкових накладних, контрагенти позивача є платниками податків та спроможні здійснювати господарські операції, що підтверджується виконанням договорів поставки. Суд першої інстанції дійшов висновку, що взаємовідносини між позивачем та його контрагентами - є фактичними, мають ознаки реальних господарських відносин та мають на меті отримання прибутку шляхом здійснення господарсько-договірних операцій. Суд вказав на відсутність доказів, які б ставили під сумнів реальність виконання операцій, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтвердили недобросовісність позивача як платника податків та позбавляли його права на податковий кредит. Суд першої інстанції вказував, що посилання контролюючого органу на наявність кримінальних проваджень щодо посадових осіб, є необґрунтованими, оскільки, порушення кримінальних проваджень стосовно контрагентів, не може бути підставою для притягнення до юридичної відповідальності позивача, належним та допустимим доказом не здійснення контрагентом господарської діяльності. Відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі, що спростовує висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами, по відносинам з якими сформовано показники прибутку та сплачувався податок на прибуток.
Згідно матеріалів справи, фахівцями Головного управління ДФС у Запорізькій області у період з 07.05.2019 року по 13.05.2019 року була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» за періоди діяльності вересень, жовтень 2018 року з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток за 2018 рік та податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ «Будмакстрой» у вересні 2018 року, ТОВ «Кавіста» у жовтні 2018 року, ТОВ «Слейтен» у жовтні 2018 року, за результатами якої складений відповідний акт від 20.05.2019 року №297/08-01-14-07/38191489.  Згідно висновків акту, встановлено порушення: п. 44.1 ст. 44, пп.134.1.1 п.134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, в результаті чого товариством, занижено податок на прибуток за 2018 рік на загальну суму 879461,00 грн., пп. 14.1.36, пп. 14.1.181, п. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п.198.1, п. 198.2, п.   198.3, п. 198.6 ст. 198, п.201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 977179,00   грн. Такі висновки податковий орган обґрунтовував тим, що контрагенти позивача ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Кавіста» та ТОВ «Слейтен» здійснювали нереальні господарські операції, відсутні необхідні умови для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу - маніпулювання товарними позиціями та обсягом, не підтвердження проведених операцій вказаними контрагентами (через відсутність необхідної кількості кваліфікованого персоналу, складських приміщень, власного чи орендованого нерухомого майна, транспортних засобів тощо). 
На підставі акту перевірки від 20.05.2019 року №297/08-01-14-07/38191489 Головним управлінням ДФС у Запорізькій області 18.06.2019 року були прийняті податкові повідомлення-рішення: форми «Р» №0008861407, яким ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» збільшено суму податкового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість в сумі 1465768,50 грн., з яких за основним платежем 977179,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 488589,50 грн.; форми «Р» №0008871407, яким збільшено суму податкового зобов`язання за платежем: податок на прибуток приватних підприємств в сумі 131191,50 грн., з яких за основним платежем 879461,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 439730,50 грн.
                              Встановлено, що 20.06.2018 року між ТОВ «Будмакстрой» (продавець) та ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» (покупець) укладено договір № 2006/7 про постачання запасних частин для тракторної та екскаваторної техніки, за умовами якого продавець зобов`язується продати, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити запасні частини до тракторної та екскаваторної техніки, в асортименті, кількості та за цінами, зазначеними в підписаних видаткових накладних, що є невід`ємними частинами цього договору. Умовами договору передбачено, що поставка здійснюється на умовах EXW – склад продавця.
