ПОСТАНОВА
Іменем України

19 лютого 2021 року 
Київ
справа №814/1520/16
адміністративні провадження №№К/9901/27178/18, К/9901/27176/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційні скарги Головного управління ДФС у Миколаївській області та Державного підприємства «Адміністрація морських портів України» на постанову Миколаївського окружного адміністративного суду у складі судді Марича Є.В. від 02 вересня 2016 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Єщенка О.В., суддів Димерлія О.О., Турецької І.О. від 01 грудня 2016 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський нафтоперевалювальний комплекс» до Головного управління ДФС у Миколаївській області, третя особа - Державне підприємство «Адміністрація морських портів України» про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,

В С Т А Н О В И В:

У липні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Миколаївський нафтоперевалювальний комплекс» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області (далі - відповідач, Управління), третя особа - Державне підприємство «Адміністрація морських портів України» (далі - третя особа, ДП «Адміністрація морських портів України»), в якому просило визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію від 23 червня 2016 року №1969/10/14-29-12-01-10.

Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначало, що надана позивачу індивідуальна податкова консультація, у якій відповідач роз`яснив, що послуги платника податку із забезпечення доступу до причалу портового оператора, не належать до послуг, що безпосередньо пов`язані з транзитом вантажів і оподатковуються податком на додану вартість (далі - ПДВ) у загальновстановленому порядку, суперечить положенням законодавства, адже діяльність, пов`язана з перевезенням (переміщенням) вантажів транзитом через митну територію України (навантаження, розвантаження, перевантаження, зберігання транзитних вантажів тощо), є складовою транзиту, а тому такі операції звільняються від оподаткування ПДВ на підставі пункту 197.8 статті 197 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Постановою Миколаївського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2016 року, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 01 грудня 2016 року, позов задоволено; визнано протиправною та скасовано оскаржувану податкову консультацію.

Ухвалюючи рішення, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що оскаржувана податкова консультація не відповідає вимогам закону, оскільки послуги, пов`язані з перевезенням вантажів транзитом через митну територію і порти України (зокрема, навантаження, розвантаження, перевантаження, зберігання транзитних вантажів тощо) є складовою транзиту. Перевезення вантажу в режимі транзиту визначає режим оподаткування супутніх господарських операцій, які забезпечують здійснення такого перевезення. Для здійснення транзитного перевезення вантажів морським транспортом отримання послуги із забезпечення доступу портового оператора до причалу є необхідним. Відтак, послуги із забезпечення доступу портового оператора до причалу є пов`язаними з послугами з перевезення (переміщення) пасажирів та вантажів транзитом через митну територію України, що звільнені від оподаткування згідно пункту 197.8 статті 197 ПК України.

Відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, посилався на помилковість позиції судів попередніх інстанцій та неправильне застосування ними пункту 197.8 статті 197 ПК України, адже послуги із забезпечення доступу портового оператора до причалу для виконання портовим оператором навантажувально-розвантажувальних робіт з транзитними вантажами не є такими, що безпосередньо пов`язані з перевезенням вантажів транзитом через митну територію України, а тому операції платників податку з їх постачання звільненню від оподаткування не підлягають і оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку.

У свою чергу, не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ДП «Адміністрація морських портів України» також подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та відмовити у задоволенні позову повністю.

Ці вимоги скаржник обґрунтовує, зокрема тим, що учасниками транзиту згідно зі статтею 1 Закону України від 20 жовтня 1999 року №1172-XIV «Про транзит вантажів» (далі - Закон про транзит) є вантажовласники та суб`єкти підприємницької діяльності (перевізники, порти, станції, експедитори, морські агенти, декларанти та інші), які в установленому порядку надають (виконують) транзитні послуги (роботи). Для застосування пункту 197.8 статті 197 ПК України при наданні послуг, пов`язаних із транзитним перевезенням вантажів, однією зі сторін договору, на підставі якого надаються такі послуги, повинен бути вантажовласник (отримувач транзитних послуг). Забезпечення доступу портового оператора до причалу, що перебуває у господарському віданні адміністрації морських портів України, є законодавчо самостійною та відокремленою послугою від здійснення портовим оператором навантажувально-розвантажувальних робіт транзитного або іншого вантажу, оскільки такі послуги регулюються різними нормативно-правовими актами та на підставі договорів, які є різними за своєю правовою природою, а отже, нарахування ПДВ на зазначену спеціалізовану послугу з урахуванням діючого законодавства України є обов`язковим.

