П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/2385/20 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Фелонюк Д.Л.  
Суддя-доповідач -  Біла Л.М.   
08 лютого 2021 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Білої Л.М. 
суддів:  Курка О. П.  Гонтарука В. М. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2020 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
В травні 2020 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Хмельницькій області, в якому просив: 
- визнати протиправним та скасувати рішення від 24.12.2019 №1401217/2526111556 Комісії Головного управління державної податкової служби у Хмельницькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації - про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 30 вересня 2019 року; 
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 30 вересня 2019 року №4, подану фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 .
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2020 року позов задоволено.
Судом визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 24.12.2019 №1401217/2526111556 про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №4 від 30.09.2019. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 №4 від 30.09.2019.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Правом подання відзиву на апеляційну скаргу позивач не скористався.
Оскільки предметом оскарження є рішення суду першої інстанції ухвалене у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження у відповідності до п. 3 ч. 2 ст. 311 КАС України.
Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що між ТОВ "Теко Маркет" (Замовник) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Виконавець) було укладено Договір №19/09-19 про виконання робіт від 19.09.2019 (далі - Договір №19/09-19), відповідно до умов якого:
- в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Виконавець бере на себе зобов`язання своїми силами і засобами на власний ризик виконати наступні роботи (надалі - роботи): послуги по монтажу каналізації К1, К2 та водопостачання. Замовник зобов`язується прийняти роботи та оплатити вартість виконаних робіт (пункт 1.1);
- виконання робіт здійснюватиметься за адресою: АДРЕСА_1 (пункт 1.2);
- виконавець виконує роботу на свій ризик, самостійно організовує виконання роботи, не підлягає під дію правил внутрішнього трудового розпорядку, не має права на одержання допомоги із соціального страхування, на свій розсуд сплачує страхові внески на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у зв`язку з тимчасовою втратою працездатності та втратами, зумовленими народженням та похованням (пункт 1.3);
- виконавець зобов`язується виконати роботи за Договором із матеріалів, інструментами та обладнанням Замовника (якщо інше не погоджено між Сторонами) (пункт 1.4);
- договірна ціна, тобто вартість робіт за цим Договором, згідно акту виконаних робіт становить в сумі 301428,00 грн (пункт 4.1);
- по закінченні виконанню всього комплексу робіт (або певного етапу Робіт) Виконавцем Сторони підписують Акт приймання-передачі виконаних робіт. Роботи вважаються прийнятими Замовником, якщо: - Замовник підписав Акт приймання-передачі виконаних робіт; - Замовник не повідомив Виконавця про неприйняття робіт протягом 5 (п`яти) робочих днів з моменту отримання Акту приймання-передачі виконаних робіт. У випадку мотивованої відмови Замовника прийняти виконані роботи Замовником складається дефектний акт з переліком претензій Замовника, в якому вказуються терміни усунення недоліків у виконаних роботах. Дефектний акт є обов`язковим для виконання Виконавцем (пункт 4.5);
- замовник здійснює оплату належно виконаних робіт після підписання Акту прийому-передачі виконаних робіт (після завершення всіх робіт/або після виконання певного етапу Робіт) протягом 10 (десяти) банківських днів з моменту підписання Акту прийому-передачі виконаних робіт (пункт 4.6). 
Актом №1 приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2019 року форми №КБ-2в визначено, зокрема, найменування робіт та фактичні витрати.
Випискою АТ КБ "Приватбанк" стверджено сплату ТОВ "Теко Маркет" на користь позивача 60000,00 грн дата операції 30.09.2019, 130000,00 грн дата операції 30.09.2019.
30.09.2019 року позивачем виписано податкову накладну №4, згідно з якої загальна сума коштів, що підлягають сплаті, з урахуванням податку на додану вартість, становить 190000,00 грн. та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №9237984623 від 11.10.2019 зупинено реєстрацію податкової накладної №4 від 30.09.2019, як такої, що відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". 
Платнику податку запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
21.12.2019 року позивачем подано відповідачу повідомлення №3 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Зокрема, позивачем повідомлено про наступне:
19.09.2019 року між позивачем та ТОВ "ТЕКО-МАРКЕТ" укладено договір 19/09-19; 30.09.2019 на рахунок виконавця (позивача) перераховано аванс в розмірі 130000,00 грн. та 60000,00 грн.; роботи завершено 04.12.2019 та підписано акт виконаних робіт. Заборгованість за даним об`єктом станом на 21.12.2019 становить 35562,00 грн.