                              На виконання договору, під час здійснення поставки товару ТОВ «Будмакстрой» виписало рахунки на оплату № 300 від 17.09.2018 року, № 305 від 17.09.2018 року, № 304 від 17.09.2018 року, № 303 від 17.09.2018 року, № 306 від 17.09.2018 року, № 297 від 17.09.2018 року, № 299 від 17.09.2018 року, № 301 від 17.09.2018 року, № 302 від 17.09.2018 року та виписало видаткові накладні № 300 від 17.09.2018 року, № 305 від 17.09.2018 року, № 304 від 17.09.2018 року, № 303 від 17.09.2018 року, № 306 від 17.09.2018 року, № 297 від 17.09.2018 року, № 297 від 17.09.2018 року, № 299 від 17.09.2018 року, № 301 від 17.09.2018 року, № 302 від 17.09.2018 року. 
                              За результатами виконання договору ТОВ «Будмакстрой» видало позивачу податкові накладні № 306 від 17.09.2018 року, № 305 від 17.09.2018 року, № 297 від 17.09.2018 року, № 301 від 17.09.2018 року, № 300 від 17.09.2018 року, № 299 від 17.09.2018 року, № 303 від 17.09.2018 року, № 302 від 17.09.2018 року, № 304 від 17.09.2018 року, , які мають необхідні реквізити та відповідають нормам Податкового кодексу України, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
                              У якості доказу сплати коштів за отриманий від ТОВ «Будмакстрой» товар, ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» надало платіжні доручення № 60 від 04.02.2019 року на суму 1000000,00 грн., № 35 від 23.01.2019 року на суму 700000,00 грн., № 13 від 08.01.2019 року на суму 600000,00 грн., № 593 від 26.12.2018 року на суму 1000000,00 грн.
                              В матеріалах справи наявні копії товарно-транспортних накладних № 303 від 17.09.2018 року, № 300 від 17.09.2018 року, № 301 від 17.09.2018 року, № 297 від 17.09.2018 року, на перевезення вантажу, відповідно до яких транспортування вантажу здійснювалось покупцем - ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка», вантажовідправник ТОВ «Будмакстрой», вантажоодержувач ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка», перевезення товару здійснювалось з пункту навантаження: Дніпропетровська область, Новомосковський район, смт. Губиниха, вул. Берегового, 34/В, до пункту розвантаження: Запорізька область, Василівський район, м. Василівка, вул. Богдана Хмельницького, буд. 3. Перевезення вантажу здійснювалось силами ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка». 
                              Встановлено, що між ТОВ «Слейтен» (продавець) та ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» (покупець) укладено договір № 0110/1 від 01.10.2018 року про постачання запасних частин для тракторної та екскаваторної техніки, за умовами якого продавець зобов`язується продати, покупець зобов`язується прийняти та оплатити запасні частини до тракторної та екскаваторної техніки, в асортименті, кількості та за цінами, зазначеними в підписаних видаткових накладних, що є невід`ємними частинами договору. Договором передбачений перелік товаросупроводжувальних документів: рахунок, видаткова накладна, податкова накладна.
                              На підтвердження виконання договору, позивач надав виписані під час здійснення поставки товару ТОВ «Слейтен» видаткові накладні № 46 від 08.10.2018 року, № 42 від 01.10.2018 року,  № 43 від 01.10.2018 року, № 44 від 01.10.2018 року, № 45 від 01.10.2018 року, № 49 від 01.10.2018 року,  та рахунки на оплату № 46 від 08.10.2018 року, № 42 від 01.10.2018 року, № 43 від 01.10.2018 року, № 44 від 01.10.2018 року, № 45 від 01.10.2018 року,  № 49 від 01.10.2018 року.
                              У якості доказу сплати коштів за отриманий товар, ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» надало копії платіжних доручень № 492 від 31.10.2018 року на суму 200000,00 грн., № 502 від 01.11.2018 року на суму 300000,00 грн., № 505 від 06.11.2018 року на суму 250000,00 грн., № 535 від 21.11.2018 року на суму 200000,00 грн., № 534 від 21.11.2018 року на суму 200000,00 грн., № 555 від 06.12.2018 року на суму 150000,00 грн.
                              За результатами виконання договору ТОВ «Слейтен» видало ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» податкові накладні № 45 від 01.10.2018 року, № 44 від 01.10.2018 року, № 42 від 01.10.2018 року, № 43 від 01.10.2018 року, № 46 від 08.10.2018 року, № 49 від 01.10.2018 року, які мають необхідні реквізити та відповідають нормам Податкового кодексу України, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
                              В матеріалах справи наявні копії товарно-транспортних накладних № 46 від 08.10.2018 року, № 42 від 01.10.2018 року, № 43 від 01.10.2018 року, № 44 від 01.10.2018 року, № 45 від 01.10.2018 року, № 49 від 01.10.2018 року, відповідно до яких транспортування вантажу здійснювалось ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка», вантажовідправник ТОВ «Слейтен», вантажоодержувач ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка», перевезення товару здійснювалось з пункту навантаження: місто Київ, пр. Перемоги, 65, до пункту розвантаження: Запорізька область, Василівський район, м. Василівка, вул. Богдана Хмельницького, буд. 3.
                              Встановлено, що 10.10.2018 року між ТОВ «Кавіста» (продавець) та ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» (покупець) укладено договір № 1010 про постачання запасних частин для тракторної та екскаваторної техніки, відповідно до умов якого, продавець зобов`язувався передати товар (запасні частини до тракторної та екскаваторної техніки), покупець прийняти товар та оплатити його.
                              На підтвердження виконання договору, позивач надав виписані під час здійснення поставки товару ТОВ «Кавіста» видаткові накладні № 45 від 29.10.2018 року, № 47 від 22.10.2018 року, № 46 від 19.10.2018 року, № 44 від 16.10.2018 року, № 42 від 16.10.2018 року, № 43 від 16.10.2018 року, та рахунки на оплату № 45 від 29.10.2018 року, № 47 від 22.10.2018 року, № 46 від 19.10.2018 року, № 44 від 16.10.2018 року, № 42 від 16.10.2018 року, № 43 від 16.10.2018 року.
                              У якості доказу сплати коштів за отриманий від ТОВ «Кавіста» товар, позивач долучає до справи копії платіжних доручень № 521 від 13.11.2018 року на суму 161692,81 грн., № 108 від 05.03.2019 року на суму 300000,00 грн., № 556 від 06.12.2018 року на суму 350000,00 грн.
                              За результатами виконання договору ТОВ «Кавіста» видало ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» податкові накладні № 47 від 22.10.2018 року, № 43 від 16.10.2018 року, № 46 від 19.10.2018 року, № 44 від 16.10.2018 року, № 45 від 29.10.2018 року, № 42 від 16.10.2018 року, які мають необхідні реквізити та відповідають нормам Податкового кодексу України, зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних.
                              В матеріалах справи наявні копії товарно-транспортних накладних № 43 від 16.10.2018 року, № 42 від 16.10.2018 року, № 46 від 19.10.2018 року, № 47 від 22.10.2018 року, № 45 від 29.10.2018 року, на перевезення вантажів, відповідно до яких транспортування вантажу здійснювалось покупцем - ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка», вантажовідправник ТОВ «Кавіста», вантажоодержувач ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка», перевезення вантажу здійснювалось з пункту навантаження: Дніпропетровська область, Новомосковський район, смт. Губиниха, вул. Берегового, 34/В, до пункту розвантаження: Запорізька область, Василівський район, м. Василівка, вул. Богдана Хмельницького, буд. 3. Перевезення вантажу здійснювалось силами ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка». 
                              Згідно матеріалів справи, ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» отриманий від ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Кавіста» та ТОВ «Слейтен» товар поставило на складський облік як товарно-матеріальні цінності, що підтверджується оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 281 за вересень 2018 року, жовтень 2018 року.