Позивач у поданих до суду письмових запереченнях на касаційну скаргу відповідача проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними. Вважає правильним висновок судів про те, що послуги щодо забезпечення позивачу доступу до причалу для здійснення навантажування-розвантажування вантажу є супутньою послугою перевезення вантажу в режимі транзиту й надання таких є необхідним для здійснення транзитного перевезення вантажу, тому у відповідності до пункту 197.8 статті 197 ПК України господарські операції між Товариством та портом звільняються від оподаткування ПДВ, що, як наслідок, свідчить про протиправність наданої відповідачем податкової консультації з цих питань.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд дійшов наступного висновку.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що у січні-березні 2016 року позивачем проводились роботи з навантаження танкерів мазутом, який знаходився під митним контролем у режимі транзиту.

З метою виконання вказаних робіт між Товариством та ДП «Адміністрація морських портів України» в особі Миколаївської філії 02 лютого 2016 року укладено договір №15, за яким третя особа зобов`язувалась забезпечити доступ портового оператора - Товариства до причалу(ів) №15 (інв. №1031044), що перебуває у господарському віданні Адміністрації, а портовий оператор - зобов`язується сплатити Адміністрації за доступ до причалу(ів). Послуга надається з метою забезпечення виконання портовим оператором (позивачем) навантажувально-розвантажувальних робіт із використанням причалу(ів) у межах його(їх) паспортних довжини та ширини.

Розрахунки за вказаними операціями здійснювались без урахування ПДВ в ціні наданих послуг відповідно до пункту 197.8 статті 197 ПК України.

05 травня 2016 року позивач одержав від ДП «Адміністрація морських портів України» відкориговані рахунки та акти наданих послуг за договором про забезпечення доступу портового оператора до причалу, що перебуває у господарському віданні порту, із визначенням дебіторської заборгованості перед портом у загальному розмірі 928594,97 грн. Підставою для донарахування позивачу вказаних сум став лист Державної фіскальної служби України від 06 квітня 2016 року №7668/6/99-99-19-03-02-15, згідно якого послуги із забезпечення портовому оператору доступу до причалу для виконання навантажувально-розвантажувальних робіт з транзитними вантажами не є такими, що безпосередньо пов`язані з перевезенням вантажів транзитом через митну територію України, а тому операції платників податку з їх постачання звільненню від оподаткування ПДВ не підлягають.

Керуючись статтею 52 ПК України, 17 травня 2016 року Товариство звернулося до Управління про надання податкової консультації з питань практичного застосування пункту 197.8 статті 197 ПК України до правовідносин позивача з портом.

У листі від 23 червня 2016 року №1969/10/14-29-12-01-10 відповідач надав Товариству консультацію, в якій зазначив, що оскільки порт не є учасником транзиту та не надає безпосередньо вантажовласнику послуг, пов`язаних з перевезенням вантажів транзитом через митну територію України, а також послуг, пов`язаних з таким перевезенням, надані ним послуги із забезпечення доступу до причалу оподатковуються на загальних підставах.

Вважаючи індивідуальну податкову консультацію такою, що не відповідає нормам законодавства, позивач звернувся до суду із цим позовом.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд виходить з такого.

Як передбачено частиною першою статті 19 Закону України від 17 травня 2012 року №4709-VI «Про морські порти України» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - Закон про морські порти), у морських портах надаються послуги з обслуговування суден, здійснення операцій з вантажами, у тому числі проведення вантажно-розвантажувальних робіт, послуги з обслуговування пасажирів та інші послуги, передбачені законодавством.

Відповідно до частин першої, другої статті 21 цього Закону тарифи на спеціалізовані послуги, що надаються у морському порту суб`єктами природних монополій, та послуги, які оплачуються у складі портових зборів, підлягають державному регулюванню національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері транспорту. Перелік спеціалізованих послуг, що надаються у морському порту суб`єктами природних монополій, які підлягають державному регулюванню, визначає Кабінет Міністрів України.

Відповідно до Переліку спеціалізованих послуг, що надаються у морському порту суб`єктами природних монополій, які підлягають державному регулюванню, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 03 червня 2013 року №405, з урахуванням змін, внесених постановою Кабінету Міністрів України від 07 липня 2015 року №483, до таких послуг з 01 січня 2016 року віднесено, зокрема, забезпечення доступу портового оператора до причалу, що перебуває у господарському віданні адміністрації морських портів України, крім причалу, що використовується портовим оператором на підставі договору оренди, концесії, спільної діяльності, укладеного відповідно до законодавства.

Розпорядженням Кабінету Міністрів України «Про погодження тарифів на спеціалізовану послугу із забезпечення доступу портового оператора до причалу, що перебуває у господарському віданні адміністрації морських портів України» від 14 грудня 2015 року №1331-р погоджено встановлені Міністерством інфраструктури України в установленому порядку тарифи на спеціалізовані послуги із забезпечення доступу портового оператора до причалу, що перебуває у господарському віданні адміністрації морських портів України, крім причалу, що використовується портовим оператором на підставі договору оренди, концесії, спільної діяльності, укладеного відповідно до законодавства.

Наказом Міністерства інфраструктури України «Про затвердження Тарифів на послуги із забезпечення доступу портового оператора до причалу, що перебуває у господарському віданні адміністрації морських портів України» від 18 грудня 2015 року №541, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 22 грудня 2015 року за №1608/28053, затверджено відповідні тарифи, розрахунок плати тощо, зокрема пунктом 5 розділу 1 загальних положень передбачено, що ПДВ за надання спеціалізованої послуги нараховується та сплачується відповідно до вимог ПК України.

При цьому відповідно до пункту 3.3 договору від 02 лютого 2016 року №15-П-МИФ-16, укладеного між позивачем та ДП «Адміністрація морських портів України», нарахування ПДВ здійснюється згідно з чинним податковим законодавством України.

Згідно із пунктом 197.8 статті 197 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) звільняються від оподаткування операції з постачання послуг з перевезення (переміщення) пасажирів та вантажів транзитом через митну територію України, а також з постачання послуг, пов`язаних із таким перевезенням (переміщенням).

За визначенням термінів, наведених у статті 1 Закону про транзит, транзит вантажів - це перевезення транспортними засобами транзиту транзитних вантажів під митним контролем через територію України між двома пунктами або в межах одного пункту пропуску через державний кордон України, а транзитні послуги (роботи) - безпосередньо пов`язана з транзитом вантажів підприємницька діяльність учасників транзиту, що здійснюється в межах договорів (контрактів) перевезення, транспортного експедирування, доручення, агентських угод тощо; при цьому учасниками транзиту є вантажовласники та суб`єкти підприємницької діяльності (перевізники, порти, станції, експедитори, морські агенти, декларанти та інші), які у встановленому порядку надають (виконують) транзитні послуги (роботи).

За змістом положень статті 7 цього Закону транзитні послуги (роботи) призначаються для споживання та використання за межами митної території України і надаються (виконуються) на підставі відповідних дво - чи багатосторонніх договорів (контрактів) між учасниками транзиту. Договори (контракти) про надання (виконання) транзитних послуг (робіт) укладаються як між резидентами і нерезидентами, так і між самими резидентами і нерезидентами, які вільно обирають комплекс транзитних послуг (робіт), їх надавачів (виконавців), а також засоби транзиту залежно від умов перевезень.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що застосування пункту 197.8 статті 197 ПК України можливо до правовідносин, предметом яких є надання послуг, пов`язаних із транзитним перевезенням вантажів, однією зі сторін договору, на підставі якого надаються такі послуги, повинен бути вантажовласник (отримувач транзитних послуг). Послуги, які надаються сторонніми організаціями та на підставі окремих договорів підприємству, що надає послуги, пов`язані з транзитним перевезенням вантажів, не звільняються від оподаткування ПДВ на підставі пункту 197.8 статті 197 ПК України.

Забезпечення доступу портового оператора до причалу, що перебуває у господарському віданні адміністрації морських портів України, є законодавчо самостійною та відокремленою послугою від здійснення портовим оператором навантажувально-розвантажувальних робіт транзитного або іншого вантажу на підставі окремого договору, зокрема з вантажовласником, щодо надання відповідних послуг, з огляду на те, що ці послуги регулюються різними нормативно-правовими актами та на підставі договорів, які є відмінними за своєю правовою природою та суб`єктним складом.

За таких обставин послуги із забезпечення портовому оператору доступу до причалу для виконання навантажувально-розвантажувальних робіт із транзитними вантажами не є такими, що безпосередньо пов`язані з перевезенням вантажів транзитом через митну територію України, а тому операції платників податку з їх постачання звільненню від оподаткування не підлягають і оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку.

Така правова позиція вже висловлювалась Верховним Судом України у постанові від 26 квітня 2017 року у справі №916/1288/16.

Наведене у сукупності свідчить про помилковість висновків судів попередніх інстанцій про те, що оскаржувана індивідуальна податкова консультація, у якій вказується, що послуги платника податку із забезпечення доступу до причалу портового оператора не належать до послуг, які безпосередньо пов`язані з транзитом вантажів і оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку, не відповідає наведеним положенням законодавства, адже такі не ґрунтуються на правильному застосуванні відповідних норм матеріального права.

Відповідно до частин першої, третьої статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про відмову у задоволенні позову.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 359 КАС, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційні скарги Головного управління ДФС у Миколаївській області та Державного підприємства «Адміністрація морських портів України» задовольнити.

Постанову Миколаївського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2016 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 01 грудня 2016 року скасувати і ухвалити нове рішення.

В задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Миколаївський нафтоперевалювальний комплекс» відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду