ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 лютого 2021 р.	Справа № 520/4287/2020	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Кононенко З.О.,
Суддів: Калиновського В.А. ,  Макаренко Я.М. ,
за участю секретаря судового засідання Цибуковської А.П.
представник позивача Філатов П.А.
представник відповідача Бирка Ю.В.
представник відповідача Лебедєв Є.С.
представник відповідача Міняйло А.О. 
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 16.09.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Тітов О.М., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 25.09.20 року по справі № 520/4287/2020
          за позовом   Товариства з обмеженою відповідальністю "Грід Дінамікс Україна"  
          до    Головного управління ДПС у Харківській області                 
          про скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Грід Дінамікс Україна", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому з урахуванням збільшення позовних вимог просив суд: скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Харківській області №00001620502, №00001630502, №00001640502, №00001650502 від 12.12.2019 та № 00001020502 від 12.03.2020 року.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що при проведенні перевірки контролюючим органом та при оформленні її результатів мало місце не дотримання вимог податкового законодавства, висновки акту перевірки є неправомірними, а оскаржувальні податкові повідомлення-рішення №00001620502, №00001630502, №00001640502, №00001650502 від 12.12.2019 та № 00001020502 від 12.03.2020 року прийняті  з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для їх скасування.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 16.09.2020 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА" до  Головного управління ДПС у Харківській області    про скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.
Скасовано податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Харківській області №00001620502, №00001630502, №00001640502, №00001650502 від 12.12.2019 та № 00001020502 від 12.03.2020 року.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.
Так, відповідач в апеляційній скарзі зазначає, що в актах прийому-передачі послуг від ТОВ «ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА» на адресу Grid Dynamics International, Inc зазначено передачу лише послуг з розробки програмного забезпечення та програмної продукції.
Зважаючи на наведене, неможливо підтвердити економічну доцільність замовлення у фізичних осіб-підприємців «супутніх послуг» та підтвердити їх використання у господарській діяльності підприємства з метою отримання доходів, а також визначити період виникнення доходів за отриманими «супутніми послугами».
Крім того, позивачем до перевірки не надано документального підтвердження подальшої реалізації супутніх послуг, отриманих від фізичних осіб-підприємців згідно з актами прийому-передачі послуг.
Відповідач зазначає, що під час проведення перевірки «технічні завдання» до договору про розробку програмного забезпечення та надання послуг №КНО-15-01 укладеного між TОB «ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА» та Grid Dynamics International, Inc. перевіряючим надані не були. Про це свідчить запит від 15.10.2019 року, в якому зазначено, що Технічне завдання є виключно прогнозним технічним документом і не мають статусу первинного документу, що підтверджує здійснення господарських операцій з точки зору Закону «Про бухгалтерський облік і звітність в Україні». Натомість під час судового розгляду позивач посилався на ці документи як на єдині, основні первинні документи, що підтверджують факт наданння послуг.
Відповідач вважає, що ТОВ «ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА» отримано від фізичних осіб- підприємців послуги по розробці програмного забезпечення, сформовано витрати, доходи за якими протягом періоду, що перевіряється, не отримано, чим порушено вимоги п,7 ЩСІБО 16 «Витрати», затверджених наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, згідно з яким витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Крім того, за відсутності документів, які би свідчили про отримання доходів від надання супутніх послуг по проектам Macy’s, Kohls, JCPenny, отриманих від фізичних осіб-підприємців, неможливо підтвердити правомірність формування витрат у сумі 36 442 998 гривень. До того ж, відповідно до даних бухгалтерського обліку, такі доходи і підприємством навіть не визначались, що не дає підстави в такому випадку формувати витрати.
Відповідач наголошує, що згідно зі штатним розписом на підприємстві працювало не більше 4 ociб які фізично не могли займати досить значну територію орендованих приміщень там використовувати великий обсяг техніки. Натомість, у періоді, що підлягав перевірці працювали фізичні особи-пітппиємці, згідно з договорами про розробку програмного забезпечення та надання послуг. 
Враховуючи суттєві умови укладених договорів, кількість орендованім приміщень та одиниць електронно-обчислювальної техніки, що перебуває на балансі підприємства, та приймаючи до уваги отримані пояснення у листі підприємства контролюючим органом встановлено, що орендовані офісні приміщення, послуги комплексного обслуговування приміщень та основні засоби використовували» безпосередньо одразу ж фізичними особами - підприємцями для виконання умов договорів про розробку програмного забезпечення та надання послуг.
Відповідач зазначає, що загальна сума надання таких послуг за жовтень-грудень 2016 року склала 1 501 313 грн, тобто у грудні 2016 року ТОВ «ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА» перевищило передбачений ст. 181 ПКУ обсяг операцій, що підлягають оподаткуванню ПДВ. Отже, з січня 2017 року підприємство позивача повинно було зареєструватись платником ПДВ.
Так, п. 183.10. ст. 183 ПКУ передбачено, що будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.
Таким чином, на думку відповідача, ТОВ «ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА» підлягало реєстрації як платник податку на додану вартість з 01.01.2017, оскільки загальна сума від здійснення операцій з постачання за жовтень-грудень 2016 року сукупно перевищує 1 000 000 гривень.
Відповідач вважає, що оскільки фізичні особи - підприємці фактично отримували вище перелічені послуги безоплатно, та той факт, що фізичні особи - підприємці не є платниками податку на прибуток, ТОВ «ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА» занижено податкові різниці, які збільшують фінансовий результат на суму безоплатно наданих послуг у загальному розмірі 7876816 грн. 
Позивач надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу позивача в якому зазначає, що відповідачем було проігноровано технічні завдання, складені в межах виконання позивачем послуг для Grid Dynamics International, Ink, та які містили в п.п. 1. 2 як змістовну наповненість так і структуру замовлених послуг. Як вбачається з даних документів, по-перше, проекти (проектні кластери) Macy's, Kohls та JCPenny складались з дочірніх проектів GridDynamics, АБО, Mercy's Mobile, Cardpool, Bench Grid Dynamics, Reach Analytics, CTO, Tonomi R&D, SVB, iCrossing, TonomiEngineering, GMSCore, Integral Ad Science, Tonomi. По-друге, комплекс послуг з розробки програмного забезпечення включає в себе (як невід`ємні складові) проектування, впровадження, налаштування, тестування, адміністрування, підтримку програмного забезпечення. Наявність вказаних тлумачень виключала необхідність детального розкриття змісту послуг в актах прийому-передачі.