Відповідно до первинних документів, придбаний у ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Кавіста» та ТОВ «Слейтен» товар, ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» реалізувало іншим суб`єктам господарювання, зокрема ТОВ «Аерлан», АТ «Покровський гірничо-збагачувальний комбінат», ПАТ «ОГХК» філія «ІГЗК», АТ «Марагнецький гірничо-збагачувальний комбінат» тощо, що підтверджується видатковими накладними, актами приймання-передачі, рахунками на оплату.
Відповідно до матеріалів справи, ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» має приміщення. 31.10.2016 року між ПАТ «Василівський хлібокомбінат» та ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка» укладено договір оренди № 544, згідно умов якого,  ПАТ «Василівський хлібокомбінат» передає в орендне користування нежитлове приміщення (гараж) площею 85,9 кв.м за адресою: м. Василівка, вул. Богдана Хмельницького 3.
Відповідно до договору від 14.05.2012 року № 19, укладеного між ТОВ «Дизайн-Студія «Констатнта» та ТОВ «Виробничо-Комерційне Підприємство Промтехніка», орендар отримав у орендне користування нежитлове приміщення площею 16,5 кв.м за адресою: м. Запоріжжя, вул. Артема, 71. 
Головне управління ДПС у Запорізькій області, обґрунтовує свою позицію щодо фіктивності господарських відносин позивача з ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Кавіста» та ТОВ «Слейтен», наявністю кримінальних справ відносно посадових осіб вищевказаних товариств.
Головне управління ДФС у Запорізькій області та Головне управління ДПС у Запорізькій області для підтвердження своїх доводів зазначає, що за даними Єдиного державного реєстру судових рішень наявне кримінальне провадження, у якому фігуруюють контрагенти позивача ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Кавіста», ТОВ «Слейтен». Вказано на наявність кримінальних проваджень № 32018100060000023 від 28.02.2018 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Будмакстрой», що перебуває на розслідуванні у Шостому слідчому відділі РКП слідчого управління фінансовий розслідувань Головного управління ДФС у м. Києві; № 42016000000002035 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 212, ч. 2 ст. 222-1, ч. 2 ст. 364 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Слейтен», що перебуває на розслідуванні у Генеральній прокуратурі України; № 42017111100000142 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 1.2 ст. 205, ч. 2 ст. 209, ч. 3.3 ст. 212, ч. 2 ст. 222-1, ч. 2 ст. 364 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Кавіста», що перебуває на розслідуванні у Генеральній прокуратурі України.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 08.10.2020 року слідчі органи було зобов`язано надати суду інформацію про закінчення кримінальних справ, наявність вироків чи інших рішень по кримінальному провадженню № 42016000000002035 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 212, ч. 2 ст. 222-1, ч. 2 ст. 364 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Слейтен», кримінальному провадженню № 42017111100000142 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 1.2 ст. 205, ч. 2 ст. 209, ч. 3.3 ст. 212, ч. 2 ст. 222-1, ч. 2 ст. 364 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Кавіста», про закінчення кримінальних справ, наявність вироків чи інших рішень по кримінальному провадженню № 32018100060000023 від 28.02.2018 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч. 1 ст. 205 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Будмакстрой».
Згідно листа слідчого управління ГУ ДФС у Житомирській області від 23.09.2020 року № 1088/5/06-30-04, 10.04.2020 року кримінальне провадження № 32018060000000049 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст. 204 КК України, відносно посадових осіб ТОВ «Овіс Трейд» закрито, у частині ч. 1 ст. 388 КК України матеріали кримінального провадження направлено за належністю до Слідчого відділу Деснянського управління поліції ГУ НП у м. Києві.
Офіс генерального прокурора та Шостий слідчий відділ РКП слідчого управління фінансовий розслідувань Головного управління ДФС у м. Києві не надали підтвердження наявності вироків чи інших рішень по кримінальним провадження відносно посадових осіб ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Кавіста», ТОВ «Слейтен».
Також Головне управління ДПС у Запорізькій області не підтверджує наявність відносно контрагентів кримінальних проваджень. Відносно наявності чи відсутності, закриття чи триваючого розслідування кримінальних проваджень стосовно ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Кавіста», ТОВ «Слейтен» не підтверджують свої доводи. 
