ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
23 лютого 2021 року           справа №360/3079/20 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого Блохіна А.А., суддів Гаврищук Т.Г., Сіваченко І.В. секретар судового засідання Кобець О.А., за участю представника Головного управління ДПС у Луганській області - Подройко Н.А., розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2020 року (повний текст складено 27 листопада 2020 року в м. Сєвєродонецьк) у справі № 360/3079/20 (суддя І інстанції – Тихонов І.В.) за позовом приватного підприємства “Сєвєродонецький завод промислових виробів” до Головного управління ДПС у Луганській області, Державної податкової служби України про скасування рішення про відмову в реєстрації податкових накладних та зобов`язання вчинити певні дії, -

                                                     У С Т А Н О В И В:

14.08.2020 приватне підприємство “Сєвєродонецький завод промислових виробів” (далі – позивач, ПП “СЗПВ”) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській області (далі –  відповідач-1, ГУ ДПС у Луганській області), Державної податкової служби України (далі – відповідач-2, ДПС України), в якому позивач просив суд: - скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 03.10.2019 № 1298420/37644992 про відмову в реєстрації податкової накладної № 9 від 25.09.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних; - зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 9 від 25.09.2019, подану Приватним підприємством “Сєвєродонецький завод промислових виробів”, за датою подання.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що за фактом надання послуг з поставки фермерському господарству “Людмила І” платником податку – постачальником ПП “СЗПВ” у встановленому порядку та строки, у відповідності з вимогами п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України було складено в електронній формі та направлено для реєстрації в ЄРПН податкову накладну № 9 від 25.09.2019.
По поданим на реєстрацію податковим накладним позивач отримав в електронному вигляді квитанцію № 1, згідно із якою податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено, в якій повідомлено, що ПН/РК відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. 
Позивачем направлено на адресу відповідача-1 повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація яких зупинена, надано всі необхідні первинні документи на підтвердження реальності здійснення операцій. Однак, рішеннями комісії ГУ ДПС у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН від 03.10.2019 № 1298420/37644992/2 відмовлено у реєстрації податкових накладних, які позивач вважає протиправними. 
За твердженням позивача, ПП “СЗПР” не відповідає жодному з критеріїв ризиковості платника податку із встановлених п.п.2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Стосовно підтвердження реальності операцій по складеним податковим накладним позивач зазначив, що їх складено по факту надання послуг з поставки ФГ “Людмила І” за договором поставки ФГ “Людмила І” за договором поставки № 0909-01 від 09.09.2019. Відповідно до п. 1.1 Договору, постачальник зобов`язується поставити у власність Покупця, а Покупець прийняти та оплатити Товар на умовах цього Договору. На виконання Договору ФГ “Людмила І” було оплачено поставлений товар в сумі 54 180 грн. 00 коп., що підтверджується рахунком-фактурою № СФ-0000042 від 20.09.2019, виписаною видатковою накладною № РН-0000043 від 26.09.2019, листом від 20.09.2019 на ім`я директора ПП “Сєвєродонецький завод промислових виробів” (з погодженням останнього) та випискою по рахунку від 25.09.2019. ПП “СЗПР”  проданий ФГ “Людмила І” товар було придбано у ФОП ОСОБА_1  на підставі договору поставки № 0809-01 від 08.09.2019 та специфікації № 2 до нього, що підтверджується платіжним дорученням № 126 від 27.09.2019, рахунком-фактурою № 19-09/2 від 19.09.2019, накладною № 2 від 19.09.2019, випискою по рахунку від 27.09.2019, листом ПП “СЗПР” від 19.09.2019 адресованому ФОП ОСОБА_1 .
В свою чергу за погодженням з директором ПП “СЗПР” придбана у останнього ФГ “Людмила І” пшениця залишилася на зберіганні на складі позивача, тобто фактично пшениця за вказаними договорами весь час зберігалася на складі ФОП ОСОБА_1 . Саме зі складу ФОП ОСОБА_1 ФГ “Людмила І” придбана у ПП “СЗПР” пшениця забиралася.