Приймаючи до уваги зміст технічних завдань, вбачається неможливим надання послуг з розробки програмного забезпечення без виконання в рамках цього його складових - впровадження, підтримки, тестування, адміністрування, обробки даних, побудови аналітичних звітів тощо, та є неможливим виконання проектних кластерів (Macy's, Kohls та JCPenny) без отримання їх дочірніх проектів (GridDynamics, АБО, Mercy’s Mobile, Cardpool, Bench Grid Dynamics, Reach Analytics, CTO, Tonomi R&D, SVB, iCrossing, TonomiEngineering, GMSCore, Integral Ad Science, Tonomi). Взаємопов`язаність перелічених послуг підтверджена документально та обґрунтовує законність віднесення до складу витрат 72691659,00 грн. при очевидному отриманні доходів від подальшого руху активів.
Позивач зазначає, що посилання відповідача на відсутність необхідних документів, зокрема, технічних завдань, не відповідають дійсності. Так, в акті перевірки міститься посилання на три запити про надання завірених копій документів від 15 та 17 жовтня 2019 року, що при формальному згадуванні в тексті норми п. 85.4 ст. 84 ПКУ, жодним чином не містили обґрунтування, які саме з запитуваних документів свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, порушення вимог законодавства, та яких саме податків і якого законодавства. Отже, у позивача не виникло імперативного обов`язку надавати копії документів, які, доречи, складають комерційну таємницю не лише самого позивача, але й Grid Dynamics International, Ink.
Позивач вважає, що відповідачем не прийнято до уваги той факт, що засобами надання субпідрядниками послуг позивачу є їх власні інтелектуальні ресурси та програмне забезпечення, які не мають прив`язки до певної техніки чи приміщень. В той же час, програмно-апаратні комплекси позивача є лише платформою для демонстрації результатів наданих послуг з метою їх приймання чи коригування недоліків. Отже, використання приміщень і комп`ютерної техніки слугує лише потребам позивача у отриманні якісних послуг у необхідні йому порядку, спосіб та формі.
На думку позивача, з викладених підстав вбачається безпідставність висновку щодо перевищення позивачем суми, за досягненням якої виникає обов`язок реєстрації платником ПДВ, та, як наслідок, - необґрунтованість висновку щодо неподання декларацій з ПДВ та відсутності реєстрації в ЄРПН податкових накладних на суму 1575362,00 грн., за що застосовані штрафи у розмірах 787681,00 грн. (двічі) і 2040,00 грн.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представники відповідача підтримали апеляційну скаргу, просили задовольнити її, посилаючись на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційній скарзі.
Представник позивача, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Головним управління ДПС у Харківській області було проведено планову виїзну перевірку ТОВ "ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА" (39020475) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2016 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.07.2016 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування  - за період з 01.07.2016 по 31.12.2017, іншого законодавства за вказаний період.
За результатами перевірки відповідачем складений акт № 599/20-40-05-02-08/39020475 від 31.10.2019, яким встановлено порушення ТОВ "ГРІД ДІНАМІКС, а саме:
1. п.п.134.1.1 п.134.1 ст134, п.п.140.5.10 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 14502326 грн., у тому числі:
за 3 квартал 2016 р. на суму 956435 грн; 
за 4 квартал 2016 р. на суму 1083203 грн; 
за 1 квартал 2017 р. на суму 3676859 грн;
за 2 квартал 2017 р. на суму 2911373 грн;
за 3 квартал 2017 р. на суму 2727325 грн;
за 4 квартал 2017 р. на суму 3147131 грн; 
2. п.п. "в" п.п.14.1.185, п.п.14.1.203 п.14.1 ст.14, п.181.1 ст.181, п.183.1 п.183.2 п.183.10 ст.183, п.185.1 ст185, пп. "б" п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 1575362, грн.. у т.ч:
за січень 2017 р. на суму 79955 грн;
за лютий 2017 р. на суму 73668 грн;
за березень 2017 р. на суму 127744 грн;
за квітень 2017 р. на суму 87410 грн;
за травень 2017 р. на суму 93205 грн;
за липень 2017 р. на суму 99698 грн;
за серпень 2017 р. на суму 162734 грн;
за вересень 2017 р. на суму 164111 грн;
за жовтень 2017 р. на суму 142887 грн;
за листопад 2017 р. на суму 208616 грн;
за грудень 2017 р. на суму 208890 грн;
3.п.120.1 ст.120 Податкового кодексу України в результаті чого не подано податкові декларації з податку на додану вартість за податкові (звітні) періоди: січень - грудень 2017 року;
4. п.201.10 ст.201, п.120 1.1, п.120 1.2 ст.120 1 Податкового кодексу України (відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН та порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН) на загальну суму ПДВ 1575362 грн. (т.1, а.с.8-76).
На підставі акту перевірки № 599/20-40-05-02-08/39020475 від 31.10.2019 відповідачем були винесенні податкові повідомлення - рішення:
- №  00001620502 від 12.12.2019 року (збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 18127907,50 грн., з яких податок  -14502326,00 грн., штрафна санкція - 3625581,50 грн. );
- № 00001630502 від 12.12.2019 року (збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на суму - 1969202,50 грн.,  з яких податок  - 1575362,00 грн., штрафна санкція - 393840,50);
- № 00001640502 від 12.12.2019 року (застосовано штраф у сумі 787681,00 грн.);
- №00001650502 від 12.12.2019 року ( застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 2040,00 грн.);
-  № 00001020502 від 12.03.2020 року (застосовано штраф у сумі 787681,00 грн.).
Не погоджуючись із вищезазначеним рішенням суб`єкта владних повноважень, позивач звернувся до суду із даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА" правомірні, документально підтверджені, та обґрунтовані, базуються на положеннях чинного податкового законодавства, отже підлягають задоволенню.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з наступних підстав.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з ст. 14.1.181 Податкового кодексу України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим законом.
Відповідно до ст. 14.1.156 Податкового кодексу України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Пунктом 44.2 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно зі ст. 135 Податкового кодексу України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із  статтею 134  цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Суд зазначає, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
В акті перевірки відповідач зазначає,  що відображення отриманих робіт/послуг від ФОП на рахунку 84 з подальшим віднесенням до витрат періоду не відповідає нормам бухгалтерського обліку.
Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.1999 року, рахунки класу 8 призначені для узагальнення інформації про витрати підприємства протягом звітного періоду. Основні вимоги до визнання, складу та оцінки витрат викладені в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 16 «Витрати».
Відповідно до зазначеної Інструкції рахунки класу 9 «Витрати діяльності» ведуться всіма підприємствами з відкриттям за власним рішенням рахунків класу 8 «Витрати за елементами». П. 1.3 внутрішнього Положення про організацію бухгалтерського і податкового обліку, затвердженого наказом керівника позивача № 1-УП від 31.12.2015 року (стор. 16 акту), визначене використання рахунків як класу 9 «Витрати діяльності», так і класу 8 «Витрати за елементами» для узагальнення інформації про витрати підприємства. 
Згідно з Інструкцією рахунок 84 «Інші операційні витрати» призначено для обліку операційних витрат, що не відображаються на інших рахунках класу 8, при цьому, зокрема, до інших операційних витрат включається вартість робіт, послуг сторонніх підприємств. Таким чином, норми Інструкції та внутрішнього положення про бухгалтерський облік спростовують  висновок відповідача стосовно невідповідності законодавчим приписам методики обліку витрат, яка застосовувалася позивачем протягом періоду, що перевірявся.
Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України - для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 розділу 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до п. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
З матеріалів справи вбачається, що відповідно до договору на розробку програмного забезпечення та надання послуг № КНО-15-01 від 01.04.2015 року позивач на замовлення Grid Dynamics International, Inc надавав послуги, тематика, техніко-економічні показники та терміни виконання яких визначались згідно п. 1.3 договору в технічних завданнях № 6 від 15.06.2016 року, № 7 від 15.09.2016 року, № 8 від 15.12.2016 року, № 9 від 15.03.2017 року, № 10 від 15.06.2017 року, № 11 від 15.09.2017 року.
Згідно пунктів 1.1, 1.2, 1.3 технічних завдань передбачалась виконання комплексу робіт/послуг за проектами/проектними кластерами Macys, Kohls, JCPenny, включаючи дочірні проекти GridDynamics, AEO, Mercy`s Mobile, Cardpool, Bench Grid Dynamics, Reach Analytics, CTO, Tonomi R&D, SVB, iCrossing, TonomiEngineering, GMSCore, Integral Ad Science, Tonomi.
Згідно пункту 2 технічних завдань комплекс робіт/послуг з розробки програмного забезпечення за усіма проектами/дочірніми проектами включає в себе наступні процеси (невід`ємні складові): проектування програмного забезпечення, безпосередня розробка програмного забезпечення, провадження програмного забезпечення, налаштування програмного забезпечення, тестування програмного забезпечення, адміністрування програмного забезпечення, підтримка програмного забезпечення.
Наведені пункти технічних завдань кореспондують з пунктом 1.4 договору на розробку програмного забезпечення та надання послуг № КНО-15-01 від 01.04.2015 року, згідно якого до супутніх послуг належать послуги з налаштування розробленого програмного забезпечення, тестування, виявлення та усунення недоліків у програмі, що виникають в процесі її експлуатації, оновлення та/або сервісне обслуговування програмного забезпечення продукції на постійній або періодичній основі.
Факт надання та приймання послуг від позивача замовнику Grid Dynamics International, Inc підтверджується актами прийому-передачі послуг, які міститься в матеріалах справи.
Оплата наданих послуг отримана в повному обсязі, про що свідчать виписки з банківського рахунку позивача.
Для виконання наведених робіт/послуг з розробки програмного забезпечення позивачем залучались ФОП ОСОБА_1 за договором № 18.09/239 від 18.09.2017 року, ФОП ОСОБА_2 за договором № 01.04-8 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_3 за договором № 29.08-160 від 29.08.2016 року, ФОП ОСОБА_4 за договором № 27.02/205 від 27.02.2017 року, ФОП ОСОБА_5 за договором № 09.08-157 від 09.08.2016 року, ФОП ОСОБА_6 за договором № 01.04-24 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_7 за договором № 28.08/236 від 28.08.2017 року, ФОП ОСОБА_8 за договором № 01.06/223 від 01.06.2017 року, ФОП ОСОБА_9 за договором № 01.09-164 від 01.09.2016 року, ФОП ОСОБА_10 за договором № 01.04-62 від 14.04.2015 року, ФОП ОСОБА_11 за договором № 19.06/227 від 19.06.2017 року, ФОП ОСОБА_12 за договором № 17.10-170 від 17.10.2016 року, ФОП ОСОБА_13 за договором № 09.08/233  від 09.08.2017 року, ФОП ОСОБА_14 за договором № 31.08-112 від 31.08.2015 року, ФОП ОСОБА_15 за договором № 01.04-49 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_16 за договором № 16.03-136 від 16.03.2016 року, ФОП ОСОБА_17 за договором № 01.04-12 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_18 за договором № 24.04/218 від 24.04.2017 року, ФОП ОСОБА_19 за договором № 02.10/240 від 02.10.2017 року, ФОП ОСОБА_20 за договором № 01.06-144 від 01.06.2016 року, ФОП ОСОБА_21 за договором № 10.11/181 від 10.11.2016 року, ФОП ОСОБА_22 за договором № 23.01/193 від 23.01.2017 року, ФОП ОСОБА_23 за договором № 01.04-68 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_24 за договором № 01.04-27 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_25 за договором № 02.11-177 від 02.11.2016 року, ФОП ОСОБА_26 за договором № 01.04-28 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_27 за договором № 06.02/201 від 06.02.2017 року, ФОП ОСОБА_28 за договором № 04.07-150 від 04.07.2016 року, ФОП ОСОБА_29 за договором № 16.12-125 від 16.12.2015 року, ФОП ОСОБА_30 за договором № 19.07-153 від 19.07.2016 року, ФОП ОСОБА_31 за договором № 01.11-178 від 01.11.2016 року, ФОП ОСОБА_32 за договором № 20.10№ -№ 115 від 20.10.2015 року, ФОП ОСОБА_33 за договором № 22.12-192 від 22.12.2016 року, ФОП ОСОБА_34 за договором № 13.06-145 від 13.06.2016 року, ФОП ОСОБА_35 за договором № 06.02/199 від 06.02.2017 року, ФОП ОСОБА_36 за договором № 30.10/245 від 30.10.2017 року, ФОП ОСОБА_37 за договором № 08.07-148 від 08.07.2016 року, ФОП ОСОБА_38 за договором № 10.07/232 від 18.07.2017 року, ФОП ОСОБА_39 за договором № 03.03-135 від 03.03.2016 року, ФОП ОСОБА_40 за договором № 01.04-65 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_41 за договором № 01.03/206 від 01.03.2017 року, ФОП ОСОБА_42 за договором № 01.04-70 від 01.04.2014 року, ФОП ОСОБА_43 за договором № 01.04-51 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_43 за договором № 01.04-92 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_44 за договором № 12.05-102 від 12.05.2015 року, ФОП ОСОБА_45 за договором № 05.04-138 від 05.04.2016 року, ФОП ОСОБА_46 за договором № 08.04/409 від 23.12.2013 року, ФОП ОСОБА_47 за договором № 16.01/190 від 16.01.2017 року, ФОП ОСОБА_48 за договором № 01.04-100 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_49 за договором № 25.05-104 від 25.05.2015 року, ФОП ОСОБА_50 за договором № 01.04-83 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_51 за договором № 18.12/248 від 18.12.2017 року, ФОП ОСОБА_52 за договором № 01.04-72 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_53 за договором № 12.01/257 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_54 за договором № 16.11/182 від 11.11.2016 року, ФОП ОСОБА_55 за договором № 20.02/210 від 27.02.2017 року, ФОП ОСОБА_56 за договором № 01.04-37 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_57 за договором № 29.08-161 від 29.08.2016 року, ФОП ОСОБА_58 за договором № 05.09-165 від 05.09.2016 року, ФОП ОСОБА_59 за договором № 01.04-69 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_60 за договором № 23.12-23 від 23.12.2013 року, ФОП ОСОБА_61 за договором № 01.04-30 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_62 за договором № 01.04-10 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_63 за договором № 01.04-17 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_64 за договором № 30.01/194 від 30.01.2017 року, ФОП ОСОБА_65 за договором № 01.04-11 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_66 за договором № 07.02-204 від 07.02.2017 року, ФОП ОСОБА_67 за договором № 26.12/188 від 26.12.2016 року, ФОП ОСОБА_68 за договором № 01.04-64 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_69 за договором № 05.04-137 від 05.04.2016 року, ФОП ОСОБА_70 за договором № 13.03/209 від 13.03.2017 року, ФОП ОСОБА_71 за договором № 18.12/250 від 18.12.2017 року, ФОП ОСОБА_72 за договором № 17.07/231 від 17.07.2017 року, ФОП ОСОБА_73 за договором № 01.04-57 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_74 за договором № 01.04-86 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_75 за договором № 06.03/208 від 06.03.2017 року, ФОП ОСОБА_76 за договором № 01.04-78 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_77 за договором № 26.01-132 від 25.01.2016 року, ФОП ОСОБА_78 за договором № 01.04-39 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_79 за договором № 01.04-54 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_80 за договором № 07.05-99 від 07.05.2015 року, ФОП ОСОБА_81 за договором № 03.05/219 від 03.05.2017 року, ФОП ОСОБА_82 за договором № 01.04-46 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_83 за договором № 23.11-120 від 23.11.2015 року, ФОП ОСОБА_84 за договором № 17.10-171 від 10.10.2016 року, ФОП ОСОБА_85 за договором № 26.05-142 від 26.05.2016 року, ФОП ОСОБА_86 за договором № 10.04/215 від 10.04.2017 року, ФОП ОСОБА_87 за договором № 01.04-53 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_88 за договором № 01.04-52 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_89 за договором № 26.06/229 від 26.06.2017 року, ФОП ОСОБА_90 за договором № 22.08-158 від 22.08.2016 року, ФОП ОСОБА_91 за договором № 01.04-22 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_92 за договором № 14.04-7 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_93 за договором № 23.11-121 від 23.11.2015 року, ФОП ОСОБА_94 за договором № 01.04-66 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_95 за договором № 02.11-118 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_96 за договором № 01.04-1 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_97 за договором № 15.12/186 від 15.12.2016 року, ФОП ОСОБА_98 за договором № 01.04-18 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_99 за договором № 23.10/243 від 23.10.2017 року, ФОП ОСОБА_100 за договором № 19.04/216 від 19.04.2017 року, ФОП ОСОБА_101 за договором № 27.04-140 від 27.04.2016 року, ФОП ОСОБА_102 за договором № 02.11-173 від 02.11.2016 року, ФОП ОСОБА_103 за договором № 03.08-146 від 03.08.2016 року, ФОП ОСОБА_104 за договором № 01.04-45 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_105 за договором № 25.12-130 від 25.05.2015 року, ФОП ОСОБА_106 за договором 29.05/222 від 29.05.2017 року, ФОП ОСОБА_107 за договором № 01.04-40 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_108 за договором № 27.03/212 від 27.03.2017 року, ФОП ОСОБА_109 за договором № 01.04-61 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_110 за договором № 19.06/226 від 19.06.2017 року, ФОП ОСОБА_111 за договором № 01.04-63 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_112 за договором № 08.06-103 від 08.06.2015 року, ФОП ОСОБА_113 за договором № 11.01№ -№ 131 від 11.01.2016 року, ФОП ОСОБА_114 за договором № 01.04-50 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_115 за договором № 28.08-109 від 28.08.2015 року, ФОП ОСОБА_116 за договором № 21.11-183 від 21.11.2016 року, ФОП ОСОБА_117 за договором № 01.04-26 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_118 за договором № 16.01/191 від 16.01.2017 року, ФОП ОСОБА_119 за договором № 26.06/228 від 26.06.2017 року, ФОП ОСОБА_120 за договором № 01.04-59 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_121 за договором № 01.06/224 від 01.06.2017 року, ФОП ОСОБА_122 за договором № 19.12/187 від 19.12.2016 року, ФОП ОСОБА_123 за договором № 01.04-94 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_124 за договором № 01.07-131 від 01.07.2014 року, ФОП ОСОБА_125 за договором № 3.12-91 від 23.12.2013 року, ФОП ОСОБА_126 за договором № 07.11/179 від 07.11.2016 року, ФОП ОСОБА_127 за договором № 26.10-117 від 26.10.2015 року, ФОП ОСОБА_128 за договором № 01.04-38 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_129 за договором № 23.11-122 від 23.11.2015 року, ФОП ОСОБА_130 за договором № 01.04-84 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_131 за договором № 01.04.34 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_132 за договором № 01.04-58 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_133 за договором № 29.12-129 від 29.12.2015 року, ФОП ОСОБА_134 за договором № 01.03/207 від 01.03.2017 року, ФОП ОСОБА_135 за договором № 03.04/213 від 03.04.2017 року, ФОП ОСОБА_136 за договором № 01.04-31 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_137 за договором № 01.08№ -156 від 01.08.2016 року, ФОП ОСОБА_138 за договором № 01.04/221 від 01.04.2017 року, ФОП ОСОБА_139 за договором № 10.05-141 від 10.05.2016 року, ФОП ОСОБА_140 за договором № 03.10-166 від 03.10.2016 року, ФОП ОСОБА_141 за договором № 01.04-95 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_142 за договором № 10.07/230 від 10.07.2017 року, ФОП ОСОБА_143 за договором № 22.04-101 від 22.04.2015 року, ФОП ОСОБА_144 за договором № 01.04-85 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_145 за договором № 01.04-2 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_146 за договором № 08.02/197 від 08.02.2017 року, ФОП ОСОБА_147 за договором № 01.04-88 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_148 за договором № 28.08-110 від 28.08.2015 року, ФОП ОСОБА_149 за договором № 18.07-151 від 18.07.2016 року, ФОП ОСОБА_150 за договором № 29.11/184 від 29.11.2016 року, ФОП ОСОБА_151 за договором № 23.11/245 від 23.11.2017 року, ФОП ОСОБА_152 за договором № 30.01-200 від 30.01.2017 року, ФОП ОСОБА_153 за договором № 30.01/195 від 30.01.2017 року, ФОП ОСОБА_154 за договором № 19.10/242 від 19.10.2017 року, ФОП ОСОБА_155 за договором № 01.04-20 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_156 за договором № 01.04-73 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_157 за договором № 01.04-55 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_158 за договором № 29.08-163 від 29.08.2016 року, ФОП ОСОБА_159 за договором № 01.04-14 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_160 за договором № 22.05/220 від 22.05.2017 року, ФОП ОСОБА_161 за договором № 01.04-29 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_162 за договором № 10.04/214 від 10.04.2017 року, ФОП ОСОБА_163 за договором № 22.04-139 від 22.04.2016 року, ФОП ОСОБА_164 за договором № 25.07-155 від 25.07.2016 року, ФОП ОСОБА_165 за договором № 06.02/196 від 06.02.2017 року, ФОП ОСОБА_166 за договором № 01.09/237 від 01.09.2017 року, ФОП ОСОБА_167 за договором № 19.10№ -№ 114 від 19.10.2015 року, ФОП ОСОБА_168 за договором № 02.11-174 від 02.11.2016 року, ФОП ОСОБА_169 за договором № 01.04-35 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_170 за договором № 29.08-162 від 29.08.2016 року, ФОП ОСОБА_171 за договором № 01.04-42 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_172 за договором № 18.12/247 від 18.12.2017 року, ФОП ОСОБА_173 за договором № 01.04-16 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_174 за договором № 26.12/189 від 26.12.2016 року, ФОП ОСОБА_175 за договором № 01.08/234 від 01.08.2017 року, ФОП ОСОБА_176 за договором № 04.12/253 від 04.12.2015 року, ФОП ОСОБА_177 за договором № 07.09-111 від 07.09.2015 року, ФОП ОСОБА_178 за договором № 10.10-168 від 10.10.2016 року, ФОП ОСОБА_179 за договором № 01.04-90 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_180 за договором № 01.04-75 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_181 за договором № 15.04-47 від 15.04.2015 року, ФОП ОСОБА_182 за договором № 01.04-33 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_183 за договором № 01.04-9 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_184 за договором № 01.04-3 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_185 за договором № 11.07-149 від 11.07.2016 року, ФОП ОСОБА_186 за договором № 09.10/241 від 09.10.2017 року, ФОП ОСОБА_187 за договором № 01.04-67 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_188 за договором № 24.10-172 від 24.10.2016 року, ФОП ОСОБА_189 за договором № 29.11/185 від 29.11.2016 року, ФОП ОСОБА_190 за договором № 01.04-89 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_191 за договором № 01.04-89 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_192 за договором № 06.02/198 від 06.02.2017 року, ФОП ОСОБА_193 за договором № 01.07-147 від 01.07.2016 року, ФОП ОСОБА_194 за договором № 06.06/225 від 06.06.2017 року, ФОП ОСОБА_195 за договором № 01.04-21 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_196 за договором № 28.01-105 від 28.01.2014 року, ФОП ОСОБА_197 за договором № 02.11-175 від 02.11.2016 року, ФОП ОСОБА_198 за договором № 01.04-41 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_199 за договором № 01.06-143 від 01.06.2016 року, ФОП ОСОБА_200 за договором № 20.03/211 від 20.03.2017 року, ФОП ОСОБА_201 за договором № 20.10№ -№ 116 від 20.10.2015 року, ФОП ОСОБА_202 за договором № 23.08-159 від 23.08.2016 року, ФОП ОСОБА_203 за договором № 01.04-77 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_204 за договором № 17.06-106 від 17.06.2015 року, ФОП ОСОБА_205 за договором № 02.11-176 від 02.11.2016 року, ФОП ОСОБА_206 за договором           № 29.12-128 від 29.12.2015 року, ФОП ОСОБА_207 за договором № 08.07-107 від 08.07.2015 року, ФОП ОСОБА_208 за договором № 01.04-79 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_209 за договором № 01.04-48 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_210 за договором № 17.10-169 від 17.10.2016 року, ФОП ОСОБА_211 за договором № 07.11/180 від 07.11.2016 року, ФОП ОСОБА_212 за договором № 01.04-19 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_213 за договором № 14.04-25 від 14.04.2015 року, ФОП ОСОБА_214 за договором № 01.03-133 від 01.03.2016 року, ФОП ОСОБА_215 за договором № 22.08/235 від 22.08.2017 року, ФОП ОСОБА_216 за договором № 01.04-87 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_217 за договором № 18.07-152 від 18.07.2016 року, ФОП ОСОБА_218 за договором № 01.04-80 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_219 за договором № 01.04-36 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_220 за договором № 18.12/249 від 18.12.2017 року, ФОП ОСОБА_221 за договором № 17.11-119 від 17.11.2015 року, ФОП ОСОБА_222 за договором № 06.02/202 від 06.02.2017 року, ФОП ОСОБА_223 за договором № 01.04-56 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_224 за договором № 20.07-154 від 20.07.2016 року, ФОП ОСОБА_225 за договором № 03.03-134 від 03.03.2016 року, ФОП ОСОБА_226 за договором № 23.11-123 від 23.11.2015 року, ФОП ОСОБА_227 за договором № 04.10-167 від 04.10.2016 року, ФОП ОСОБА_228 за договором № 12.10-113 від 12.10.2015 року, ФОП ОСОБА_229 за договором № 23.12-44 від 23.12.2013 року, ФОП ОСОБА_230 за договором № 05.09/238 від 05.09.2017 року, ФОП ОСОБА_231 за договором № 01.04-5 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_232 за договором № 01.04-82 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_233 за договором № 23.12-4 від 23.12.2013 року, ФОП ОСОБА_234 за договором № 01.04-76 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_235 за договором № 25.08-108 від 25.08.2015 року, ФОП ОСОБА_236 за договором № 01.04-32 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_237 за договором № 02.12-124 від 02.12.2015 року, ФОП ОСОБА_238 за договором № 16.12-126 від 16.12.2015 року, ФОП ОСОБА_239 за договором № 23.10/244 від 23.10.2017 року, ФОП ОСОБА_240 за договором № 01.04-15 від 01.04.2015 року, ФОП ОСОБА_241 за договором № 8.06-105 від 08.06.2015 року, ФОП ОСОБА_242 за договором № 24.04/217 від 24.04.2017 року.
Факт надання та приймання послуг від фізичних осіб-підприємців позивачу підтверджується актами прийому-передачі послуг, які містяться в матеріалах справи.
Оплата наданих послуг здійснена позивачем в повному обсязі, про що свідчать виписки з банківського рахунку позивача.
Під час розгляду справи представником позивача зазначено, що для впорядкування процесу розробки увесь масив програмного забезпечення розбивається на окремі проектні кластери, проекти, підпроекти, модулі, програми тощо, які носять умовний характер в процесі розробки програмного забезпечення.
Основними критеріями класифікації проектних кластерів/проектів, ідентифікації співвідношень/співпідпорядкованості дочірніх проектів в рамках проектних кластерів є структурна схема програмного забезпечення, тобто схема, що відображає наявність підсистем або інших структурних компонентів розроблюваного програмного забезпечення, а також функціональна схема (схема даних) програмного забезпечення, тобто схема взаємодії компонентів програмного забезпечення з описом інформаційних потоків, складу даних в потоках і зазначенням використовуваних файлів і пристроїв.
Для кожного з трьох основних проектних кластерів (Macys, Kohls, JCPenny) характерні свої, специфічні схеми програмного забезпечення, що розробляється, – як структурні, так і функціональні. При цьому всі дочірні проекти, які включаються до одного і того ж материнського кластеру, характеризуються структурною/функціональною схемою, що є аналогічною відповідним схемам материнського проекту/кластера. 
На основі наведених критеріїв відбувається формування обсягів наданих послуг за конкретними проектами на вході та кінцевими результатами (програмною продукцією) за конкретними проектними кластерами на виході. Зазначене правило чітко визначене замовником у Технічних завданнях.
При цьому, здавання за актами наданих послуг (робіт) замовнику Grid Dynamics International здійснювалось позивачем за проектними кластерами, назви яких відображено в цих актах. В свою чергу, приймання послуг (робіт) від контракторів  (ФОП) здійснювалось за більш дрібними дільницями згідно тих підпроектів, в яких кожен конкретний співвиконавець був заподіяний. Саме з цієї причини, в актах з контракторами зазначались назви підпроектів, які згідно Технічних завдань, входили до складу проектних кластерів.
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» витрати – зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу. 
Відповідно до п.п. 5-6 П(С)БО 16 «Витрати» об`єкт витрат – продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов`язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства, за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Як свідчать дані бухгалтерського обліку позивача за період, що перевірявся, при визнанні витрат за усіма проведеними операціями з придбання послуг контракторів (проектування, тестування, впровадження програмного забезпечення тощо) за усією сукупністю проектів (Macy`s, Kohls, JCPenny, GridDynamics, AEO, Mаcy`s Mobile, Cardpool, Bench Grid Dynamics, Reach Analytics, CTO, Tonomi R&D, SVB, iCrossing, TonomiEngineering, GMSCore, Integral Ad Science, Tonomi) відбувалося одночасне збільшення зобов`язань (Дт 84 Кт 631), що повністю відповідає нормативам, встановленим п. 5-6 П(С)БО 16 «Витрати».
Колегія суддів зазначає, що саме такий бухгалтерський запис (Дт 84 Кт 631) наводять працівники відповідача на стор. 34 акту перевірки, тобто даний факт – щодо обґрунтованого збільшення зобов`язань при визнанні витрат – не заперечується відповідачем.
При цьому усі операції з придбання послуг контракторів за усією сукупністю проектів,  супроводжувались реальним рухом грошових коштів, про що свідчать як показники бухгалтерського обліку (Дт 631 Кт 311) при закритті зобов`язань по нарахованих витратах), так і дані відповідних банківських виписок й платіжних доручень.
Згідно з п.7 П(С)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Усі вхідні послуги контракторів (проектування, тестування, впровадження програмного забезпечення тощо) за усією сукупністю проектів (Macy`s, Kohls, JCPenny, GridDynamics, AEO, Mаcy`s Mobile, Cardpool, Bench Grid Dynamics, Reach Analytics, CTO, Tonomi R&D, SVB, iCrossing, TonomiEngineering, GMSCore, Integral Ad Science, Tonomi) повністю спожиті в межах технологічного процесу позивача при розробці кінцевої програмної продукції, в зв`язку з чим у відповідних періодах позивачем обґрунтовано визнані витрати у розмірах, встановлених в актах приймання-передачі з контракторами ФО-П та в регістрах бухгалтерського обліку.
Згідно з п.п. 1.3, 2.1, 3.3, 3.4 договору № КНО-15-01 підписання акту є підтвердженням того, що роботи (послуги) виконані відповідно до Технічного завдання, що не заперечується відповідачем як в акті перевірки, так і у відзиві на позов. 
Програмна продукція (послуги з розробки програмного забезпечення) у повному обсязі передана замовнику за відповідними актами та у чіткій відповідності з вимогами замовника, встановленими у Технічних завданнях. Крім того, прийнята у власність замовника програмна продукція у повному обсязі сплачена замовником у відповідності до її контрактної вартості, визначеної у Технічних завданнях та відповідних актах. 
Таким чином, на виконання вказаних норм Інструкції та П(С)БО 16 позивачем у бухгалтерському обліку правомірно визнано увесь обсяг витрат, що безпосередньо пов`язані з отриманням доходів від продажу програмної продукції (послуг з розробки програмного забезпечення) за договором № КНО-15-01.
Також, з матеріалів справи вбачається, що ТОВ «ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА» отримувало послуги з суборенди приміщень та послуги з комплексного обслуговування орендованих приміщень у різних містах України на загальну суму 6 896 778,31 гривень. Відповідно до установчих документів позивач зареєстрований за адресою АДРЕСА_1 .
Перевіркою встановлено, що ТОВ «ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА» придбавало послуги з оренди частини приміщення у місті Львів, площею 100,0 кв.м., для розміщення офісу.
В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що оскільки  від оренди приміщень та надання техніки в користування фізичним особам - підприємцям позивачем доходів не задекларовано, то такі послуги були надані безоплатно.
Проте, колегією суддів з матеріалів справи встановлено, що в договорах позивача з контракторами ФО-П чітко зазначено, в межах яких саме процесів і процедур здійснюється використання програмно-апаратних комплексів та приміщень, в яких вони розміщені.
Згідно з п. 4.1.4. договорів до зобов`язань позивача, зокрема віднесено: в процесі виконання робіт здійснювати у присутності виконавця узгодження проміжних результатів виконання робіт, попереднє тестування розробленого програмного забезпечення, технічне консультування виконавця, верифікацію відповідності виконаних робіт чинним технічним/технологічним стандартам та стандартам якості.
При цьому п.4.2.2 договорів передбачає, що контрактор ФО-П зобов`язаний в процесі виконання робіт до моменту їх остаточної здачі замовнику здійснювати на базі програмно-апаратного комплексу замовника узгодження проміжних результатів виконання робіт, налаштування, коригування та попереднє тестування розробленого програмного забезпечення, верифікацію його відповідності чинним технічним/технологічним стандартам та стандартам якості.
З пояснень представника позивача вбачається, що наведені у цих пунктах зобов`язання сторін є зустрічними, при цьому практичне виконання таких зобов`язань передбачає, у будь-якому разі, присутність обох сторін договору в приміщеннях позивача, де розміщені програмно-апаратні комплекси, необхідні для виконання сторонами вказаних операцій.
Факт того, що програмно-апаратні комплекси та приміщення використовуються виключно з метою виконання процесів/процедур, визначених пп. 4.1.4 та пп. 4.2.2 договорів позивача з ФО-П, вказано і в акті перевірки (стор. 51, 53 акту).
В Технічних завданнях GDI чітко встановлена вимога замовника щодо створення програмно-апаратних комплексів, а також вказані всі цільові критерії їх формування та використання (даний список є вичерпним), а саме:
- тестування програмного забезпечення, тобто інтеграційне і системне тестування, в рамках яких тестуються інтерфейси між компонентами, підсистемами або системами, а також інтегрована система в цілому на її відповідність вимогам замовника;
- верифікація програмного забезпечення, в рамках якої встановлюється відповідність проектних рішень, документації і коду нормам і стандартам, прийнятим в країні резидентства замовника;
- перевірка якості послуг з розробки, тобто перевірка виконання вимог до програмного забезпечення (функціональність, надійність, мобільність і т.д.) і загальна оцінка розробки, пошук помилок в програмі з метою їх подальшого виправлення.
- здача-приймання послуг з розробки програмного забезпечення.
З пояснень наданих представником позивача у судовому засіданні вбачається, що з точки зору технологічного процесу при наданні послуг окремий контрактор розробляє свою частину/компонент програмного забезпечення на власному обладнанні. При відносній готовності окремого компонента програмного забезпечення він переноситься контрактором з захищеного зйомного носія на програмно-апаратний комплекс позивача.
Окремий контрактор не може самостійно розміщувати свій компонент програмного забезпечення на сервері «Приватної хмари» GDI виходячи з таких вимог:
- дотримання стандартів інформаційної безпеки при експлуатації термінальних пристроїв програмно-апаратних комплексів і мережевих ресурсів;
- дотримання регламентів попередньої перевірки та інтеграції програмного забезпечення на базі програмно-апаратних комплексів.
Всі корпоративні термінальні пристрої, що включаються до програмно-апаратних комплексів позивача, захищені паролями, жорсткі диски таких пристроїв зашифровані, мережі, канали зв`язку, маршрутні модулі обладнані спеціальною системою захисту відповідно до стандартів, встановлених в США. Те ж стосується програмного забезпечення і мережевих ресурсів: в рамках програмно-апаратних комплексів використовуються виключно програмні продукти, захищені відповідно до протоколів виробника, а всі мережеві ресурси – домени, адреси, хмарні простору, програмні засоби передачі даних захищені паролями доступу з двох- та трирівневою ідентифікацією користувачів.
В цілому в рамках сформованих програмно-апаратних комплексів використовувалися 135-ть ноутбуків різних модифікацій і 46-ть одиниць інших термінальних пристроїв, що становило, відповідно, 0,81 і 0,26 одиниць у розрахунку на одного постачальника послуг. Крім того, в якості єдиного мережевого програмно-апаратного комплексу компанії, використовуваного для зв`язку з сервером «Приватної хмари» GDI, в експлуатації перебувало 32-і одиниці системного програмно-апаратного обладнання – серверні станції, маршрутизатори, комутатори, джерела безперебійного живлення, мережеві системи, системи контролю доступу та безпеки.
При середньорічній чисельності постачальників послуг у кількості 167 осіб загальна орендована офісна площа, яка використовується для розміщення програмно-апаратних комплексів, склала в середньому за рік 772,33 кв. м, корисна площа – 579,25 кв. м, або, відповідно, 4,62 і 3,47 кв. м в розрахунку на одного постачальника послуг.
Як вбачається з матеріалів справи, висновки акту стосуються виключно 2017 року, по якому приведені цифри, сама описова частина акту містить площу орендованих приміщень майже 1350 кв. м – площі за весь перевіряємий період.
Разом з тим, корисною площею орендованих приміщень у 2017 році (в середньому за рік) є саме 579,25 кв. м.
Отже, наведені показники  вказують на той факт, що самі програмно-апаратні комплекси, а також офісні площі для їх розміщення, експлуатувалися не в форматі регулярного використання з прив`язкою до конкретних контракторів, а в режимі гнучкого графіка (з варіативної інтенсивністю) та виключно для виконання процедур, встановлених пп. 4.1.4, пп. 4.2.2 договорів та Технічними завданнями замовника.
Фактична присутність контрактора у приміщеннях позивача під час виконання позивачем процедур перевірки якості, верифікації, інтеграційного та системного тестування розробленого програного забезпечення, здачі-приймання виконаних послуг не генерує будь-яких додаткових економічних вигод для такого контрактора, а пов`язана безпосередньо з виконанням ним договірних зобов`язань, які неможливо виконати в іншій спосіб (в іншому місці/приміщенні) чи використовуючи інші засоби (наприклад, термінальні пристрої, що не належать позивачу). 
Також, колегією суддів встановлено, що у функціонуванні програмно-апаратних комплексів, розміщених в орендованих приміщеннях, економічно зацікавлені не контрактори, а саме позивач, який прямо відповідає перед замовником за якість, надійність, працездатність, функціональність програмного забезпечення та наслідки порушення стандартів інформаційної безпеки. 
Отже, колегія судідв доходить висновку, що відповідач помилково вважає, не наводячи при цьому жодного документального доказу, що програмно-апаратні комплекси  використовуються одноосібно контракторами на постійній основі, проте є очевидним той факт, що використання програмно-апаратних комплексів обмежене лише здійсненням позивачем конкретного та обмеженого кола спільних з контракторами технологічних операцій/процедур, які реалізуються на підставі відповідних договорів і які сторони не можуть фізично виконати окремо одна від одної.
Відповідно до абзацу б) пп. 14.1.139 п. 14.1 ст. 14 ПК України особа для цілей розділу V «Податок на додану вартість» цього Кодексу – це, зокрема, фізична особа-підприємець, яка: або є платником податків і зборів, встановлених цим Кодексом, крім єдиного податку; або є платником єдиного податку за ставкою, що передбачає сплату податку на додану вартість.
Оскільки усі контрактори ФО-П, що мали господарські відносини з позивачем, є платниками єдиного податку та одночасно не є платниками ПДВ, операції з безоплатного постачання таких послуг вказаним суб`єктам не є, та, за визначенням, не можуть бути об`єктом оподаткування ПДВ.
Крім того, в контексті норми пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України (розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності) очевидним є позитивний економічний ефект від використання програмно-апаратних комплексів.
Так, в цілому за 2017 рік чистий прибуток компанії позивача склав 4542,4 тис. грн. При цьому на 1,00 грн. витрат, пов`язаних з використанням у діяльності компанії програмно-апаратних комплексів і орендованих приміщень (з урахуванням супутніх послуг), доводилося 0,57 грн. прибутку. Коефіцієнт рентабельності основних засобів, включених до складу програмно-апаратних комплексів, станом на 31.12.2017 року склав 94,39%. Таким чином, на 1,00 грн. коштів, спрямованих на створення програмно-апаратних комплексів, доводилося в середньому за рік 0,94 грн. чистого прибутку, що свідчить про економічну ефективність як операційних витрат на експлуатацію програмно-апаратних комплексів, так і інвестиційних витрат компанії на придбання зазначеного обладнання.
Таким чином, колегія судідв дійшла висновку, що висновки відповідача про  порушення позивачем вимог пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 ПК України є необгрунтованими, в зв`язку з чим подальші посилання відповідача на  порушення пп. 14.1.203 п. 14.1 ст. 14, п. 181.1 ст. 181, п. 183.1, п. 183.2, п. 183.10 ст. 183, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 201.10 ст. 201 ПК України є некоректними та недоведеними з точки зору податкового законодавства.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "ГРІД ДІНАМІКС УКРАЇНА" правомірні, документально підтверджені, та обґрунтовані, базуються на положеннях чинного податкового законодавства, отже підлягають задоволенню.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі “Серявін та інші проти України” (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що суб`єкт владних повноважень діяв всупереч встановленому законом порядку, необґрунтовано, упереджено, без з`ясування необхідних обставин, що мали значення, чим порушено законні інтереси позивача.
Суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано задовольнив адміністративний позов.
Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Колегія суддів вважає, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 16.09.2020 року по справі № 520/4287/2020 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог відповідача.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.  
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 16.09.2020 року по справі № 520/4287/2020  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	З.О. Кононенко	
Судді	(підпис)  (підпис) 	В.А. Калиновський    Я.М. Макаренко   	
Повний текст постанови складено  05.03.2021 року