ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 березня 2021 року	Львів	Справа № 460/2201/20 пров. № А/857/3085/21	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Кузьмича С.М., Шавеля Р.М.
при секретарі судового засідання:                 Волошин М.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23.11.2020 року (рішення ухвалене о 9:45 у м. Рівне судом у складі головуючого судді Зозулі Д.П., повне рішення складено 03.12.2020) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства "Рокитнівський скляний завод" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

                                                   ВСТАНОВИЛА:

У березні 2020 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень № 00001720501 від 12.12.2019, № 0000793305 від 12.12.2019.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що згідно абзаців 2 та 3 п. 56.9 ст. 56 ПК України, якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника контролюючого органу (або його заступника), така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків. Вказує, що строком є певний період у часі, зі спливом якого пов`язана дія чи подія. Відповідно, останній день строку може об`єктивно припасти на вихідний день або святковий день. Проте, як свідчить текст Рішення ДПС України про продовження розгляду скарги № 2459/6/99-00-08-05-01-06 від 21.01.2020 року, в.о. директора Департаменту адміністративного оскарження та правового забезпечення визначив не строк, а дату (календарний час події) 01.03.2020 року. Отже рішення про результати розгляду скарги мало бути прийнято не пізніше 01.03.2020 року. Самостійно визначаючи 01.03.2020 року (неділю) останнім днем строку, контролюючий орган мав усвідомлювати рішення про результати розгляду скарги мало бути прийнято до останнього робочого дня, що передував 01.03.2020. Таким чином, зазначає, що оскільки податковий орган який розглядає скаргу рішенням про продовження строку розгляду скарги Позивача встановив строк розгляду скарги до 01.03.2020 року (включно), а рішення про результати розгляду скарги платника податків прийняв та направив на адресу Позивача лише 02.03.2020 року, то скарга вважається такою, що повністю задоволена на користь платника податків, а спірні податкові повідомлення-рішення слід визнати протиправними та скасувати. Просив позов задоволити.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 23.11.2020 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області форми «П» № 00001720501 від 12.12.2019. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області форми «Д» № 0000793305 від 12.12.2019 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податків і зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені в сумі 24246,11 грн., у т.ч.: застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 24162,27  грн. та нарахування пені у розмірі 83,84 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДПС у Рівненській області. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.
Згідно ч.4 ст.229 КАС України, фіксування процесу не здійснювалося оскільки всі учасники справи в судове засідання не з`явилися.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС у Рівненській області з 30.10.2019 по 12.11.2019 була проведена документальна планова виїзна перевірка позивача.
За результатами зазначеної перевірки контролюючим органом було складено акт № 352/17-00-05-01/00293462 від 19.11.2019. 
Як вбачається з акту перевірки, контролюючим органом встановлено порушення ПрАТ «Рокитнівський скляний завод», а саме: пп. «а» пп. 14.1.11, пп. 14.1.257, п. 14 ст. 14, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 ПК України, п. 15 П(С)БО 15 «Дохід», що затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 р. № 290 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 р. за № 860/4153, п. 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306, п. 8 П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10 серпня 2000 року N 193, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 17 серпня 2000 р. за N 515/4736, чим завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податку на прибуток на суму 13 793 494 гри. в т.ч. 3 кв. 2018р. 2 681 949 грн., 3-4 кв.2018р. 6 533 746 грн., 1кв.2019р. 3 864 912 грн., 1-2 кв. 2019р. 7 259 748 грн., п.51.1 ст. 51, пп. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, розділ ІІІ «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку» в редакції затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015р. № 4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 р. №111/26556, по яких встановлено подання податкових розрахунків за формою 1 ДФ не в повному обсязі, з недостовірними відомостями та з помилками, а саме: за 4 кв. 2018 р., пп. 14.1.180, пп. 14.1.156, пп. 14.1.175 п.14.1 ст.14, п.31.1 ст.31, п.54.2 ст.54, абз.2 п.57.1 ст. 57, п. 87.9 ст. 87, пп. 162.1.3 п. 162.1 ст.162, пп.168.1.1. пп.168.1.2, пп. 168.1.4, пп. 168.1.6 п. 168.1 ст.168, п.171.1 ст. 171 та п. “а” п. 176.2 ст. 176 ПК України, за якими встановлено:
несплата (неперерахування) до бюджету податковим агентом - ПрАТ «Рокитнівський скляний завод» сум належного до сплати податку на доходи фізичних осіб після настання граничних термінів сплати податку до бюджету, передбачених п. 168.1. ст. 168 ПК України, у випадках коли виплата доходу на користь платників податку передувала сплаті податку на доходи фізичних осіб (див. Реєстр №1);
неподання податковим агентом ПРАТ «Рокитнівський скляний завод» платіжних доручень для перерахування належного до сплати податку на доходи фізичних осіб за граничними термінами сплати податку до бюджету, передбаченими пунктом 168.1 статті 168 ПК України за період з 01.01.2018 року по 30.06.2019 року на загальну суму 79735,95 гри. (див. Реєстр №1), а саме: 18.05.2018 в сумі 17791.93грн., 18.05.2018 в сумі 6002,19 грн., 21.05.2018 в сумі 1444,02 грн., 22.05.2018 в сумі 3065,49 грн., 24.05.2018 в сумі 1739,64 грн., 25.05.2018 в сумі 8519,19 грн., 25.05.2018 в сумі 3087,29 грн., 30.05.2018 в сумі 13792,53 грн., 31.05.2018 в сумі 3204,69 грн., 01.06.2018 в сумі 4638,94 грн., 04.06.2018 в сумі 3311,61 грн., 05.06.2018 в сумі 1877,45 грн., 06.06.2018 в сумі 2413,61 грн., 14.06.2018 в сумі 6767,99 грн., 15.06.2018 в сумі 545,77 грн., 18.06.2018 в сумі 1533,61 грн.