Однак, 24.12.2019 Комісією ГУ ДПС в Хмельницькій області прийнято рішення №1401217/2526111556 про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з ненаданням платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено. Також зазначено: "ФОП ОСОБА_1 до повідомлення не надано письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена".
Вважаючи рішення від 24.12.2019 №1401217/ НОМЕР_1 протиправним, позивач звернувся з позовом в суд.
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та контрагентом, та на те, що ряд таких документів, необхідних для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, був достатній та був наданий контролюючому органу з поясненнями, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації такої накладної, а тому, оскаржене рішення є протиправним та його слід скасувати.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пункту 201.1 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно пункту 201.10 статті 201ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 21.02.2018 №117 (далі - Порядок №117, чинний на момент існування спірних правовідносин) у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пунктів 12-13 Порядку №117, чинного на момент існування спірних правовідносин, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначається, зокрема, пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно пункту 14 Порядку №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 21 Порядку №117 підставою для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є, зокрема, ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку.
Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, реєстрація податкової накладної №4 від 30.09.2019 була зупинена, на підставі пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". 
Позивачу було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
На час виникнення спірних правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій визначались листом Державної фіскальної служби України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01.
Так, у пункті 1.6 Критеріїв ризиковості платника податку та здійснення операцій від 07.08.2019 року зазначено, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
- керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України";
- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;
- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України;
- в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній / розрахунку коригування.
Водночас, зі змісту квитанції №9237984623 від 11.10.2019 неможливо встановити, якому конкретно з вищенаведених критеріїв, що зазначені у підпункті 1.6, відповідає платник. Також у квитанції не вказано конкретний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Лише запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію.
Колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на п.6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
В даному випадку, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права є неконкретизованою та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів (або пояснень щодо них) за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд. Також це виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.
Загальне посилання контролюючого органу на правомірність зупинення реєстрації податкової накладної на підставі Критеріїв ризиковості господарських операцій, є протиправним та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Як свідчить зміст оскаржуваного рішення від 24.12.2019 №1401217/2526111556 підставою для його прийняття слугувало ненадання платником податку пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Судовою колегією враховано, що позивачем до контролюючого органу подано пояснення та необхідний пакет документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, що повною мірою розкривають зміст здійсненої господарської операції.
При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що необхідний для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної обсяг документів визначався платником податків на власний розсуд, оскільки, як відзначено вище, жодних конкретних вимог зі сторони податкового органу виставлено не було. 
Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також враховуючи те, що відповідні пояснення та документи були надані контролюючому органу, суд приходить до висновку, що у контролюючого органу не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної позивача №4 від 30.09.2019.
В призмі викладеного, судова колегія відхиляє доводи апелянта стосовно ненадання позивачем пояснень та повного пакету документів для підтвердження здійснення господарської операції, адже відсутність чіткої вказівки на необхідні документи, що були б достатніми для реєстрації податкової накладної №4 від 30.09.2019 року, стало підставою для самостійного визначення платником податку вказаного фактору та надання того об`єму документів, які на переконання самого платника податку в повному обсязі підтверджують інформацію зазначену в податковій накладній.  
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
Як свідчать матеріали справи, в якості підстави для відмови у реєстрації податкової накладної у ЄРПН зазначено ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування/реєстрацію яких зупинено.
Колегія суддів вважає безпідставними такі доводи контролюючого органу, оскільки зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та контрагентом, та на те, що ряд таких документів, необхідних для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної, був достатній та був наданий контролюючому органу з поясненнями, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації такої накладної, а тому, оскаржене рішення є протиправним та його слід скасувати.
Колегія суддів звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду, у даному випадку, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями, а тому суд за результатами розгляду справи не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому, суд зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості платника податку та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у її реєстрації.
У даному випадку, під час розгляду справи ГУ ДПС у Хмельницькій області, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навів обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної ФОП ОСОБА_1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції правомірно дійшов висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог позивача у частині визнання протиправним та скасування рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Хмельницькій області від 24.12.2019 №1401217/2526111556, з чим погоджується колегія суддів апеляційної інстанції.
З огляду на викладене, апеляційний суд дійшов висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про задоволення позовних вимог.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили в порядку та в строки, передбачені ст. 325 КАС України.

          
Головуючий	 	 	Біла Л.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Курко О. П.    Гонтарук В. М.