Зазначив, що ПП “СЗПР” для здійснення господарської діяльності має необхідну матеріально - технічну базу, та приміщення, укладені договори з постачальниками.
У зв`язку з тим, що податковим органом заблоковано податкові накладні по взаємовідносинам з ФГ “Людмила І”, позивачем за договором поставки поставлено товар. По факту отримання оплати за договором поставки від ФГ “Людмила І” позивачем у відповідності до вимог статті 187 ПКУ складено та надіслано на реєстрацію спірні податкові накладні. 
Позивач зазначив, що фіскальний орган зобов`язаний був у квитанції № 1 чітко вказати конкретний вид критерію, який встановлений Критеріями ризиковості платника податку, а також конкретний перелік документів, необхідних для прийняття рішення. Відтак, оскаржуване рішення є неправомірним, оскільки платником податків надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарської операції за податковою накладною, реєстрацію якої зупинено. 
По поданій на реєстрацію податковій накладній ПП “СЗПР” отримало в електронному вигляді в текстовому форматі квитанцію  № 1 , згідно якої податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено (далі - Квитанція). 
В Квитанції ПП “Сєвєродонецький завод промислових виробів” повідомлено про - відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН зупинена; - ПН/РК відповідає вимогам пп. 1.6. п. 1 “Критеріїв ризиковості платника податку”: - пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
В зв`язку з цим, ПП “СЗПР” в порядку п. 201.16 201 ПК України, п. п. 14, 15 Порядку зупинення податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 21.02.2018 № 117 було направлено на адресу ГУ ДПС у Луганській області повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація яких зупинена - стосовно зупинення реєстрації податкової накладної разом з поясненнями та необхідними первинними документами, які беззаперечно підтверджують законність та реальність здійснення операцій з надання послуг ТОВ “Астра” по надісланій на реєстрацію податковій накладній. 
Однак, рішенням комісії ГУ ДПС у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (далі - Комісія ГУ ДПС у Луганській області /Відповідач) від 03.10.2019 № 1298420/37644992 було відмовлено у реєстрації поданої на реєстрацію податкової накладної. 
ПП “СЗПР” вважає рішення Комісії ДПС про відмову в реєстрації податкової накладної протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2020 року у справі № 360/3079/20 позов задоволено, внаслідок чого визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Луганській області від 03 жовтня 2019 року № 1298420/37644992 про відмову в реєстрації податкової накладної Приватного підприємства “Сєвєродонецький завод промислових виробів” від 25 вересня 2019 року № 9 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Приватного підприємства “Сєвєродонецький завод промислових виробів” від 25 вересня 2019 року № 9 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання до Державної податкової служби України – 25 вересня 2019 року.
Відповідач № 1 не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати оскаржене судове рішення та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення про відмову у реєстрації податкової накладної № 9 від 25.09.2019 року, складених ПП «Сєвєродонецький завод промислових виробів» прийнято з дотриманням норм податкового законодавства, в порядку передбаченому законом та на законних підставах, адже платником податків в порушення вимог законодавства не здійснено дій, які б надали змогу Комісії підтвердити дійсність господарських операцій та прийняти рішення про реєстрацію зупиненої податкової накладної в ЄРПН.   
Також, в апеляційній скарзі зазначено про пропущення позивачем строку звернення до суду.
В судовому засіданні в режимі відеоконференції представник відповідача № 1 підтримав доводи апеляційної скарги.                                                                      Відповідно до вимог ч. 1,2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.  
Колегія суддів заслухала доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача № 1, перевірила матеріали справи, вивчила доводи апеляційної скарги, і дійшла  наступного.  
Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що Приватне підприємство “Сєвєродонецький завод промислових виробів”, код ЄДРПОУ 37644992, зареєстровано як юридична особа 07.11.2011, № запису 1   366   102 0000 000650, місцезнаходження: 93400, Луганська область, м. Сєвєродонецьк, вул. Єгорова, буд.11, основний вид діяльності 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, як платників податків перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Луганській області, Сєвєродонецьке управління, ДПІ у м. Сєвєродонецьку (м. Сєвєродонецьк), засновником та підписантом є ОСОБА_2 , АДРЕСА_1 ; керівником та підписантом – ОСОБА_3 , що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань від 20.01.2020 за № 1006210478 (арк.спр. 34-35).
Згідно із протоколом засідання Комісії ГУ ДПС у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такі реєстрації, від 23.09.2019 № 14, внесено до Переліку ризикових суб`єктів господарювання згідно додатку 1 до протоколу, зокрема, ПП “СЗПВ”, код 37644992, за критерієм ризиковості “керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що дає право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб – підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України “Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території”, оскільки особа, що має право підпису – ОСОБА_2 (код НОМЕР_1 ) зареєстрований за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованій території – АДРЕСА_2 (арк.спр.64-65).
Відповідно до протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такі реєстрації, від 31.01.2020 № 18, ПП “СЗПВ”, код 37644992, прийнято рішення про відмову реєстрації податкових накладних в реєстрі згідно додатку 1 (арк.спр. 66-67;68).
Згідно із протоколом засідання Комісії ГУ ДПС у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 03.10.2019 № 18, комісією прийнято рішення відмовити у реєстрації спірних ПН у ЄРПН, оскільки ПП “СЗПВ” згідно даних ІТС “Податковий блок” основний вид діяльності підприємства – 46_21 – оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, чисельність працюючих – 3 особи, відомості щодо об`єктів оподаткування – офіс по АДРЕСА_3 . Внесено до Переліку ризикових підприємств згідно п. 1.6. До поданих повідомлень не надано документів в повному обсязі, а саме: 
- до податкової накладної від 25.09.2019 № 10 не надані товарно – транспортні накладні на придбання товару від ТОВ “Технохімснаб” (код 4085892), не надано документів та відсутня інформація щодо місць зберігання товару;
- до податкової накладної від 25.09.2019 № 9 відсутні документи чи будь-яка інформація щодо наявності чи оренди складського приміщення для зберігання пшениці, товарно – транспортні накладні на транспортування пшениці від продавця ОСОБА_1 ;
- до податкової накладної від 06.09.2019 № 14 не надані товарно – транспортні накладні на придбання товару, документів на транспортування до ФГ “Софія і Н” (код 33587957), банківські документи на оплату;
- до податкової накладної від 10.09.2019 № 15 та від 12.09.2019 № 17 не надано товарно – транспорті накладні на транспортування товару при придбанні та продажу (арк.спр. 66-67).
Комісією Головного управління ДПС у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення від 03.10.2019 № 1298420/37644992, яким ПП “СЗПВ” відмовлено в реєстрації податкової накладної від 25.09.2019 № 9 на загальну суму 54180 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів – первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні, на транспортування пшениці від продавця ОСОБА_1 (арк.спр. 11).
Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення за результатами розгляду скарги на рішення комісії регіонального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 18.10.2019 № 40135/37644992/2, яким скаргу від 15.10.2019 № 9240825839 на рішення від 03.10.2019 № 1298420/37644992 відповідно до пункту 56.23 статті 56 Податкового кодексу України залишено без задоволення та оскаржуване рішення без змін, підстави – ненадання платником податку копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків (арк.спр. 14).
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 “Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних”, чинної на час зупинення реєстрації податкової накладної (надалі – Постанова № 117) та постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 “Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних” (далі – Порядок № 1246).
Абзацами першим-третім пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з підпунктом 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно з абзацом першим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до вимог абзацу першого пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (абзац другий пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (абзац третій пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Абзацом п`ятим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Відповідно до абзацу дев`ятого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Згідно з абзацом десятим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних (абзац тринадцятий пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.
Пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено здійснення в автоматичному режимі розшифрування та проведення перевірки поданих податкових накладних, серед іншого, на відповідність критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 Порядку № 1246, податковим органом формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі – квитанція). Така квитанція надсилається платнику податку в автоматичному режимі (в електронному вигляді у текстовому форматі) протягом операційного дня і є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Положення підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України визначають, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Листом Державної фіскальної служби від 07 серпня 2019 року № 1962/99-99-29-01-01 “Про критерії ризиковості платника податку” (далі - Критерії) затверджений перелік критеріїв, які впливають на ризиковість платників податків.
Підпункт 1.6 пункту 1 Критеріїв передбачає розгляд комісіями головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС питання щодо встановлення ризиковості платника податків у випадках, коли:
керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України “Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України”;
платник податку – юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;
платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі – Кодекс);
в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.
Відповідно до пункту 5 Постанови № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Пунктом 6 Постанови № 117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платника податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 7 Постанови № 117 у разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пунктами 12-14 Постанови № 117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТ ЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрації яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Пунктами 19-21 Постанови № 117 визначено, що Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях,                    м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення, серед іншого, про реєстрацію податкової накладної в Реєстрі або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Абзацом першим пункту 27 Постанови № 117 надано можливість платнику податків оскаржити рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в адміністративному або судовому порядку.
Таким чином, у ГУ ДПС у Луганській області наявні повноваження на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
При цьому, надання контролюючому органу відповідних повноважень є лише передумовою подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом якої у даній справі є прийняття рішення, законність та обґрунтованість якого повинна бути перевірена.
Підставою відмови реєстрації податкової накладної ПП “СЗПВ” від 25.09.2019 № 9 в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено те, що платник податку відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку.
Вирішуючи питання щодо законності рішення комісії ГУ ДПС у Луганській області про відмову у реєстрації податкової накладної, суд має надати оцінку рішенню (діям) щодо зупинення реєстрації цієї податкової накладної, які за своїм змістом є передумовою для прийняття відповідачем оскаржуваного у даній справі рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Суд, надаючи оцінку підставам зупинення реєстрації податкових накладних, поданих ПП “СЗПВ”, враховує, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, вони лише мають інформаційний характер і не встановлюють правових норм. Намагання регулювати правовідносини листами ДФС України суперечить положенням ч.1 ст. 7 та ч.1 ст. 23 Закону України “Про центральні органи виконавчої влади”.
Суд з цього зазначає, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України і не можуть бути підставою для прийняття рішення суб`єктом владних повноважень. 
Отже, зупинення реєстрації податкової накладної на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом Державної фіскальної служби України, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.
Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян та інших осіб, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Оскільки критерії ризиковості платника податків не затверджені нормативно-правовим актом, а існують виключно у формі інформаційного листа, суд дійшов висновку, що такі критерії взагалі не є затвердженими в установленому чинним законодавством порядку, а тому відповідач протиправно прийняв рішення про віднесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Щодо наведених у рішеннях комісії ГУ ДПС у Луганській області підстав для відмови в реєстрації податкових накладних, слід зазначити таке.
У рішенні комісії ГУ ДПС у Луганській області від 03.10.2019 № 1298420/37644992 зазначено підстави прийняття вказаного рішення - ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків – фактури/інвойсів, актів приймання – передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити); відсутності документи чи будь-яка інформація щодо наявності чи оренди складського приміщення для зберігання пшениці, товарно – транспортні накладні та транспортування пшениці від продавця ОСОБА_1 .
Суд зауважує, що графа щодо “ненадання первинних документів….” містить примітку – “документи, які не надано, підкреслити”, при цьому у оскаржуваному рішенні жодного документа з переліку не підкреслено, що не дає змоги визначити, якого саме документу не надано платником до пояснень.
Щодо додаткової інформації про відсутність документів чи будь-яка інформація щодо наявності чи оренди складського приміщення для зберігання пшениці, товарно – транспортні накладні на транспортування пшениці від продавця ОСОБА_1 , платником податків було надано податкову накладну № 9 від 25.09.2019 на суму 54180,00 грн (арк.спр.7); квитанція про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 26.09.2019 за 9221596615 (арк.спр.8); договір поставки № 0909-01 від 09.09.2019 між постачальником ПП “СЗПВ” та покупцем ФГ “Людмила І” відповідно до п. 4.1. поставка товару здійснюється на умовах само вивозу зі складу постачальника (арк.спр.15); специфікація № 2 до Договору                      № 0909-01 від 09.09.2019; видаткова накладна № РН-0000043 від 26 вересня 2019 на суму 54180 грн. (арк.спр.17); рахунок-фактура № СФ-0000042 від 20.09.2019 на суму 54810 грн.; виписка рахунок з банківської установи за 25.09.2019; лист від 20.09.2019 ФГ “Людмила І” на ім`я ПП “СЗПВ” в якому покупець просить залишити товар (пшеницю озиму) на складі постачальника (арк.спр.20); договір поставки № 0809-01 від 08.09.2019 між постачальником ОСОБА_4 та покупцем ПП “СЗПВ” відповідно до п. 4.1. поставка товару здійснюється на умовах само вивозу зі складу постачальника (арк.спр.21); специфікація № 2 до Договору № 0809-01 від 19.09.2019 на суму 44892 грн (арк.спр.22); платіжне доручення ПП “СЗПВ” № 126 від 27.09.2019 на суму 44892 грн (арк.спр.23); рахунок-фактура № 19-09/2 від 19.09.2019 на суму 44892 грн.; накладна № 2 від 19.09.2019 на суму 44892 грн (арк.спр.25); виписка рахунок з банківської установи за 27.09.2019; лист від 19.09.2019 ПП “СЗПВ” ФГ на ім`я ОСОБА_1 в якому покупець просить залишити товар (пшеницю озиму) на складі постачальника (арк.спр.27); договір оренди нерухомого майна від 01.01.2019 між ФОП ОСОБА_1 та ПП “СЗПВ” (арк.спр.28-29); акт прийому-передачі нерухомого майна до договору оренди нерухомого майна від 01.01.2019 року (арк.спр.29 зв.бік – 31).
Судом встановлено, що документи, зазначені в графі “Додаткова інформація” рішення комісії ГУ ДПС у Луганській області від 03.10.2019 № 1298420/37644992, у платника наявні.
У рішенні комісії ГУ ДПС у Луганській області від 03.10.2019 № 1298420/37644992 зазначено підстави прийняття вказаного рішення - ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків – фактури/інвойсів, актів приймання – передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити). 
Додаткова інформація – будь-яка інформація щодо наявності чи оренди складського приміщення для зберігання пшениці, товарно – транспортні накладні на транспортування пшениці від продавця ОСОБА_1 .
Суд зауважує, що графа щодо “ненадання первинних документів….” містить примітку – “документи, які не надано, підкреслити”, при цьому у оскаржуваному рішенні жодного документа з переліку не підкреслено, що не дає змоги визначити, якого саме документу не надано платником до пояснень.
Крім того, платником було надано договір поставки № 0909-01 від 09.09.2019 між постачальником ПП “СЗПВ” та покупцем ФГ “Людмила І”, відповідно до п. 4.1. якого поставка товару здійснюється на умовах самовивозу зі складу постачальника (арк.спр.15), та договір поставки № 0809-01 від 08.09.2019 між постачальником ОСОБА_1 та покупцем ПП “СЗПВ”, відповідно до п. 4.1. якого поставка товару здійснюється на умовах самовивозу зі складу постачальника (арк.спр.21).
Крім того, листом від 20.09.2019 ФГ “Людмила І” на ім`я ПП “СЗПВ”, в якому покупець просить залишити товар (пшеницю озиму) на складі постачальника (арк.спр.20), та лист від 19.09.2019 ПП “СЗПВ” ФГ на ім`я ОСОБА_1 , в якому покупець просить залишити товар (пшеницю озиму) на складі постачальника (арк.спр.27), надав договір оренди нерухомого майна від 01.01.2019 між ФОП ОСОБА_1 та ПП “СЗПВ”.     
Тобто, документи, зазначені в графі “Додаткова інформація” - рішення комісії ГУ ДПС у Луганській області від 03.10.2019 № 1298420/37644992, у платника наявні.
