ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
25 лютого 2021 року           справа №200/3889/20-а 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії: судді-доповідача Казначеєва Е.Г., суддів Компанієць І.Д., Міронової Г.М., секретаря судового засідання Тішевського В.В., за участю представника відповідача Сенникова А.А., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 09 листопада 2020 р. у справі № 200/3889/20-а (головуючий І інстанції Ушенко С.В.) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,- 

                                                              ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі – позивач, ОСОБА_1 ), звернувся до Донецького окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі – відповідач, ГУДФС у Донецькій області), в якому просив: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.03.2020 №0001660505, яким накладено штраф у розмірі 55646, 00 грн.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 09 листопада 2020 року задоволено позовні вимоги, а саме суд: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 02.03.2020 № 0001660505 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних санкцій за порушення п. 12 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” № 265/95–ВР від 06.07.1995 (далі – Закон № 265/95–ВР) на суму 55646,06 грн; стягнув з Головного управління ДПС у Донецькій області  за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 здійснені ним документально підтверджені судові витрати у розмірі 2102 гривні 00 копійок.
Відповідач, не погодившись з вказаним рішенням, звернувся з апеляційною скаргою на прийняте рішення та посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення про відмову у задоволені позовних вимог у повному обсязі. Вважає, що судом першої інстанції не повно з`ясовані обставини справи, які мають значення для вирішення спору, не надано оцінку доказам, які були зібрані під час розгляду справи. В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що показники рівнеміра є єдиним методом визначення фактичних залишків скрапленого газу на АЗ на момент перевірки. Будь яких інших вимірювальних приладів до ємності не було підєднано. Апелянт з посилання на Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпустку та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України №281/171/578/155 від 20.05.2008 (далі – Інструкція № 281), зазанчає, що після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжності даних більше ніж на 0,1 %, отже, денний Х-звіт засвідчує документальні залишки пального на АЗС. Апелянт зазначає, що співставлення даних звітів АЗС за формою « 15-РС та № 13-НП , даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто, визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надішли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів є належним та правомірним способом фактичної перевірки наявності не оприбуткованих нафтопродуктів. Також апелянт посилається на висновки Верховного Суду викладені у постанові від 14.05.2020 у справі № 823/1918/16.
Представник відповідача в судовому засіданні доводи апеляційної скарги підтримав.
Позивач у судове засідання не з`явися, про час, дату та місце розгляду справи був повідомлений належним чином, що дає суду право провести апеляційний перегляд справи у його відсутність.
Суд, заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.
ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Донецькій області, Волновасько-Мангушське управління, Мангушська ДПІ (Мангушський район), що підтверджується даними з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
28.12.2019 відповідно до наказу № 1055 від 27.12.2019 посадовими особами ГУ ДПС у Донецькій області на АЗС, яка розташована за адресою: Донецька обл., Мангушський р-н,  с. Мелекіне, вул. Морська, буд. 12 та належить ФОП ОСОБА_1 , проведено фактичну перевірку з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та/або пального.
За результатами перевірки складено акт (довідку) від 08.01.2020 № 0133/05-99-40-32/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України та п.12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, Інструкції № 281.
Відповідно до зазначеного акту, 28.12.2019 об 11 год. 20 хв. перед початком перевірки була проведена контрольна розрахункова операція, зокрема, придбано 5,00 літрів газу скрапленого за ціною 11,99 грн./л.
Розрахункову операцію проведено оператором АЗС ОСОБА_2 , якій під особистий підпис було вручено копію наказу про проведення перевірки, пред`явлено направлення на перевірку та службові посвідчення, а також запит-додаток № 1 від 28.12.2019 з переліком документів, які необхідно надати до фактичної перевірки.
З акту перевірки вбачається, що під час проведення перевірки позивачем або його представниками не надано реєстраційного посвідчення на РРО, довідку про опломбування РРО, книгу обліку розрахункових операцій на РРО, розрахункові книжки, журнал обліку доходів фізичної особи-підприємця, журнали та книги обліку нафтопродуктів та скрапленого вуглеводного газу, змінні звіти, акти приймання, ведення яких передбачено Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженою Наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 № 332, що, на думку відповідача, є порушенням п. 85.2 ст. 85 ПК України. Про вказане порушення додатково складено відповідний акт про відмову у наданні документів до перевірки від 03.01.2020 № 69/05-99-32-01.
Також, під час перевірки посадовими особами відповідача досліджено наземну ємність об`ємом 10,00 кубічних метрів, з якої відбувався відпуск продукції за ціною 11,99 грн./л. Під час проведення обстеження зазначеного резервуару встановлено, що рівень заповнення відображається на рівнемірі з окремим виділенням максимального допустимого заповнення 85%. Під час проведення перевірки резервуар, з якого позивачем відпускається продукція, було заповнено на 45 % у відповідності до показань рівнеміра, з чого посадові особи відповідача зробили висновок про те, що фактичний залишок скрапленого газу у резервуарі становить 10000х45%=4500,00 літрів.
