ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 1340/4530/18
адміністративне провадження № К/9901/1589/20
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: суддя-доповідач - Гусак М. Б., судді - Гімон М. М., Усенко Є. А., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області (правонаступник Головного управління ДФС у Львівській області) на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року (суддя - Гавдик З.В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 липня 2019 року (судді - Глушко І.В., Большакова О.О., Макарик В.Я.) у справі № 1340/4530/18 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Кінгспан-Україна» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,
УСТАНОВИЛА:
2 жовтня 2018 року товариство з обмеженою відповідальністю "Кінгспан-Україна" (далі - Товариство) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ГУ ДФС), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20 вересня 2018 року №№ 0015511402, 0015561402, 0015571402.
Позовні вимоги обґрунтовано протиправністю висновків відповідача про завищення податкового кредиту з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у сумі 205 432 грн за жовтень 2017 року, оскільки всі імпортні вантажно-митні декларації (22 декларації) оформлені позивачем в електронній формі у відповідності з вимогами Митного кодексу України (далі - МК України) та подані до відповідного митного органу, що здійснював митне оформлення товару. Відповідно, віднесення до складу податкового кредиту за жовтень 2017 року суми ПДВ згідно з оформленими митними деклараціями у розмірі 1   386 941,71 грн є правомірним.
Щодо висновків відповідача про заниження податкового зобов`язання з плати за землю на суму 474 100 грн та неподання податкової декларації з плати за землю за 2017 рік, позивач зазначив, що 14 лютого 2017 року надіслав цінним листом на адресу Бахмутської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області податкову декларацію з плати за землю за 2017 рік, згідно з якою самостійно задекларував до сплати 474 100 грн земельного податку. Позивач не отримував письмового повідомлення з Бахмутської ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області про відмову в прийнятті вказаної декларації. Також позивач зазначив, що на його адресу у період з 20 лютого 2017 року по 11 вересня 2018 року жодних запитів, актів чи інших документів з приводу неподання декларації з плати за землю за 2017 рік не надходило.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 липня 2019 року, адміністративний позов задоволено, спірні податкові повідомлення - рішення скасовані.
Судові рішення мотивовані тим, що відповідачем не надано жодного належного та допустимого доказу, зокрема вантажно-митні декларації, на підтвердження сум ПДВ, що, на його думку, були неправомірно віднесені позивачем до податкового кредиту та відображені в рядку 11.1 податкової декларації з ПДВ "Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи" у жовтні 2017 року; наявність лише в інформаційній базі даних "Податковий блок" не підтвердженої первинними та обліковими документами інформації щодо ввезених позивачем товарів та їх вартості не можуть бути законною підставою для збільшення позивачу податкових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій.
Судами при ухваленні оскаржуваних рішень також було враховано обґрунтування позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення рішення про збільшення грошового зобов`язання за платежем - земельний податок з юридичних осіб, з огляду на своєчасно сплачений позивачем податок у відповідній сумі, що підтверджено даними інтегрованої картки платника податків, відповідно до яких станом на 25 січня 2018 року у позивача існувала переплата земельного податку на суму 474 100 грн.  
Суди попередніх інстанцій погодилися з доводами позивача про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення рішення про застосування штрафної санкції за неподання податкової декларації з плати за землю за 2017 рік в сумі 170 грн, мотивувавши свої рішення тим, що в матеріалах справи наявне відстеження про пересилання поштового відправлення, згідно з яким відправлення за номером 7903513620697 вручене за довіреністю 21 лютого 2017 року, а також копія податкової декларації з плати за землю за 2017 рік, опис вкладення до цінного листа на ім`я Бахмутської ОДПІ ГУ ДФС у Донецькій області, чим підтверджено факт отримання контролюючим органом податкової декларації з плати за землю за 2017 рік. При цьому, жодних доказів про неприйняття декларації та /або її невизнання матеріали справи не містять. 
Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, ГУ ДФС подало касаційну скаргу до Верховного Суду, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та порушення норм процесуального права, просило скасувати оскаржувані судові рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову. 
Відповідач обґрунтував касаційну скаргу неправильним застосовуванням судами попередніх інстанцій пункту 198.6 статті 198 ПК України та ненаданням належної оцінки його доводам щодо неподання позивачем під час податкової перевірки митних декларацій, заповнених у звичайному порядку; позивачем було надано лише тимчасові митні декларації, якими не може підтверджуватися митна вартість імпортованих товарів. При цьому, сума ПДВ, відображена позивачем в рядку 11.1 податкової декларації з ПДВ "Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи" за жовтень 2017 року та віднесена ним до податкового кредиту у розмірі 1   386   941 грн (зазначена вартість імпортованих товарів склала 6   934   705 грн), не узгоджується з інформацією, яка міститься в базі даних «Податковий блок» щодо фактурної вартості імпортованих позивачем товарів у розмірі 5   907   545 грн та суми ПДВ у розмірі 1   181   509 грн.
Також відповідач не погодився з рішеннями судів попередніх інстанцій, якими встановлено вчасне подання позивачем податкової декларації з плати за землю за 2017 рік та сплату ним відповідного податку, враховуючи, що позивачем не було вчасно подано повідомлення за формою № 20-ОПП про наявність у нього земельної ділянки для взяття на податковий облік за неосновним місцем обліку (за місцем розташування земельної ділянки), що потягло неможливість відкриття податковим органом інтегрованої картки платника податків, в якій мали б відображатися сплачені кошти з земельного податку.    
Ухвалою Верховного Суду від 23 січня 2020 року відкрито касаційне провадження у цій справі. 
Касаційна скарга розглядається відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року. 
Позивач своїм правом на подання відзиву на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає її розгляду.         
Переглянувши оскаржувані рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення повною мірою не відповідають.
Судами першої та апеляційної інстанцій установлено, що ГУ ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання податкового, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2015 року по 30 червня 2018 року, за результатами якої складено акт від 11 вересня 2018 року № 2250/13-01-14-02/34297096.
Перевіркою встановлено заниження Товариством: ПДВ на загальну суму 205 432 грн, у тому числі, за травень 2018 року у сумі 182 824 грн та за червень 2018 року у сумі 22 608 грн; податкового зобов`язання з плати за землю за 2017 рік на суму 474 100 грн; також встановлено неподання Товариством податкової декларації з плати за землю (земельний податок та /або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2017 рік.
Так, у ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено розбіжність у розмірі 205 432 грн між сумами ПДВ відповідно до інформаційної бази даних «Податковий блок» щодо фактурної вартості імпортованих позивачем товарів та сумами ПДВ, віднесеними позивачем до податкового кредиту та відображеними у податковій декларації з ПДВ за жовтень 2017 року.
Крім цього, під час податкової перевірки встановлено, що відповідно до Державного акта на право власності на земельну ділянку від 11 червня 2008 року ЯЕ № 715597 позивач володіє земельною ділянкою загальною площею 12 500 га з цільовим призначенням - для будівництва та обслуговування заводу по виробництву будівельних матеріалів. Земельна ділянка розташована за адресою: Донецька область, м. Артемівськ вул. Лумумби, 86-а.
При цьому, позивачем не подано податкову декларацію з плати за землю за 2017 рік, чим порушено вимоги пункту 286.2 статті 286 ПК України, а також встановлено заниження податкового зобов`язання з плати за землю за 2017 рік у сумі 474 100 грн. 
На підставі висновків акта перевірки ГУ ДФС 20 вересня 2018 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0015511402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - ПДВ у сумі 205 432 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 51 358,00 грн; № 0015561402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - земельний податок з юридичних осіб на суму 474 100 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 118 525 грн; № 0015571402, яким до позивача застосовано штрафну санкцію за неподання податкової декларації з плати за землю за 2017 рік у сумі 170 грн.
Позивач, вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, звернувся до суду з вимогою про їх скасування.
Вирішуючи питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду не погоджується з тлумаченням судами норм частини другої статті 77 КАС України щодо обов`язку доказування правомірності прийнятого суб`єктом владних повноважень рішення. Так, відповідно до вказаної норми обов`язок доведення обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень. Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які свідчать, зокрема, про неправомірність формування платником податків даних податкового обліку, такий платник податків має спростувати ці висновки. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. 
При цьому, обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з обов`язку офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту яких суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. 
Проте, суди попередніх інстанцій, дійшовши висновків, що відповідачем не підтверджено належними та допустимими доказами суми ПДВ, які, на його думку, позивачем було неправомірно віднесено до податкового кредиту, необґрунтовано поклав на відповідача обов`язок позивача довести обставини, на яких ґрунтуються його позовні вимоги.
Так, відповідачем обґрунтовано зазначено, що остаточний розрахунок ПДВ з вартості імпортованого товару зазначається у митній декларації, заповненій у звичайному порядку з установленим обсягом даних, яка підтверджує завершення декларування ввезеного на митну територію товару (додатковій митній декларації) в порядку, передбаченому статтею 261 МК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), та містить точні відомості про вартість імпортованих товарів. 
З огляду на викладене позивач мав спростувати доводи податкового органу щодо вартості імпортованих товарів згідно з інформацією, яка міститься в базі даних «Податковий блок», надавши копії додаткових митних декларацій з уточненими відомостями. Водночас, матеріали справи таких не містять. 
При цьому, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду зазначає, що відповідно до пункту 190.1 статті 190 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування ПДВ для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу III Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів. Отже, посилання податкового органу на інформацію з бази даних «Податковий блок» щодо фактурної вартості імпортованих позивачем товарів не узгоджується з приписами закону. 
Щодо оскаржуваних судових рішень в частині встановлення вчасності подання позивачем податкової декларації з плати за землю за 2017 рік та сплати ним відповідного податку, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду доходить висновку про їх необґрунтованість, враховуючи відсутність в матеріалах справи та недослідження судами необхідних для правильного вирішення даної справи доказів.   
Так, згідно з абзацами 1, 4 пункту 63.3 статті 63 ПК України з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку). Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.
При цьому, пунктами 7.2-7.3 розділу VII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 9 грудня 2011 року № 1588, передбачено, що для взяття на облік за неосновним місцем обліку платник податків зобов`язаний протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об`єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню чи пов`язані з оподаткуванням, подати до відповідного контролюючого органу реєстраційну заяву за формою № 1-ОПП або формою № 5-ОПП з позначкою «облік за неосновним місцем обліку». Також взяття на облік за неосновним місцем обліку здійснюється на підставі повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП, поданого платником відповідно до розділу VIII цього Порядку, та якщо у такому повідомленні платник податків визначив контролюючий орган, у якому бажає стати на облік за неосновним місцем обліку за місцезнаходженням відповідного об`єкта оподаткування. Дані заяви про взяття на облік за неосновним місцем обліку вносяться до Єдиного банку даних юридичних осіб або Реєстру самозайнятих осіб. У контролюючому органі за неосновним місцем обліку платник податків сплачує всі податки та збори, які згідно із законодавством мають сплачуватись на території адміністративно-територіальної одиниці, що відповідає неосновному місцю обліку, щодо таких податків подає податкові декларації (розрахунки, звіти) та виконує інші обов`язки платника податків, а контролюючий орган стосовно платника податків здійснює адміністрування таких податків, зборів.
Відповідно до пункту 8.4 розділу VIIІ вказаного порядку повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків. 
Водночас, матеріали справи не містять відомості про дату подання позивачем відповідної реєстраційної заяви (повідомлення) про наявність у нього земельної ділянки для взяття на податковий облік за неосновним місцем обліку з урахуванням дати реєстрації права власності на таку земельну ділянку (2008 рік) та, відповідно, про правові підстави здійснення позивачем платежів до місцевого бюджету зі сплати земельного податку згідно із даними інтегрованої картки платника податків. Для правильного вирішення справи судам необхідно встановити чи вчиняв позивач належні дії щодо своєчасної сплати земельного податку з огляду на те, що лише бездіяльність платника податків при сплаті податкових зобов`язань може бути підставою для застосування штрафів та нарахування пені, передбачених статтею 126 ПК України.  
Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 2 червня 2020 року у справі № 808/3455/15, від якого колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду не вважає за можливе відступати.
У зв`язку із чим оцінці підлягає облікова справа платника податків та інші документи податкової звітності, що супроводжують факт реєстрації позивача за основним/неосновним місцем обліку, які мають бути витребувані судами попередніх інстанцій та долучені до матеріалів справи.
Крім цього, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду доходить висновку, що матеріали справи не містять достатніх доказів для встановлення факту вчасного подання позивачем податкової декларації з плати за землю за 2017 рік, враховуючи неузгодженість дати відправлення цінного листа з відповідною декларацією, що відображена на поштовому штемпелі (а. с. 66), із датами, відображеними у роздруківці відстеження про пересилання поштового відправлення, а також датою заповнення відповідної декларації. Інші докази отримання Бахмутською об`єднаною державною податковою інспекцію Головного управління ДФС у Донецькій області кореспонденції від позивача на відповідну дату, зокрема реєстр отриманої кореспонденції, судами не витребовувались та в матеріалах справи відсутні. 
Отже, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду з урахуванням приписів статті 74 КАС України доходить висновку, що судами попередніх інстанцій встановлено обставини, що мають істотне значення для правильного вирішення справи, на підставі недопустимих доказів (не підтверджені належними засобами доказування). 
Відповідно до частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до пункту 3 частини другої статті 353 КАС України  підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд встановив такі обставини на підставі недопустимих доказів.  
Згідно із частиною четвертою зазначеної статті справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду вважає, що встановлені вище порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду судам необхідно правильно застосувати норми матеріального права та на підставі належних і допустимих доказів прийняти обґрунтоване та законне рішення.
Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України,
ПОСТАНОВИЛА:
1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково.
2. Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 4 липня 2019 року скасувати.
3. Адміністративну справу № 1340/4530/18 направити на новий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                М. Б. Гусак
Судді                                                                                                    М. М. Гімон 
                                                                                                                       Є. А. Усенко