ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/5388/19                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Горобцова Я.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  26 січня 2021 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                               Оксененка О.М.,
суддів:                                                     Лічевецького І.О.,
                                                          Мельничука В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 липня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Українська молочна компанія» до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відпвоідальністю «Українська молочна компанія» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, в якому просив: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0007211304 від 21.06.2019.
Позов обґрунтовано тим, що контролюючим органом було помилково зроблено висновок про порушення вимог податкового законодавства в частині неутримання та неперерахування податку з доходів фізичних осіб, отриманого фізичними особами від продажу вантажних автомобілів, оскільки в силу вимог пункту 173.3 статті 173 Податкового кодексу України обов`язок щодо подання до контролюючого органу інформації про суми доходу та суму сплаченого податку до бюджету покладений на податкового агента, враховуючи, що продаж об`єктів рухомого майна здійснювався за посередництвом юридичною особою-комісіонером, а не позивачем.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 03 липня 2019 року позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області № 0007211304 від 21.06.2019.
В апеляційній скарзі Головне управління Державної фіскальної служби у Київській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції не правильно застосовано норми пункту 173.3 статті 173 Податкового кодексу України.
Так, абзац другий статті 173.3 Податкового кодексу України врегульовує порядок нарахування, звітування та сплати до бюджету податку з доходу операцій, з продажу (обміну) нерухомого майна, в інших випадках відмінних від зазначених в абзаці першому пункту 173.3 Податкового кодексу України.
На думку апелянта, юридична особа виступає як податковий агент та зобов`язана виконати всі визначені цим розділом функції податкового агента.
Оскільки позивачем було виплачено дохід (з продажу автомобілів) на користь фізичних осіб, тобто ТОВ «Українська молочна компанія» виступала як податковий агент у розумінні вимог статті 173 Податкового кодексу України, відтак останній повинен був нарахувати та перерахувати до бюджету податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.
Окрім того, апелянт у апеляційній скарзі просить замінити відповідача - Головне управління Державної фіскальної служби у Київській області на Головне управління Державної податкової служби у Київській області.
Так, Постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 №537 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» реорганізовано Головне управління ДФС у Київській області шляхом його приєднання до Головного управління ДПС у Київській області.    
Згідно з розпорядженням Кабінету Міністрів України «Питання Державної податкової служби» від 21 серпня 2019 року № 682-р Кабінет Міністрів України погодився з пропозицією Міністерства фінансів щодо можливості забезпечення здійснення Державною податковою службою покладених на неї постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року №227 «Про затвердження положень про Державну податкову службу України та Державну митну службу України» функцій і повноважень Державної фіскальної служби, що припиняється, з реалізації державної податкової політики, державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
З огляду на вказане, колегія суддів вважає клопотання апелянта таким, що підлягає задоволенню, тому слід замінити сторону - Головне управління Державної фіскальної служби у Київській області на його правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Київській області.
Згідно п.3 частини першої ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) також у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Як вбачається з матеріалів справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «Українська молочна компанія» зареєстроване в якості юридичної особи 13.04.2006 (номер запису: 1 336 102 0000 000253) за адресою: 07620, Київська обл., Згурівський район, с. Великий Крупіль, вул. Київський шлях, 60-а, що підтверджується наявною в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань інформацією за кодом в ЄДРПОУ 34099131 станом на час прийняття рішення.
01 січня 2009 року ТОВ «Українська молочна компанія» зареєстровано як сільськогосподарське підприємство як суб`єкт спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, що підтверджується свідоцтвом № 200126163 НБ № 130597.
Згідно з інформаційним листом ГУ ДФС у Київській області від 05.03.2019 № 7789/10/10-36-51-05, ТОВ «Українська молочна компанія» (код ЄДРПОУ 34099131) відповідно до підпункту 298.8.1 пункту 298.8 статті 298 Податкового кодексу України підтверджено статус платника єдиного податку четвертої групи на 2019 рік на підставі поданої декларації на 2019 рік, відомостей про наявність земельних ділянок, розрахунку частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2018 рік (а.с. 39).
Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 77.4 статті 77, пункту 82.1 статті 82 ПК України, наказу ГУ ДФС у Київській області від 13.03.2019 № 531 на підставі направлення від 25.03.2019 № 770, 771, 772, 773, 780, від 03.05.2019 № 1192 посадовими особами ГУ ДФС у Київській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Українська молочна компанія» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, відповідно до затвердженого плану документальної планової перевірки, за результатами перевірки складено Акт від 22.05.2019 № 415/10-36-14-12/34099131. 
Під час проведення перевірки встановлено порушення позивачем вимог підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту 173.1 статті 173 ПК України з огляду на неутримання та неперерахування податку на доходи фізичних осіб в сумі 54152, 68 грн.
На підставі вказаного висновку, відповідачем прийнято спірне податкове повідомлення-рішення № 0007211304 від 21.06.2019 на суму грошового зобов`язання в розмірі 54152, 68 грн. та 35270, 68 грн. штрафних (фінансових) санкцій (а.с. 54).
Не погоджуючись з такими рішеннями відповідача та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки позивач не є податковим агентом при засвідченні договорів купівлі-продажу рухомого майна, тому підстави для покладення на ТОВ «Українська молочна компанія» як на податкового агента відповідальності за порушення вимог підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту 173.1 статті 173 ПК України відсутні.
Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Підпунктом 14.1.47 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України встановлено, що додаткові блага - це, кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
В абзаці «є» підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України зазначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору.
Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу (підпункт 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
У відповідності до підпунктів 163.1.1, 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування платника податку (як резидента, так і нерезидента) є, зокрема: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід та доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Згідно п. 164.1 ст.164 Податкового кодексу України - базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених IV розділом цього Кодексу.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
За правилами пп. 164.1.2 п. 164.1 ст.164 Податкового кодексу України - загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.
У свою чергу підпункт 167.1 статті 167 зазначеного Кодексу встановлює, що ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку до бюджету визначено статтею 168 розділу IV цього Кодексу.
Так, відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1. ст.168 - податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст.167 цього Кодексу.
Згідно пп. 168.1.2 п. 168.1 ст.168 Податкового кодексу України - податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного, подання розрахункового документа на перерахування цього податку, до бюджету.
Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату - (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, ніж заробітна плата, є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні (п. 171.2 ст. 171 Податкового кодексу України).
Отже, для нарахування вказаного виду податку податковим агентом додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов`язаним із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та виражатись у формі коштів, матеріальних або нематеріальних цінностей, послуг чи інших видів доходу.
При цьому, контролюючий орган під час визначення додаткового блага повинен обов`язково вказувати фізичну особу - платника податків, у якої це благо виникає, та період, у який воно виникло.
Відповідно до пункту 173.1 статті 173 ПК України, дохід платника податку від продажу (обміну) об`єкта рухомого майна протягом звітного податкового року оподатковується за ставкою, визначеною в пункті 167.2 статті 167 цього Кодексу.
Дохід від продажу (обміну) об`єкта рухомого майна (крім легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів) визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу (міни), але не нижче оціночної вартості цього об`єкта, визначеної згідно із законом.
Згідно з пунктом 173.3 статті 173 ПК України, у разі якщо стороною договору купівлі-продажу об`єкта рухомого майна є юридична особа чи фізична особа-підприємець, така особа вважається податковим агентом платника податку та зобов`язана виконати всі визначені цим розділом функції податкового агента. При цьому податковий агент утримує податок за ставками, визначеними відповідно до пунктів 173.1 або 173.2 цієї статті з урахуванням інформації про черговість продажу рухомого майна, зазначеної платником податку у договорі купівлі-продажу чи в окремій заяві.
У разі продажу (обміну) об`єкта рухомого майна за посередництвом юридичної особи (її філії, відділення, іншого відокремленого підрозділу) або представництва нерезидента чи фізичної особи-підприємця або укладення та оформлення договорів відчуження транспортних засобів у присутності посадових осіб органів, які здійснюють реєстрацію (перереєстрацію) транспортних засобів, такий посередник або відповідний орган виконує функції податкового агента стосовно подання до контролюючого органу інформації про суму доходу та суму сплаченого до бюджету податку в порядку та строки, встановлені для податкового розрахунку, а платник податку під час укладання договору зобов`язаний самостійно сплатити до бюджету податок з доходу від операцій з продажу (обміну) об`єктів рухомого майна.
Отже, у разі продажу транспортного засобу за посередництвом юридичної особи чи фізичної особи - підприємця - комісіонерів, такий посередник виконує функції податкового агента стосовно тільки подання до контролюючого органу інформації про суму доходу та суму сплаченого до бюджету податку, а платник податку з доходів фізичних осіб під час укладення договору зобов`язаний самостійно сплатити до бюджету податок з отриманого доходу від операцій з продажу такого автомобіля.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 21.07.2020 у справі № П/811/294/15.
Як свідчать матеріали справи, позивач купував у фізичних осіб вантажні автомобілі на загальну суму 1083053 грн., а саме: у ОСОБА_1 (договір від 31.03.2017 №5946/2017/395982) на суму 147506 грн., у ОСОБА_2 (договір від 27.04.2017 №3243/2017/433763) на суму 149047,50 грн., у ОСОБА_3 (договір від 17.03.2017 №3248/2017/375821) на суму 140000 грн., у ОСОБА_4 (договір від 27.04.2017 №3243/2017/433763) на суму 232500 грн., у ОСОБА_5 (договір від 20.04.2017 №4811/2017/001808) на суму 289000 грн., у ОСОБА_6 (договір від 27.04.2017 №3243/2017/433763) на суму 125000 грн. 
Кошти за вантажні автомобілі позивачем перераховано на особисті карткові рахунки вищезазначених фізичних осіб за заявами останніх.
При цьому, фізичними особами з юридичними особами було укладено договори комісії транспортного засобу, де фізичні особи виступали як «Комітент», а юридичні особи виступали як «Комісіонер», предметом яких є приймання на комісію для подальшої реалізації автотранпортного засобу. 
Згідно з умовами договорів комісії, «Комітент» або «Покупець» сплачує «Комісіонеру» винагороду в розмірі від 10 грн. до 100 грн. 
Згідно поданих позивачем за 2017 рік до податкового органу податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) контролюючим органом встановлено, що позивачем виплачено вищевказаним фізичним особами за придбані вантажні автомобілі дохід (ознака доходу « 105» - дохід від продажу (обміну) рухомого майна), без нарахування та перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб від продажу вантажних транспортних засобів, чим порушено пункт 173.1 статті 173 ПК України.
З огляду на вказане, контролюючий орган дійшов до висновку про неутримання та неперерахування позивачем податку на доходи фізичних осіб, отриманого фізичними особами від продажу вантажних автомобілів на загальну суму 54152, 68 грн., чим порушив підпункт 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 та пункт 173.1 статті 173 ПК України. 
У той же час, зважаючи на вказані обставини продажу фізичними особами автомобілів за допомогою посередників - юридичної особи та фізичної особи-підприємця, які виступали комісіонерами, останні мали виконати функції податкового агента щодо подання до контролюючого органу інформації про суму доходу та суму сплаченого до бюджету податку. 
При цьому, обов`язок самостійно сплатити до бюджету податок з отриманого доходу від операцій з продажу автомобіля закон покладається саме на фізичну особу - платника податку з доходів фізичних осіб. 
Відтак, оскільки об`єкти рухомого майна продавалися за посередництвом юридичної особи-комісіонера, яка по відношенню до фізичних осіб-продавців виступала податковим агентом, вказане свідчить про неправомірність застосованих до позивача грошових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій. 
Таким чином, при виплаті доходів фізичним особам за придбані у них автомобілі позивач не виступав в якості податкового агента і, як наслідок, не зобов`язаний був утримувати податок з доходів фізичних осіб, відповідно, підстав для покладення на ТОВ «Українська молочна компанія» як на податкового агента відповідальності за порушення вимог підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту 173.1 статті 173 ПК України немає.
Стосовно сплати позивачем військового збору, колегія суддів звертає увагу на наступне.
Окрім того, пунктом 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу (підпункт 1.1 цього пункту).
Згідно з пунктом 1.2 цього пункту об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. 
Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.
Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.
Отже, оскільки сплата військового збору повністю залежить від сплати податку на доходи фізичних осіб, нараховується одночасно та за тими самими правилами, тому до позивача не може бути застосовано відповідальність внаслідок допущених з боку контролюючого органу порушень під час нарахування податку з доходів фізичних осіб, тому колегія суддів вважає вірним висновок суду про те, що податкове повідомлення-рішення №0007211304 від 21.06.2019 прийняті необґрунтовано, без урахування усіх обставин, які мали значення для їх прийняття, тому підлягає скасуванню в повному обсязі.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції та не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст.     242, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,
ПОСТАНОВИВ :

Замінити відповідача у справі - Головне управління Державної фіскальної служби у Київській області на його правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у Київській області.
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області - залишити без задоволення.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 липня 2020 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя                                                            О.М. Оксененко 

Судді                                                                          І.О. Лічевецький

                                                                                            В.П. Мельничук