Згідно наданого під час перевірки звіту РРО (фіскальний номер 3000203866, заводський номер TN80080148) залишок газу скрапленого за даними обліку позивача на момент зняття залишків 28.12.2019 об 11 год. 51 хв. складає 2161,48 л, з чого посадовими особами відповідача зроблено висновок про наявність надлишку газу скрапленого за місцем його зберігання у кількості 2338,52 л на загальну суму 28038,85 грн., що, на думку відповідача, є порушенням вимог п. 12 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР (а.с.151-155).
20.02.2020 позивачем до ГУ ДПС у Донецькій області надано заперечення на акт (довідку) про результатами фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та/або пального, у якому він зазначив, що встановлений рівнемір застосовується для приблизного вимірювання залишків газу скрапленого у резервуарі та не застосовується під час бухгалтерського обліку (а.с.80-81).
Відповідачем розглянуто заперечення та надано відповідь від 27.02.2020 №17127/10/05-99-05-05-19, з якої вбачається, що на АЗС, яка належить позивачеві, здійснюється збереження та відпуск пального – скрапленого газу обсягом 9,96 кубічних метрів, об`єм якої встановлено відповідачем з наданої до заперечення копії посвідчення про якість виготовлення посудини, яке не було надано позивачем під час перевірки, та викладені роз`яснення, аналогічні вказаним в акті (довідці) від 08.01.2020, та з розрахунку об`єму резервуару зроблено висновок про наявність залишків газу скрапленого під час перевірки у розмірі 4482,00 л (9960х45%) та, відповідно, здійснено перерахунок залишку газу скрапленого за місцем його зберігання у розмірі 2320,52 л, на загальну суму 27823,03 грн. (а.с. 62-63).
Відповідачем, за на підставі висновків перевірки викладених в акті, прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.03.2020 № 0001660505 про застосування штрафних санкцій за порушення п. 12 ст. 3 Закону № 265/95–ВР на суму 55646,06 грн. (а.с. 60).
Матеріали спарив містять надані позивачем до суду докази, а саме:
- реєстраційне посвідчення № НОМЕР_2 , видане Мангушською ДПІ Волновасько-Мангушського управління ДФС у Донецькій області суб`єкту господарювання ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , на РРО фіскальний номер 3000203866, модель АЗС POS Mini заводський номер TN80080148 (а.с 73);
- довідку про опломбування реєстратора розрахункових операцій АЗС POS Mini, заводський номер TN3000203866 від 06.01.2016 № 3/16 (а.с 74);
- посвідчення про якість виготовлення посудини – резервуару СВГ-10Н УХЛ1, об`ємом 9,96 метрів кубічних ТУ У 28.2-32276928-003:2009, заводський номер 498, виготовлений 13.12.2011 ТОВ “Шельф-Оіл” із написом технічного експерта від 19.12.2019 про проведення перевірки манометрів та сигналізаторів рівня, оскільки їх показання не відповідають дійсному рівню заповнення резервуару (а.с. 84-85);
- видаткову накладну № РН-0001829 від 04.12.2019 та товарно-транспортну накладну до неї за рахунком-фактурою № СФ-0002004 від 04.12.2019 на придбання газу скрапленого об`ємом 2421,05 л (а.с. 83);
- видаткову накладну № РН-0001860 від 09.12.2019 та товарно-транспортну накладну до неї за рахунком-фактурою № СФ-0002032 від 09.12.2019 на придбання газу скрапленого об`ємом 2910,76 л (а.с. 83);
- видаткову накладну № РН-0001921 від 19.12.2019 та товарно-транспортну накладну до неї за рахунком-фактурою № СФ-0002095 від 19.12.2019 на придбання газу скрапленого об`ємом 2074,30 л (а.с. 82);
- видаткову накладну № РН-0001968 від 25.12.2019 та товарно-транспортну накладну до неї за рахунком-фактурою № СФ-0002095 від 25.12.2019 на придбання газу скрапленого об`ємом 2008,11 л (а.с.82);
- Х-звіт за 28.12.2019 з 10 год. 04 хв. по 11 год. 25 хв. із зазначенням газу скрапленого на початок зміни об`ємом 2183,16 л та залишком  об`ємом 2161,48 л (а.с. 69);
- типову форму № 14-ГС за зміну з 08-00 год. 26.12.2019 по 08-00 год. 27.12.2019 із зазначенням об`єму газу скрапленого на початок зміни у розмірі 2708,85 л та на кінець зміни – 2564,30 л (а.с. 66);
- типову форму № 14-ГС за зміну з 08-00 год. 27.12.2019 по 08-00 год. 28.12.2019 із зазначенням об`єму газу скрапленого на початок зміни у розмірі 2564,30 л та на кінець зміни – 2228,16 л (а.с.65);
- типову форму № 14-ГС за зміну з 08-00 год. 28.12.2019 по 08-00 год. 29.12.2019 із зазначенням  об`єму газу скрапленого на початок зміни у розмірі 2228,16 л та на кінець зміни – 1965,61 л (а.с.64).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов до висновку, що відповідачем не доведено правомірність своїх дій під час фактичної перевірки АЗС. Відповідач при проведенні фактичної перевірки та прийнятті спірного рішення діяв не у спосіб, що передбачений діючим законодавством.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Згідно статті 20 Закону № 265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Згідно пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).
Наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року N 547 затверджено Порядок реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги) (далі - Порядок № 547), який розроблено відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Податкового кодексу України, Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року N 375, Положення про Державну фіскальну службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року N 236. 
Цей Порядок поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (далі - РРО) для здійснення розрахункових операцій в готівковій та/або безготівковій формі. Дія цього Порядку не поширюється на РРО, що застосовуються для реєстрації операцій з купівлі-продажу іноземної валюти (п.1 Порядку).
Відповідно до п. 1-3, 5 розділу ІІІ Порядку № 547, на території України у сферах, визначених Законом, дозволяється реалізовувати та застосовувати лише ті РРО вітчизняного та іноземного виробництва, які включені до Державного реєстру РРО та конструкція і програмне забезпечення яких відповідають конструкторсько-технологічній та програмній документації виробника.
На період виходу з ладу РРО та здійснення його ремонту або у разі тимчасового (не більше 7 робочих днів) відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій (далі - книга ОРО) та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного РРО.
Суб`єкт господарювання зобов`язаний: у разі незастосування РРО у випадках, передбачених Законом, проводити розрахунки з використанням книги ОРО та розрахункової книжки з додержанням встановленого порядку їх ведення, крім випадків, коли ведеться облік через електронні системи прийняття ставок, що контролюються в режимі реального часу центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів; зберігати в господарській одиниці останню використану книжку та поточну розрахункову книжку, що використовується на період виходу з ладу РРО, здійснення його ремонту або у разі тимчасового (не більше 7 робочих днів) відключення електроенергії.
Суб`єкт господарювання може прийняти рішення про те, що у випадках виходу з ладу РРО або відключення електроенергії проведення розрахункових операцій не здійснюється до моменту належного підключення резервного РРО або включення електроенергії, про що зазначає у реєстраційній заяві. У такому випадку суб`єкт господарювання має право не реєструвати та не зберігати книги ОРО та розрахункові книжки. Для таких РРО у реєстраційному посвідченні зазначається: «Книга ОРО на цей РРО не реєструвалась. У випадках виходу з ладу РРО або відключення електроенергії проведення розрахункових операцій не здійснюється». Такі суб`єкти господарювання не мають права здійснювати розрахункові операції у разі виходу з ладу РРО або тимчасової відсутності електроенергії.
РРО може застосовуватись тільки в тій господарській одиниці, яка зазначена в реєстраційному посвідченні, відповідно до сфери застосування, установленої Державним реєстром РРО, та за наявності договору про технічне обслуговування і ремонт РРО.
Застосування РРО, опломбованого засобами контролю ЦСО, з яким суб`єкт господарювання не уклав договору про технічне обслуговування та ремонт такого РРО, вважається порушенням встановленого порядку опломбування.
Реєстрація продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів через РРО проводиться одночасно з розрахунковою операцією. Розрахунковий документ на повну суму проведеної операції видається особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї. Розрахункова операція вважається проведеною через РРО, якщо дані про її обсяги введені в режимі реєстрації.
Статтею 6 Закону № 265/95-ВР визначено, що облік товарних запасів фізичною особою суб`єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.
За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16 липня 1999 року № 996-XIV, бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.
Відповідно до приписів статті 8 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.
За правилами статті 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, що використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності встановлений Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, яка затверджена наказом Міністерство палива та енергетики України від 03 червня 2002 року № 332 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 24 квітня 2003 року за № 331/7652 (далі - Інструкція № 332).
Суд не приймає посилання апелянта в скарзі та акті перевірки на Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпустку та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України №281/171/578/155 від 20.05.2008, оскільки зазначена Інструкція  встановлює   єдиний  порядок  організації  та виконання  робіт,  пов`язаних  з   прийманням,   транспортуванням, зберіганням,  відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів, а не порядок приймання, транспортування, зберігання,   відпуску та  обліку газу.
За змістом пунктів 5.2.2, 5.2.4 Інструкції № 332 приймання скрапленого вуглеводного газу (СВГ), що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (далі - ТТН) та документів про якість (паспортів) на СВГ, оформлених у відповідності до ДСТУ 4047-2001, з обов`язковим складанням акта приймання за кількістю СВГ, що надійшов автомобільним транспортом, за формою №3-ГС. Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства. Інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком.
Пунктами 10.3, 10.4 Інструкції № 332 передбачено, що усі первинні документи матеріально відповідальні особи здають за реєстрами в бухгалтерію підприємства за підписом. Усі первинні документи перевіряються і групуються в бухгалтерії підприємства за постачальниками і споживачами.
Згідно пунктів 4.1, 4.2, 4.6 Інструкції облік скрапленого вуглеводневого газу на ГНС та ГНП здійснюється в одиницях маси (кілограм), а на АГЗС та АГЗП - в одиницях об`єму (літр) (ДСТУ 3651.0-97).
Кількість СВГ визначається одним із методів, передбачених ГОСТ 26976-86:  масовий - у разі визначення маси шляхом зважування на вагах для статичного зважування (ГОСТ 29329-92);  об`ємний - у разі визначення об`єму в резервуарах бази зберігання та автоцистернах, а також для обліку СВГ під час продажу на АГЗС, АГЗП; об`ємно-масовий - у разі визначення маси СВГ за об`ємом і густиною в умовах фактичної температури.
Для забезпечення достовірності та єдності вимірювань маси СВГ повинні використовуватися засоби вимірювальної техніки, які допущені до застосування Держспоживстандартом України. Не допускаються до застосування ЗВТ, які не пройшли повірку або державну метрологічну атестацію, у порядку, встановленому Законом України “Про метрологію та метрологічну діяльність” та ДСТУ 2708-99 і ДСТУ 3215-95, відповідно, та такі, що не мають відтисків державного повірочного товару або свідоцтва про державну метрологічну атестацію.
Згідно п. 9.1 Інструкції на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю СВГ, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою №14-ГС.
Під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно: визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок; вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об`єм СВГ; роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну; передають по зміні залишок грошових коштів (п. 9.2. Інструкції).
Згідно п. 9.3 Інструкції після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою №14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП).
За вимогами вищезазначених норм, при визначенні об`єму газу здійснюється його вимірювання засобами вимірювальної техніки, які пройшли перевірку у встановленому чинним законодавством порядку. 
Отже, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих продуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю газу, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих продуктів.
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12 березня 2020 року у справі №823/1917/16.
Суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що акт перевірки не містить інформації щодо методів, способів та обладнання, яким здійснювалось зняття фактичних залишків СВГ.  Отже, відповідачем під час проведення перевірки АЗС ФОП ОСОБА_1 здійснювались вимірювання фактичних залишків СВГ у резервуарі за даними показів приладів, точність яких не засвідчена у встановленому чинним законодавством порядку.
Суд зазначає, що на момент початку проведення перевірки, а саме 28.12.2019 об 11 год. 20 хв. змінного звіту за формою №14-ГС на АЗС ФОП ОСОБА_3    не могло бути, оскільки змінний звіт роздруковується оператором на АЗС в кінці зміни, яка триває з 08 год. 00 хв. по 08 год. 00  хв. наступної доби. Отже, у даному випадку ненадання звіту форми №14-ГС не може свідчить про відсутність обліку товарів за місцем їх реалізації та/або зберігання.
Щодо посилання апелянта на показники рівнеміра, встановленого на резервуарі, суд погоджується з посиланнями суду першої інстанції на пояснення позивача щодо несправності останнього на час проведення перевірки, що унеможливлює врахування його показників.
На підставі викладеного, суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем не доведено правомірність дій під час фактичної перевірки, що обумовлює визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.03.2020 № 0001660505.
Також, суд апеляційної інстанції зазначає, що фактично доводи апеляційної скарги ґрунтуються на поясненнях та обставинах які надавались апелянтом суду першої інстанції в ході розгляду справи, які судом було досліджено та надано їм оцінку. Апелянтом в скарзі не наведено жодного доводу та доказів в спростування або помилковість висновків суду першої інстанції, не зазначено в чому саме полягає порушення судом першої норм матеріального права або помилковість оцінки обставин в справі. 
Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про те, що при розгляді справи судом першої інстанції було неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому при таких обставинах апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись статями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                                ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 09 листопада 2020 р. у справі № 200/3889/20-а - залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 09 листопада 2020 р. у справі № 200/3889/20-а - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно до ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового суду протягом тридцяти днів з дати складення повного судового рішення.
Повне судове рішення складено та підписано колегією суддів 25 лютого 2021 року.

Суддя-доповідач                                                                      Е.Г.Казначеєв

Судді                                                                                         І.Д. Компанієць 

                                                                                                  Г.М. Міронова