Згідно зі ст.ст. 1, 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. На даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.
Первинний документ згідно з визначенням ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення. Господарська операція – це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. 
За змістом ч. 1, ч. 2 ст. 9  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо – безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Колегія суддів вказує, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 ЦК України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами ПК України.
Відповідно до п. 44.1, п.п. 44.3 – 44.5 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Згідно п. 134.1 ст. 134, ст. 135 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із  статтею 134  цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Згідно з п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що законодавцем визначається поняття первинних документів, як доказів, які підтверджують реальність здійснення економічної господарської операції, здійснення договірних відносин за результатами яких відбулась зміна майнового стану платника податків та змінились показники податкового зобов`язання такого платника. Первинні документи повинні підтвердити укладання договору між платником податку, у даному випадку позивачем, його виконання, тобто отримання товарів для власної діяльності, здійснення оплати, що передбачає передачу коштів від замовника на рахунок виконавця. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричинити реальні зміни майнового стану платника податків. Позивачем підтверджені витрати, як засіб оплати за отримані від контрагентів товари, наявні докази руху коштів, зміна майнового стану та активів позивачем доведена.
Колегія суддів зазначає, що показник податку на прибуток сформований за результатами взаємовідносин з контрагентами, визначений вірно, враховуючи правомірність формування сум доходу від господарських операцій. Оподатковується прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
Згідно п. 198.2, п. 198.3, 198.6 ст. 198, п.п. 200.1 -  200.4 ст. 200 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою  пунктом 193.1  статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.  При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до  пункту 200-1.3  статті 200-1  цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу. Не дає права на віднесення сум податку до податкового кредиту податкова накладна, складена платником, звільненим від сплати податку за рішенням суду, після набрання чинності таким рішенням суду.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що контрагенти позивача на момент виконання договорів були зареєстровані як платники податку на додану вартість, мали право виписувати податкові накладні, які зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних. Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Колегія суддів враховує, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази того, що договори, які були укладені між позивачем  та ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Слейтен», ТОВ «Кавіста», щодо поставки товарів - визнані судом недійсним або розірвані з ініціативи сторін. Податкова інспекція не наділена правом визначати які договори є нікчемними, і відповідно до цього не має права створювати певні наслідки з своїх припущень.  
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що позивачем правомірно віднесено суми сплачені при отриманні товарів від ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Слейтен», ТОВ «Кавіста» до сум валових витрат та правомірно сформовано податковий кредит. Ознакою дійсності господарських операцій є зміна майнового стану платника податків, зміна його активів. Головною ознакою комерційної корисності від придбаних товарів є їх використання у своїй власній діяльності та у кінцевому результаті отримання прибутку.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що позивачем вірно сформовано показники податку на прибуток за результатами взаємовідносин з контрагентами ТОВ «Будмакстрой», ТОВ «Слейтен», ТОВ «Кавіста». Позивачем підтверджено реальну купівлю товару, використання його у власній діяльності з наступним перепродажем.
Аналізуючи докази у справі та законодавство, що регулює спірні правовідносини, колегія суддів вважає, що матеріалами справи доведено реальність господарських операцій позивача з контрагентами, прослідковується мета замовлення та отримання товарів, їх використання у власній господарській діяльності, наступний перепродаж.
Вирішуючи спір по суті, колегія суддів виходить з вимог ч. 2 ст. 77 КАС України та вважає, що податковим органом не доведено правомірність винесених податкових повідомлень-рішень.
Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Не передбачено повернення судових витрат здійснених суб`єктом владних повноважень, крім пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
п о с т а н о в и в:
                              Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.
                              Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 березня 2020 року у справі № 280/4494/19 – залишити без змін. 
                              Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів, відповідно до ст., ст. 328, 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова