ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/19260/20                                                                     Суддя (судді) першої інстанції: Аверкова В.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  02 березня 2021 року                                                                                          м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                              Файдюка В.В.
суддів:                                                  Земляної Г.В.
                                                            Мєзєнцева Є.І.

При секретарі:                              Марчук О.О.
          
          розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 жовтня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "БІР МЕН" до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про скасування податкового повідомлення-рішення, -
В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Бір Мен» (далі - позивач, ТОВ «Бір Мен») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до  Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі - відповідач)  про скасування податкового повідомлення - рішення від 20 липня 2020 року № 0160420509. 
Позов обґрунтовано тим, що висновки акту перевірки є необґрунтованими та такими, що сформовані з порушенням норм податкового законодавства, без врахування наявних первинних документів та фактичних обставин, внаслідок чого складене на підставі акту податкове повідомлення-рішення від 20 липня 2020 року № 0160420509 на суму 17 000,00 грн. є протиправним. Позивач зазначив, що відповідачем неповно досліджено обставини про причини відсутності на пляшці алкогольного напою марки акцизного податку, що стало підставою для формування неправомірних висновків про порушення позивачем вимог п.20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, ст.226 Податкового кодексу України, ст.11 Закону України "Про державне регулювання виробництва обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв і тютюнових виробів" при маркуванні алкогольних напоїв марками акцизного податку.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 жовтня 2020 року даний адміністративний позов - задоволено.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Апеляційна скарга мотивована тим, що відсутність маркування (або відірвана марка під час відкривання) на алкоголі не дає можливості встановити будь-яких реквізитів. До того ж марка була відірвана майже повністю, що дає підстави говорити про невідповідність вимогам ПК України та Постанови КМ України щодо належного зберігання марки.
Також в апеляційній скарзі відповідач посилається на те, що перевіркою встановлено, що при покупці споживачем горілки «Зубровка Біл» вартістю 99,00 грн було здійснено готівковий розрахунок за придбаний товар, однак, продавцем не було здійснено продаж товару із застосуванням РРО.
З даного приводу колегія суддів зауважує, що податкове повідомлення - рішення №0160410509 про накладення за порушення пункту 1, пункту 2, пункту 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахунків операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на Товариство з обмеженою відповідальністю «Бір Мен» штрафу у розмірі 1 грн. не є предметом спору у даній справі, тому судом не оцінюється.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2021 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 жовтня 2020 року та призначено справу до розгляду у відкритому судовому засіданні на 23 лютого 2021 року. Однак, розгляд справи у вказану дату не відбувся у зв`язку з участю головуючого судді в підготовці суддів апеляційних адміністративних судів згідно з Календарним планом підготовки суддів для підтримання кваліфікації на 2021 рік. У зв`язку з цим розгляд даної справи було перенесено на 02 березня 2021 року.
Відповідно до ч.1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. 
Як вбачається з матеріалів справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «Бір Мен» (код ЄДРПОУ 42969967) є юридичною особо, здійснює діяльність з роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
На виконання наказу № 4483 від 02 липня 2020 року про проведення фактичних перевірок, на підставі направлень на проведення перевірки № 3622/26-15-05-09-01 та № 3621/26-15-05-09-01 від 03 липня 2020 року працівниками ГУ ДПС у місті Києві ОСОБА_1 та ОСОБА_2 була здійснена фактична перевірка ТОВ «Бір Мен» за адресою: місто Київ, вул. Солом`янська, б.16А, про що складено акт фактичної перевірки № 0819/26/15/05/42969967. 
Перевіркою встановлено, що при покупці споживачем горілки «Зубровка Біл» вартістю 99,00 грн було здійснено готівковий розрахунок за придбаний товар. У свою чергу, продавцем не було здійснено продаж товару із застосуванням РРО.
Крім цього, перевіркою встановлено, що на реалізації магазину-кафе знаходилось вино «Шардане напівсолодке біле», вартість 70,00 грн за літр, ємкістю 10 літрів, на якому була відсутня марка, що свідчить про не сплату акцизного збору.        
На підставі вказаних висновків, податковим повідомленням - рішенням Головного управління Державної податкової служби у м. Києві від 20 липня 2020 року № 0160420509 за порушення статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» до Товариства з обмеженою відповідальністю «Бір Мен» застосовано штраф у розмірі 17000 грн.
Також, податковим повідомленням - рішенням Головного управління Державної податкової служби у м. Києві від 20 липня 2020 року №0160410509 за порушення пункту 1, пункту 2, пункту 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахунків операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до Товариства з обмеженою відповідальністю «Бір Мен» застосовано штраф у розмірі 1 грн.
Не погоджуючись із податковим повідомленнями - рішенням Головного управління Державної податкової служби у м. Києві порушення статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.
Спірні відносини, що склались між сторонами регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України, Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» №481/95-ВР, який визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України.
Відповідно до ч.1, 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.
До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.
Позиція податкового органу мотивована тим, що алкогольні напої, які марковані марками акцизного податку попереднього зразка та знаходяться в реалізації поза межами придатності для вживання алкогольних напоїв, є немаркованими.
Згідно статті 1 Закону №481/95-BP:
- алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206, 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД;
- роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання громадського харчування;
Відповідно до пп.14.1.107 п.14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Згідно пп.14.1.109 п.14.1 статті 14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Частиною 1 статті 9 Закону №481/95-ВР передбачено, що спирт етиловий, коньячний і плодовий, спирт етиловий ректифікований виноградний, спирт етиловий ректифікований плодовий, дистилят виноградний спиртовий, спирт-сирець плодовий, алкогольні напої та тютюнові вироби повинні відповідати вимогам затверджених і зареєстрованих у встановленому законодавством порядку нормативних документів, які діють в Україні.
Відповідно до абз.3 ч.4 статті 11 Закону №481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
За абз.4 ч.4 статті 11 Закону №481/95-ВР у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Стаття 226 ПК України регулює відносини, пов`язані з виготовленням, зберіганням, продажем марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів.
Так, відповідно до п. 226.1 статті 226 ПК України в разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
За п.226.2 статті 226 ПК України наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Пункт 226.3 статті 226 ПК України передбачає, що виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Пунктами 226.6, 226.7 статті 226 ПК України визначено, що маркуванню підлягають усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового від 1,2 до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється. Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, місяць і рік випуску марки.
Згідно п. 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Зберігання не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв та тютюнових виробів забороняється (п.226.11 статті 226 ПК України). 
Отже, відповідальність за недодержання порядку маркування, реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів, несвоєчасну сплату акцизного податку несуть виробники, імпортери, продавці цих товарів та їх посадові особи у порядку, передбаченому чинним законодавством України.
Згідно п.19 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою КМ України від 27 грудня 2010 року №1251, наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати акцизного податку та легальності ввезення товарів.
Відповідно п.20 Положення №1251 маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції. Для алкогольних напоїв використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням діючих на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.
Вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з порушенням вимог цього Положення, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; алкогольні напої з марками, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.
Як стверджує відповідач та вбачається з матеріалів перевірки, перевіряючими встановлено відсутність акцизної марки на вині «Шардане напівсолодке біле» вартістю 70,00 грн за літр, ємністю 10 літрів. 
При цьому, за поясненнями позивача, вказане вино на момент проведення відповідачем перевірки було відкрито, оскільки реалізовується на розлив.  
Однак, на переконання колегії суддів, маркування алкогольних напоїв марками встановленого зразка здійснюється у такий спосіб, який не дає зняти їх з виробів без пошкодження та щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару. Тобто при відкупорюванні пляшки з алкогольним напоєм марка акцизного податку повинна розриватися, а не видалятися (зніматися тощо) з такої пляшки повністю.
Так, з наявних у матеріалах справи фотодоказів вбачається, що на ємності зі вказаним вином міститься пошкоджена акцизна марка. 
Отже, висновки контролюючого органу про допущене позивачем правопорушення (зберігання алкогольних напоїв без марки акцизного податку встановленого зразка) стосується відкоркованої пляшки (коробки) вина, що реалізується на розлив.
Разом з тим, як вірно зазначено судом першої інстанції, зберігання та реалізація алкогольних напоїв за наявності марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці або на іншій тарі згідно із законодавством розповсюджується на продаж повної (невідкоркованої) пляшки або іншої тари з алкогольним напоєм, натомість у разі реалізації у закладах алкогольних напоїв на розлив чинним законодавством не вимагається збереження марки акцизного податку на такій пляшці або іншій тарі.
Тобто, законодавством не покладено на платників податку обов`язок зберігати розірвані марки акцизного податку після відкупорювання (розкривання) товару, адже в силу мети маркування і технології наклеювання марок акцизного податку відкривання відповідної пляшки або іншої тари для реалізації алкогольних напоїв на розлив виключає збереження марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці або на іншій тарі.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 18 травня 2018 року по справі № 804/4921/17, від 05 лютого 2019 року по справі № 810/1215/18.
Таким чином, відкривання пляшки або іншої тари для реалізації алкогольних напоїв на розлив виключає збереження марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці або на іншій тарі. При цьому, позивачем надано фото алкогольного напою вина «Шардане напівсолодке біле», вартість 70,00 грн за літр, ємністю 10 літрів, яке було предметом перевірки, з якого вбачається, що акцизна марка при відкритті була пошкоджена, а не відсутня. 
Натомість, відповідачем не зазначено, чи містила тара, в яку було розлито алкогольні напої та яка підлягала перевірці, залишки слідів клею від відклеєної марки акцизного податку, чи залишки самої марки акцизного податку, та чи не була відклеєною марка акцизного податку, не вказано також номер партії та дату виробництва алкогольних напоїв, які в обов`язковому порядку зазначаються на кожній пляшці алкогольного напою.
За таких обставин, виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених обставин справи, колегія суддів дійшла до висновку, що контролюючий орган при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у зв`язку з порушенням позивачем статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», діяв незаконно, у зв`язку з чим воно підлягає скасуванню. 
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Таким чином, вірним є висновок суду першої інстанції про задоволення даного адміністративного позову.
Отже при винесенні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для його скасування.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 316, 321, 325, 329, 331  КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві - залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 жовтня 2020 року - залишити без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків передбачених п. 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
Повний текст рішення виготовлено 02 березня 2021  року.

Головуючий суддя:                                                                      В.В. Файдюк
                     
                     Судді:                                                                       Г.В. Земляна
                                                                                                    
                                                                                                    Є.І. Мєзєнцев