Враховуючи вищезазначене, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що позивачем доведено реальність господарських операцій. Позивачем, незважаючи на відсутність підстав у податкового органу для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкових накладних, як зазначалося вище, надавалися документи відповідно до Переліку, який визначений у пункті 14 Порядку № 117, проте ця обставина не скасовує протиправності дій та рішення відповідача по зупиненню реєстрації податкової накладної та витребуванню певного пакету документів і пояснень, а тому рішення  комісії Головного управління ДПС у Луганській області від 03.10.2019 № 1298420/37644992 є протиправним.
Разом з тим, відповідно до частини другої статті 9 КАС України суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Стаття 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) гарантує, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Під ефективним засобом (способом) необхідно розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект. Тобто ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
Отже, обираючи спосіб захисту порушеного права, слід зважати й на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
У пункті 145 рішення від 15 листопада 1996 року у справі “Чахал проти Об`єднаного Королівства” (Chahal v. the United Kingdom, (22414/93) [1996] ECHR 54) Європейський суд з прав людини зазначив, що згадана норма гарантує на національному рівні ефективні правові засоби для здійснення прав і свобод, що передбачаються Конвенцією, незалежно від того, яким чином вони виражені в правовій системі тієї чи іншої країни.
Пунктом 2 частини другої статті 245 КАС України визначено, що у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
З огляду на наведене, з метою ефективного захисту прав та інтересів позивача у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єкта владних повноважень суд першої інстанції дійшов висновку про необхідність вийти за межі позовних вимог, визнавши протиправними та скасувавши рішення комісії Головного управління ДПС у Луганській області від 03 жовтня 2019 року № 1298420/37644992 про відмову в реєстрації податкової накладної приватного підприємства “Сєвєродонецький завод промислових виробів” від 25 вересня 2019 року № 9 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Стосовно позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні від 25.09.2019 № 9 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання до Державної податкової служби України, слід зазначити таке.
Згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:
а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пунктами 19, 20 Порядку № 1246 визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду). У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
З огляду на викладене, позовні вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних є також правомірними та підлягають задоволенню, оскільки зазначене є забезпеченням гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Стосовно доводів апеляційної скарги щодо пропуску позивачем строку звернення до суду, колегія суддів зазначає наступне.
02.04.2020 набув чинності Закон України “Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби COVID-19”.
Пунктом 3 “Прикінцевих положень” КАС України встановлено, що під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), строки, визначені статтями 47, 79, 80, 114, 122, 162, 163, 164, 165, 169, 177, 193, 261, 295, 304, 309, 329, 338, 342, 363 цього Кодексу, а також інші процесуальні строки щодо зміни предмета або підстави позову, збільшення або зменшення розміру позовних вимог, подання доказів, витребування доказів, забезпечення доказів, а також строки звернення до адміністративного суду, подання відзиву та відповіді на відзив, заперечення, пояснень третьої особи щодо позову або відзиву, залишення позовної заяви без руху, повернення позовної заяви, пред`явлення зустрічного позову, розгляду адміністративної справи, апеляційного оскарження, розгляду апеляційної скарги, касаційного оскарження, розгляду касаційної скарги, подання заяви про перегляд судового рішення за нововиявленими або виключними обставинами продовжуються на строк дії такого карантину.
Строк, який встановлює суд у своєму рішенні, не може бути меншим, ніж строк дії карантину, пов`язаного із запобіганням поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Колегія суддів вважає поважними причини пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду, оскільки останнім днем звернення до суду є 03.04.2020, який припадав на період дії карантину відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України “Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2” від 11.03.2020 № 211.
При викладених обставинах, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про задоволення позову.
Статтею 316 КАС України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Зважаючи на наведене, судова колегія дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. У зв`язку з викладеним доводи апеляційної скарги не приймаються до уваги, тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
                                                                    ПОСТАНОВИВ  :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2020 року у справі № 360/3079/20 - залишити без задоволення.  
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 18 листопада 2020 року у справі № 360/3079/20 - залишити без змін.           
Повне судове рішення складено 25 лютого 2021 року.  
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її підписання та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя                                                                                А.А. Блохін

Судді                                                                                                     Т.Г. Гаврищук

                                                                                                    І.В. Сіваченко