Не погодившись із вказаними висновками Акту перевірки позивач листом № 01-03/4521 від 02.12.2019, подав заперечення до Акту перевірки.
Листом ГУ ДПС у Рівненській області № 3659/10/17-00-05-01 від 11.12.2019 заперечення позивача до Акту перевірки були залишені без задоволення, а висновку акту без змін.
На підставі зазначених висновків Акту перевірки, податковим органом 12.12.2019 було прийнято: податкове повідомлення-рішення № 00001720501, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І півріччя 2019 року у розмірі 13793494,00 грн.; податкове повідомлення-рішення № 0000793305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 59801,96 грн. та пені на суму 294,60 грн.
Платник податків оскаржив податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку. 
Рішенням ДПС України № 2459/6/99-00-08-05-01-06 від 21.01.2020 строк розгляду скарги було продовжено до 01.03.2020 (включно). 
Рішенням про результатами розгляду скарги позивача від 02.03.2020 за № 8081/6/99-00-08-05-01-06, ДПС України залишила скаргу без задоволення, а податкові повідомлення-рішення – без змін.
Щодо позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 00001720501 від 12.12.2019, апеляційний суд зазначає наступне, а саме.
Як зазначив контролюючий орган, що нараховані відсотки за кредитом, термін сплати яких визначений графіком з 08.09.2015 по 08.06.2016 в сумі 13 644 454,33 грн. (436800 Євро) є безповоротною фінансовою допомогою, яка підлягала віднесенню до інших доходів та не повинна приймати участь в нарахуванні курсових різниць. 
Отже курсові різниці в сумі 149039,67 грн. (нараховані на безповоротну фінансову допомогу (протерміновані відсотки по кредиту)) безпідставно віднесені до витрат.
Апеляційним судом встановлено, що в періоді, що підлягав перевірці, діяв кредитний договір № 20915 від 14.12.2005, укладений ПрАТ «Рокитнівський скляний завод» з «Ceska exportni banka, a.s.» (Чеська Республіка. Praha, 1. Vodickova, 34 с.р. 701, PSC 111 21, ідентифікаційний номер DIG: CZ63078333) на залучення кредиту в іноземній валюті на загальну суму 24 755 733 Євро (Реєстраційне свідоцтво НБУ №1 від 16.01.2006, встановлена процентна ставка в розмірі 4,68% річних із строком погашення 29 вересня 2015 року).
Згідно додатку №7 від 05.03.2007 розмір процентної ставки збільшено до 4.73% річних.
Згідно Додатку до реєстраційного свідоцтва від 13.11.2009 № 19 строк погашення кредиту - 28.08. 2015 року, процентна ставка до 29.11.2009 становить 3,88%, від 30.11.2009 до 30.05.2011 становить 7% річних, від 31.05.2011 до 28.08.2015 становить 5% річних.
Додатком до реєстраційного свідоцтва від 24.09.2010 № 17 встановлено розмір ставки пені 2% на рік на будь-яку прострочену суму за цим договором, на яку нараховуються відсотки, і 10% на рік на винагороди чи інші суми, на які не нараховуються відсотки до дати сплати.
Додатком до реєстраційного свідоцтва від 10.01.2011 № 1 встановлено розмір процентної ставки до 30.11.2009 становить 3.88%, від 30.11.2009 до 10.01.2011 становить 7% річних, від 10.01.2011 до 30.05.2011 становить 6% річних, від 30.05.2011 до 28.08.2015 становить 5% річних.
Договором про внесення змін № 8 від 14.08.2014 до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005р. внесено зміни щодо Кредитодавця, а саме: «Ceska exportni banka, a.s.» відступає право вимоги до позичальника за Кредитним договором, a «UniCredit Bank Czech Republic and Slovakia, a.s.» (Чеська Республіка. Praha, 4, Zeietavska, 1525/1, PSC 140 92, ідентифікаційний номер: 64948242) приймає таке право вимоги на підставі Договору про відступлення права вимоги від 13.08.2014. Зміни до договору зареєстровані в Управлінні НБУ в Рівненській області 18.08.2014 № 7. Згідно договору уступки від 13.08.2014 «Ceska .exportni banka, a.s.» уступає право вимоги на загальну суму 20767461,82 євро, що складається з основної суми боргу, яка станом на 31.07.2014 складає 19120518,94 євро, відсотків у розмірі 1136608,64 євро, пені у розмірі 439367,02 євро, заборгованості відповідно до п. 11.4 Кредитного договору у розмірі 68010,67 євро, пені за прострочення погашення заборгованості за п. 11.4 Кредитного договору у розмірі 2956,55 євро «UniCredit Bank Czech Republic and Slovakia, a.s.» за винагороду в розмірі 4900000 євро, включаючи права за Договорами про забезпечення виконання зобов`язань, а також будь-які права передбачені даним Договором.
Договором про внесення змін № 9 від 14.08.2014 до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 внесено зміни щодо Кредитодавця, а саме: Кредитодавцем стає Компанія з обмеженою відповідальністю «Tsiripita Limited» (Кіпр, Chrysorogiatissis & Kolokotroni 3040, Limassol, Cypus), зареєстрована y реєстрі компаній («Кредитодавець»), з наступними реквізитами банківського рахунку: рахунок № НОМЕР_1 у «UniCredit Bank Czech Republic and Slovakia, a.s.». Зміни до договору зареєстровані в Управлінні НБУ в Рівненській області 19.08.2014 № 8. Згідно договору уступки від 14.08.2014 «UniCredit Bank Czech Republic and Slovakia, a.s.» уступає право вимоги на загальну суму 20767461,82 євро, що складається з основної суми боргу, яка станом на 31.07.2014 складає 19120518,94 євро, відсотків у розмірі 1136608,64 євро, пені у розмірі 439367,02 євро, заборгованості відповідно до п. 11.4 Кредитного договору у розмірі 68010,67 євро, пені за прострочення погашення заборгованості за п. 11.4 Кредитного договору у розмірі 2956,55 євро «Tsiripita Limited» за винагороду в розмірі 4900000 Євро.
Пунктом 2.6. Договору про внесення змін № 9 від 14.08.2014 визначено, що усі спори, які б могли б виникнути на підставі цього договору про внесення змін, або в зв`язку з ним будуть вирішуватися в Арбітражному суді при Економічній палаті Чеської республіки і Аграрній палаті Чеської Республіки у відповідності до його регламенту трьома арбітрами призначеними відповідно до цього регламенту. Місце арбітражу Прага, мова провадження англійська.
Договором про внесення змін № 10 від 22.08.2014 до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 внесено зміни щодо погашення кредиту та сплати відсотків, а саме: кредит повинний бути погашений відповідно до графіку погашення: 18.09.2014 - 4000000,00 євро та 28.08.2015 - 15120518,94 євро; відсотки за непогашену суму Кредиту повинні сплачуватися в остаточну дату погашення кредиту. Договір набирає чинності з моменту його підписання Сторонами.
Договором про внесення змін № 11 від 15.06.2015 до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 (зареєстровано в Національному банку України 01.07.2015 за № 93-05/14-022/1546) внесено зміни до:
ст. 5.1 «з метою періодичного нарахування відсотків та їх сплати позичальником кожен відсотковий період складає 1 місяць;
ст. 5.2 «до моменту сплати позичальником усієї сплати заборгованості за Кредитним договором із 01.07.2015 року розмір відсоткової ставки становить за кожен відсотковий період становить 3% річних;
п. 9.1 «кредит, наданий позичальнику, повинен бути погашений відповідно до графіку погашення згідно з Додатком 1.
1.5 Сторонами домовлено, що відсотки сплачуються позичальником у восьмий день кожного відсоткового періоду за попередній відсотковий період. Відсотки за останній місяць користування сплачуються в остаточну дату погашення відповідно до графіка.
1.6 Сторонами домовлено, що відсотки на непогашену суму кредиту, що нараховані до 30.06.2015 включно, повинні сплачуватись Позичальником в Остаточну дату погашення відповідно до графіка погашання.
Сплата відсотків на непогашену суму Кредиту, що нараховані з 01.07.2015 по 31,07,2015 повинні сплачуватись позичальником 08.09.2015.
1.7 Визначення «Остаточна дата погашення» зазначена в п.1.1 Кредитного договору викласти в наступній редакції: «Остаточна дата погашення» означає 31 грудня 2020 року.
1.8 Розмір виплат за користування кредитом з урахуванням комісій, неустойки та інших установлених договором платежів, у тому числі тих, що є санкціями, не може перевищувати розмір виплат за максимальною процентною ставкою, встановленою Національним банком України на момент реєстрації Кредитного договору.
1.9 Сторонами домовлено продовжити с трок дії договору до 31.12.2020 року.
2.1 Даний договір про внесення змін набирає чинності з моменту реєстрації Національним банком України.
Договором про внесення змін № 12 від 06.07.2015 року до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 року, змінено пункт 20.2. Кредитного договору та викладено в новій редакції:
«20.2. Даний Кредитний договір та Договори про внесення змін (доповнень) до нього, регулюються та тлумачаться у відповідності до законодавства Чеської Республіки.».
Договором про внесення змін № 12 від 06.07.2015 року до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 року, змінено пункт 20.3. Кредитного договору та викладено в новій редакції:
«20.3. Усі спори, які могли б виникнути на підставі даного Кредитного договору та Договорів про внесення змін (доповнень) до нього, або у зв`язку з ними, будуть вирішуватись в Арбітражному суді при Економічній Палаті Чеської Республіки і Аграрній Палаті Чеської Республіки у відповідності до його Регламенту трьома арбітрами, призначеними відповідно до цього Регламенту. Місце арбітражу - Прага, мова провадження - англійська.».
Крім того, договором про внесення змін № 12 від 06.07.2015 року до Кредитного договору №  20915 від 14.12.2005 року, доповнено Кредитний договір пунктом 20.11.:
«20.11. Сторонами домовлено збільшити строк позовної давності до 10 (десяти) років, який відраховується від дати коли право могло бути реалізовано вперше, та застосовуватиметься до взаємовідносин між Позичальником та Кредитодавцем за даним Кредитним договором та Договорами про внесення змін (доповнень) до нього, на весь період їх дії.».
Згідно п. 4 Договору про внесення змін № 12 від 06.07.2015 року до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 року передбачено, що даний Договір про внесення змін набирає чинності з дати його підписання Сторонами (а.с. 104-105).
Крім того, судом встановлено, що станом на 15.06.2015 сума заборгованості по кредитному договору № 20915 від 14.12.2005р. становила 15600159,64 євро.
Станом на 01.01.2018 сума заборгованості по кредитному договору № 20915 від 14.12.2005, не змінилася та становила 15 600 159,64 євро.
Відповідно до графіка погашення заборгованості за кредитом, основна сума заборгованості погашається в період з 01.07.2020 по 31.12.2020.
За період з 15.06.2015 по 30.06.2019 нараховані відсотки за кредитом ПрАТ «Рокитнівський скляний завод» не сплачувалися.
Станом на початок перевірки 01.01.2018 сальдо розрахунків по нарахованих відсотках по кредитному договору № 20915 від 14.12.2005 становить К-т рах. 68.4.2 в сумі 3 064 270,14 євро, що складає 102 639 027,59 грн.
Частиною 1 ст. 32 Закону України «Про міжнародне приватне право» передбачено, що, зміст правочину може регулюватися правом, яке обрано сторонами, якщо інше не передбачено законом. 
Згідно ч. 1 ст. 33 Закону України «Про міжнародне приватне право» дійсність правочину, його тлумачення та правові наслідки недійсності правочину визначаються правом, що застосовується до змісту правочину. 
Відповідно до ч. 1 ст. 35 Закону України «Про міжнародне приватне право», визначається правом, яке застосовується для визначення прав та обов`язків учасників відповідних відносин. 
Відповідно до Договору про внесення змін № 12 від 06.07.2015 року до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 року пункт 20.2. Кредитного договору викладено в новій редакції, відповідно до якої даний Кредитний договір та Договори про внесення змін (доповнень) до нього, регулюються та тлумачаться у відповідності до законодавства Чеської Республіки.
Пунктом 1 параграфа 629 Цивільного кодексу Чеської Республіки передбачено, що строк позовної давності становить три роки. 
Згідно пункту 1 параграфа 630 Цивільного кодексу Чеської Республіки, сторони можуть домовитися про більш короткий чи більш довгий строк позовної давності, який відраховується від дати, коли право могло бути реалізовано вперше, даний строк може відрізнятися від передбаченого законом, але його тривалість не може бути менше одного року та більше п`ятнадцяти років.
Договором про внесення змін №12 від 06.07.2015 року до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 року, доповнено Кредитний договір пунктом 20.11, у якому зазначено, що сторонами домовлено збільшити строк позовної давності до 10 (десяти) років, який відраховується від дати коли право могло бути реалізовано вперше, та застосовуватиметься до взаємовідносин між Позичальником та Кредитодавцем за даним Кредитним договором та Договорами про внесення змін (доповнень) до нього, на весь період їх дії. 
Пунктом 9.1 Договору про внесення змін № 11 від 15.06.2015 до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 (зареєстровано в Національному банку України 01.07.2015 за № 93-05/14-022/1546) встановлено, що кредит, наданий позичальнику, повинен бути погашений відповідно до графіку погашення згідно з Додатком 1, а саме з 08.09.2015.
Відтак, згідно умов Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005, строк позовної давності відраховується із 08.09.2015 та складає 10 років, тобто на момент проведення перевірки не закінчився.
Твердження відповідача щодо не врахування умов Договору про внесення змін № 12 від 06.07.2015 року до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 року, оскільки він не зареєстрований у Національному банку відхиляється судом, як безпідставне з огляду на наступне.
Згідно абзацу 4 п. 2.1. глави 2 Положення про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів і надання резидентами позик в іноземній валюті нерезидентам затвердженого Постановою правління Національного банку України № 270 від 17 червня 2004 року (в редакції діючій на момент виникнення спірних правовідносин), зміни, які стосуються сторін зареєстрованого договору, суми, валюти, строку кредиту, розміру процентної ставки, комісій, неустойки, інших установлених цим договором платежів, у тому числі тих, що є санкціями за неналежне виконання договору, що впливають на розмір виплат за користування кредитом, потребують реєстрації в Національному банку відповідних змін до договору в порядку, установленому для реєстрації договору, та з урахуванням вимог пункту 1.13 глави 1 цього розділу.
Оскільки Договором про внесення змін № 12 від 06.07.2015 року до Кредитного договору № 20915 від 14.12.2005 року не передбачено умов щодо сторін договору, суми, валюти, строку кредиту, розміру процентної ставки, комісій, неустойки, інших установлених цим договором платежів, у тому числі тих, що є санкціями за неналежне виконання договору, що впливають на розмір виплат за користування кредитом, то позивач правомірно не здійснив його реєстрацію у Національному банку України, а відповідно, зазначений договір згідно його п. 4 набирає чинності з дати підписання сторонами.
Згідно абзацу «а» пп. 14.1.11 п. 14.1 ст.14 ПК України, безнадійна заборгованість - заборгованість, за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.
Підпунктом 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що безповоротна фінансова допомога – це сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.
Відповідно до п. 5 П(С)БО 15 «Доходи» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників) за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Списання безнадійної кредиторської заборгованості регулюється П(С)БО 11 «Зобов`язання», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, пунктом 5 якого визначено, що якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу іншого доходу звітного періоду.
Згідно з П(С)БО 15 «Дохід», що затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 р. № 290 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 р. за № 860/4153, визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:
- дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг):
- чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
- інші операційні доходи;
- фінансові доходи;
- інші доходи.
Відповідно до п. 15 П(С)БО 15 «Дохід», що затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 р. N 290 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 р. за N 860/4153, доходом визнається сума зобов`язання, яке не підлягає погашенню.
Пунктом 44.2 ст. 44 ПК України передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Пунктом 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів» затверджений наказом Міністерства фінансів України від. 10 серпня 2000 року № 193, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 17 серпня 2000 року за № 515/4736, встановлено, що визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики). Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. При визначенні курсових різниць на дату здійснення господарської операції застосовується валютний курс на початок дня дати здійснення операції. Підприємство може здійснити перерахунок залишків на кінець дня за монетарними статтями в іноземній валюті, за якими протягом дня здійснювались господарські операції із застосуванням валютного курсу, встановленого на кінець цього дня.
Таким чином, нараховані відсотки за кредитом, термін сплати яких визначений графіком з 08.09.2015 по 08.06.2016 в сумі 13 644 454,33 грн. (436800 євро) строк позовної давності по яких не закінчився не є безповоротною фінансовою допомогою, яка підлягала віднесенню до інших доходів та повинна приймати участь в нарахуванні курсових різниць. Отже курсові різниці в сумі 149039,67 грн. правомірно віднесені позивачем до витрат.
Підпунктом 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, встановлено, що об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Кодексу.
За таких обставин, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскільки судом встановлено протиправність висновків контролюючого органу щодо безповоротної фінансової допомоги позивача на суму 13644454,33 грн., то ПрАТ «Рокитнівський скляний завод» правомірно здійснено зменшення фінансового результату до оподаткування, на вказану суму, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
Відтак, оцінюючи в сукупності вищевикладене, враховуючи не підтвердження в судовому засіданні обставин, якими податковий орган обґрунтував свої твердження про порушення позивачем вимог пп. «а» пп. 14.1.11, пп. 14.1.257, п. 14 ст. 14, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п. 15 П(С)БО 15 «Дохід», що затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 р. № 290 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 р. за № 860/4153, п. 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306, п. 8 П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10 серпня 2000 року N 193, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 17 серпня 2000 р. за N 515/4736, а відтак й покладених в основу прийнятого податкового повідомлення-рішення щодо зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І півріччя 2019 року у розмірі 13793494,00 грн., заявлений позивачем позов є правомірним, через що на думку колегії суддів підлягає до задоволення в цій частині.
Щодо позовних вимог у частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0000793305 від 12.12.2019, апеляційний суд зазначає наступне, а саме.
Відповідно до висновків Акту перевірки № 352/17-00-05-01/00293462 від 19.11.2019 року контролюючим органом встановлено порушення позивачем пп. 14.1.180, пп.14.1.156, пп. 14.1.175 п. 14.1 ст. 14, п. 31.1 ст. 31, п. 54.2 ст. 54, абзацу 2 п. 57.1 ст. 57, п. 87.9 ст. 87, пп. 162.1.3 п. 162.1 ст. 162, пп. 168.1.1, пп. 168.1.2. пп. 168.1.4, пп.168.1.6 п. 168.1 ст. 168, п. 171.1 ст. 171 та п. ”а” п. 176.2 ст. 176 ПК України, за якими встановлено:
несплата (неперерахування) до бюджету податковим агентом - ПРАТ «Рокитнівський скляний завод» сум належного до сплати податку на доходи фізичних осіб після настання граничних термінів сплати податку до бюджету, передбачених п. 168.1. ст. 168 Податкового кодексу України, у випадках коли виплата доходу на користь платників податку передувала сплаті податку на доходи фізичних осіб (див. Реєстр №1);
неподання податковим агентом ПрАТ «Рокитнівський скляний завод» платіжних доручень для перерахування належного до сплати податку на доходи фізичних осіб за граничними термінами сплати податку до бюджету, передбаченими пунктом 168.1 статті 168 ПК України за період з 01.01.2018 по 30.06.2019 на загальну суму 79735,95 грн. (Реєстр №1 до акту перевірки), а саме: 18.05.2018 в сумі 17791,93 грн., 18.05.2018 в сумі 6002,19 грн., 21.05.2018 в сумі 1444,02 грн., 22.05.2018 в сумі 3065,49 грн., 24.05.2018 в сумі 1739,64 грн., 25.05.2018 в сумі 8519,19 грн., 25.05.2018 в сумі 3087,29 грн., 30.05.2018 в сумі 13792,53 грн., 31.05.2018 в сумі 3204,69 грн., 01.06.2018 в сумі 4638,94 грн., 04.06.2018 в сумі 3311,61 грн., 05.06.2018 в сумі 1877,45 грн., 06.06.2018 в сумі 2413,61 грн., 14.06.2018 в сумі 6767,99 грн., 15.06.2018 в сумі 545,77 грн., 18.06.2018 в сумі 1533,61 грн.
12.12.2019  на підставі висновків Акту перевірки № 352/17-00-05-01/00293462 від 19.11.2019 року винесене податкове повідомлення-рішення № 0000793305.
Зазначеним податковим повідомленням-рішенням визначено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені: сума грошового зобов`язання за штрафними санкціями 59801,96 грн., сума пені - 294,60 грн. на загальну суму 60906,56 грн.
Станом на 01.01.2018 кредитове сальдо з податку на доходи фізичних осіб ПрАТ "Рокитнівський скляний завод" становить 380316,15 грн., утриманий податок на доходи фізичних осіб за перевіряємий період в сумі 9726274,74 грн., перераховано податку на доходи фізичних осіб в сумі 9933750,98 грн.
Станом на 01.07.2019 кредитове сальдо з податку на доходи фізичних осіб ПрАТ "Рокитнівський скляний завод" становить 172839,91 грн., термін сплати якого не настав.
Згідно, реєстру платіжних документів на виплату заробітної плати за період з 01.01.2018 по 30.06.2019, контролюючим органом встановлено неподання податковим агентом ПрАТ «Рокитнівський скляний завод» платіжних доручень для перерахування належного до сплати податку на доходи фізичних осіб за граничними термінами сплати податку до бюджету, за період з 01.01.2018 по 30.06.2019 на загальну суму 79735,95 грн.
Згідно розрахунку штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб ПрАТ "Рокитнівський скляний завод" за період з 18.05.2018 по 18.06.2018, за несвоєчасне перерахування до бюджету ПДФО підприємству нарахована штрафна санкція за ст. 127 ПК України у розмірі 75 % та нарахована пеня у сумі 294,60 грн.
Відтак, позивача притягнуто до відповідальності в порядку статті 127 ПК України за порушення граничних термінів сплати податку на доходи фізичних осіб із нарахованої та виплаченої заробітної плати.
Згідно п. 15.1. ст. 15 ПК України (у редакції на момент виникнення спірних правовідносин) платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Відповідно до п. 38.2. ст. 38 ПК України сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку.
Пунктом 54.2 ст. 54 ПК України передбачено, що грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.
Відповідно до п. 57.1. ст. 57 ПК України податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.
Згідно з пп. 14.1.180. п. 14.1. ст. 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Пунктом 176.2. статті 176 ПК України врегульовано, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані, зокрема, своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
Відповідно до пп. 163.1.2. п. 163.1. ст. 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Згідно з пп. 164.1.2. п. 164.1. ст. 164 ПК України загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.
Відповідно до пп. 164.2.1. п. 164.2. ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).
Згідно п.п. 168.1.1. п. 168.1. ст. 168 ПК України передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Відповідно до пп. 168.1.2. п. 168.1. ст. 168 ПК України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
Згідно пп. 168.1.5. п. 168.1. ст. 168 ПК України, якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.
Згідно пп. 168.4.7. п. 168.4. ст. 168 ПК України відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.
Відповідно до п. 126.1. ст. 126 ПК України, у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу.
Згідно з п. 127.1. ст. 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, -
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Зважаючи на вимоги вищенаведених норм, є правові підстави для висновку, що стаття 127 ПК України встановлює відповідальність за порушення правил нарахування та сплати податків у джерела виплати. Згідно цієї статті, підставою відповідальності є ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.
Дане правопорушення може бути вчинено шляхом бездіяльності та полягати в ненарахуванні, неутриманні та/або несплаті податкового зобов`язання. Крім того, додатково встановлено умови вчинення такого правопорушення: до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.
Положення статті 127 ПК України встановлюють міру відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 Податкового кодексу України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Положення статті 126 Податкового кодексу України застосовується у випадку, коли має місце факт сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання, але несвоєчасно, тобто з порушенням строків. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом України в постанові від 22.03.2016 у справі № 813/6774/13-а. та Верховним Судом в постанові від 12.09.2019 у справі № 806/1537/16.
Відтак, якщо платник податку при виплаті вже нарахованої заробітної не здійснив одночасно з такою виплатою перерахування податку до бюджету, то в такому випадку підлягає застосуванню штраф в порядку статті 127 ПК України і розмір такого штрафу залежить кількості разів допущених таких порушень.
У разі невиплати платником податку вже нарахованої заробітної плати, а також не перерахування з такої заробітної плати до бюджету податку у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду, підлягає застосуванню санкція передбачена статтею 126 ПК України, розмір якої прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Згідно пп. 129.1.1. п. 129.1. ст. 129 ПК України нарахування пені розпочинається, при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

Відповідно до 129.4 ст. 129 ПК України передбачено, що  на суми грошового зобов`язання, визначеного підпунктами 129.1.1 та 129.1.2 пункту 129.1 цієї статті (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені), та в інших випадках визначення пені відповідно до вимог цього Кодексу, коли її розмір не встановлений, нараховується пеня за кожний календарний день прострочення сплати грошового зобов`язання, включаючи день погашення, з розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день.
Судовою колегією апеляційного суду встановлено, що бездіяльність позивача у формі несплати податковим агентом ПрАТ «Рокитнівський скляний завод» до бюджету податку на доходи фізичних осіб одночасно при виплаті нарахованої заробітної плати 18.05.2018 в сумі 17791,93 грн., 18.05.2018 в сумі 6002,19 грн., 24.05.2018 в сумі 1739,64 грн., 25.05.2018 в сумі 5708,19 грн., 25.05.2018 в сумі 3087,29 грн., 30.05.2018 в сумі 230,57 грн., 01.06.2018 в сумі 1947,94 грн., 04.06.2018 в сумі 296,61 грн., 06.06.2018 в сумі 2413,61 грн., 14.06.2018 в сумі 6767,99 грн., 18.06.2018 в сумі 1533,61 грн. Доказів, що спростовують висновки акту перевірки позивачем суду не надано.
Таким чином, апеляційний суд погоджується з висновками контролюючого органу, який не спростований доводами адміністративного позову, про те, що спірне податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафу в порядку пункту 127.1 статті 127 ПК України на суму 35639,69 грн. та пені 210,76 грн. є таким, що ґрунтується на нормах закону.
В частині висновків контролюючого органу щодо несплати податковим агентом ПрАТ «Рокитнівський скляний завод» до бюджету податку на доходи фізичних осіб одночасно при виплаті нарахованої заробітної плати 21.05.2018 в сумі 1444,02 грн., 22.05.2018 в сумі 3065,49 грн., 25.05.2018 в сумі 2811,00 грн., 30.05.2018 в сумі 13561,96 грн., 31.05.2018 в сумі 3204,69 грн., 01.06.2018 в сумі 2691,00 грн., 04.06.2018 в сумі 3015,00 грн., 05.06.2018 в сумі 1877,45 грн.,  15.06.2018 в сумі 545,77 грн., то слід зазначити наступне, а саме.
Якщо на момент виявлення порушення контролюючим органом, незалежно від періоду, який охоплено перевіркою, самостійно визначена сума податку за вказаний період сплачена в повному обсязі, то такі обставини фактично свідчать не про несплату податку, а про його несвоєчасну сплату, відповідальність за що передбачена положеннями статті 126 ПК України.
У випадках, коли ПДФО були сплачені до бюджету, хоча і з запізненням, то до податкового агента потрібно застосовувати штрафну санкцію за ст.126 ПК України, а не за ст.127 ПК України, а ні в акті перевірки, а ні у відзиві на позовну заяву немає відомостей, чи доказів того, що позивачем було виплачено дохід за вказані періоди, а ПДФО протягом граничних строків з нього не було нараховано, утримано чи перераховано до бюджету.
Апеляційний суд не може погодитися із зауваженнями відповідача щодо правомірності застосування штрафних санкцій, у зв`язку із зарахуванням сплачених поточних платежів у рахунок погашення податкового боргу, оскільки згідно з правовою позицією Верховного Суду, викладеній у постанові від 23.05.2019 року у справі №806/2699/16 (№К/9901/39731/18), вбачається, що у випадку, коли податок було перераховано до бюджету із одночасною виплатою доходу, а податковий орган, в силу приписів ч. 87.9 ПК України розподілив такий податок у борг минулих періодів, то штрафна санкція за ст. 127 ПК України не застосовується, оскільки податковий агент фактично вчинив дію, що передбачена законодавством, а перерозподіл податку в рахунок боргу минулих періодів виник без його вини, він не може перебирати на себе повноваження суб`єкта владних повноважень і самостійно розраховувати штрафну санкцію відповідно до ст. 126 ПК України. Такі дії суду суперечили б принципу розподілу гілок влади, що передбачений Конституцією України.
Згідно ст. 14 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, ратифікованої Законом № 475/97-ВР від 17.07.97 користування правами та свободами, визнаними в цій Конвенції, має бути забезпечене без дискримінації за будь-якою ознакою - статі, раси, кольору шкіри, мови, релігії, політичних чи інших переконань, національного чи соціального походження, належності до національних меншин, майнового стану, народження, або за іншою ознакою.

Статтею 1 Першого протоколу названої Конвенції передбачено, що кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Відтак, накладання підвищеної штрафної санкції на податкового агента, який перерахував повністю суми податку на доходи фізичних осіб, у тому самому розмірі, що й на особу яка взагалі не перерахувала податки до бюджету, і в той же час надання можливості платникам інших податків (податку на прибуток, податку на додану вартість) сплачувати податки із запізненням, лише зі сплатою штрафу на рівні 3%-5% є прямими ознаками дискримінації.

Разом з тим, відповідач у даній частині діяв у законний спосіб, коли застосовував до позивача штрафну санкцію за ст.127 ПК України.

Таким чином, встановлена судом невідповідність оскарженого податкового повідомлення-рішення вимогам чинного податкового законодавства дає підстави для висновку про його протиправність у відповідній частині збільшення грошового зобов`язання за штрафними (фінансовими) санкціями відповідно до ст. 127 ПК України та нарахування пені.

А саме податкове повідомлення-рішення № 0000793305 від 12.12.2019 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податків і зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені в сумі 24246,11 грн., у т.ч.: застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 24162,27  грн. та нарахування пені у розмірі 83,84 грн. до позивача є протиправним та підлягає скасуванню. 

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для часткового задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 243 ч. 3, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-

                                                  ПОСТАНОВИЛА:                    

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23.11.2020 року у справі №460/2201/20 – без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття.
На Постанову протягом тридцяти днів з моменту набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 31.03.2021