ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 лютого 2021 року	Львів	Справа № 500/1039/20 пров. № А/857/15283/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді -                                            Мікули О. І.,
суддів          -                                                    Курильця А. Р., Кушнерика М. П.,
з участю секретаря судового засідання –     Хомича О. Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 липня 2020 року у справі № 500/1039/20 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Молочний дім Тернопіль" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

суддя в 1-й інстанції – Подлісна І. М.,
час ухвалення рішення – 29.07.2020 року, 
місце ухвалення рішення – м. Тернопіль,
дата складання повного тексту рішення – 03.08.2020 року,

                                                          в с т а н о в и в:

Позивач – Товариство з обмеженою відповідальністю "Молочний дім Тернопіль" звернулося в суд з позовом до відповідачів – Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області №1343206/42845881 від 03 грудня 2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №394 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №394 від 31 серпня 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних в день її направлення. 
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 липня 2020 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області №1343206/42845881 від 03 грудня 2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №394 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкову накладну №394 від 31 серпня 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних в день її направлення.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, Головне управління ДПС у Тернопільській області оскаржило його в апеляційному порядку. Вважає, що його висновки не відповідають фактичним обставинам справи, а тому таке підлягає скасуванню, покликаючись на те, що документи були надані платником вибірково, по всіх контрагентах Комісії були подані лише договори, вибірково подані видаткові накладні та декларації виробника. По жодному з контрагентів не було надано товарно-транспортні накладні, складські документи, документи, що підтверджують оплату на прихід також Комісії подано не було. Крім того, оплата між ТОВ «Молочний дім Тернопіль» та ФОП ОСОБА_1 не була підтверджена належним чином. За таких обставин апелянт вважає, що Комісією правомірно було прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №394 від 31 серпня 2019 року. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
Позивач правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до ч.4 ст.304 КАС України відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Справа розглянута судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження.
Представник відповідача (апелянта) – Мурована І. Я. у судовому засіданні підтримала доводи, викладені в апеляційній скарзі, вважає висновки суду першої інстанції неправильними та необґрунтованими. Просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
Представник позивача у судове засідання не прибув, про дату, час та місце апеляційного розгляду повідомлений належним чином, а тому суд вважає можливим проведення розгляду справи без його участі за наявними в справі матеріалами, та на основі наявних у ній доказів.
Заслухавши суддю-доповідача та пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення – без змін з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що у відповідності до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, основним видом діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю “Молочний дім Тернопіль” є код КВЕД 46.33 "Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами" (основний).
Позивачем подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №394 від 31 серпня 2019 року на загальну суму 19005,33 грн, у тому числі сума ПДВ 3167,61 грн.
Разом з тим, позивачем була отримана квитанція від 13 вересня 2019 року, у відповідності до якої реєстрація податкової накладної була зупинена із посиланням на її відповідність вимогам пп.1.6 п.1 “Критеріїв ризиковості платника податку” та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної і розрахунку коригування в ЄРПН.
02 грудня 2019 року позивачем подано повідомлення №31 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, з відповідними додатками на підтвердження реальності господарських операцій за вищевказаною податковою накладною.
Однак Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області було прийнято рішення від 03 грудня 2019 року №1343206/42845881 про відмову у реєстрації податкової накладної №394. Вказане рішення комісії ДФС в Тернопільській області про відмову у реєстрації зазначених податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних мотивоване тим, що позивачем не надано копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів /послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки – фактури/інвойси, акти приймання – передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм галузевої специфіки, накладні, розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків.
Не погодившись з таким рішенням комісії Головного управління ДПС в Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач звернувся в суд з цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо здійснення господарських операцій між позивачем і його контрагентом, а також на факт подання пояснень та таких документів контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної, оскільки позивачем було виконано вимогу щодо надання пояснень та надання документів щодо підтвердження здійснення господарської операції між ним та його контрагентом, чіткого переліку документів у повідомленні про зупинення реєстрації податкової накладної зазначено не було. Крім того, позивач під час розгляду справи надав належні, достатні та допустимі докази, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій за спірними податковими накладними; надані документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації цих податкових накладних в ЄРПН, обставин, які б унеможливлювали її реєстрацію судом не встановлено. Відповідачі як суб`єкти владних повноважень не спростували доводів позивача та не надали належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій, свідчили б про їх невідповідність дійсному економічному змісту, а також підстав для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, а відтак не довели правомірності рішення відповідача про відмову в реєстрації податкової накладної №394 від 31 серпня 2019 року, поданої позивачем.
Даючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Згідно з п.201.10  ст.201 ПК України  (в редакції чинній на час подання податкової накладної контролюючому органу) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
З матеріалів справи вбачається, що за результатами здійснення господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 на підставі договору купівлі-продажу №МН1, позивачем складено податкову накладну №394 від  31 серпня 2019 року.
П.187.1  ст.187 ПК України  передбачає, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з п.201.1  ст.201 ПК України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.201.16  ст.201 ПК України  реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246  затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, відповідно до п.12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
П.13 цього Порядку №1246 передбачає, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Згідно з п.17 вищезазначеного Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Крім того,  постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117  Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних  затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в редакції чинній на час подання податкової накладної.
Відповідно до п.5 цього Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. 
Згідно з п.6, 7 вищезазначеного Порядку №117 у разі, коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.
Таким чином, п.6 та п.7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлюють чіткі та однозначні підстави для зупинення реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування:
-          відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку;
-          відповідність податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.
Відповідно до п.10 цього Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
На час виникнення спірних правовідносин діяли Критерії ризиковості платника податків, затверджені 05 листопада 2018 року наказом в.о. голови Державної фіскальної служби України, погоджені Міністерством фінансів України згідно з листом від 31 жовтня 2018 року №26010-06-05/28170 (далі – Критерії).
Згідно з п.1.6 цих Критеріїв комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: 
-          платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України “Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України”; 
-          платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців; 
-          платник податку – юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); 
-          платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; 
-          платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 підпункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; 
-          платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі – Кодекс); 
-          наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником. 
Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у п.1.1-1.6 цих Критеріїв. 
Відповідність платника податку Критеріям ризиковості платників податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у п. 1.1-1.5 цих Критеріїв. 
Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення. 
Якщо платник податків, якого внесено до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у п.1.1-1.5 цих Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації. 
У разі якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у п.1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС. 
П.12,13 Порядку №117 передбачають, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Аналіз наведених вище положень вказує на те, що законодавством регламентовано чіткий порядок реєстрації податкових накладних в ЄРПН та правові підстави для зупинення їх реєстрації і для відмови у її здійсненні.
При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку зі встановленням його ризиковості за вищевказаними Критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт або підпункт таких Критеріїв, а й вказати посилання на конкретний з них, яким, на його думку, не відповідає платник. Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.
З матеріалів справи вбачається, що у квитанції ДПС України, яка отримана позивачем 13 вересня 2019 року, підставою зупинення реєстрації податкової накладної ТзОВ “Молочний дім Тернопіль” від 31 серпня 2019 року №394 вказано відповідність такої податкової накладної вимогам пп.1.6 п.1 “Критеріїв ризиковості платника податку”.
Разом з тим, під дію якого саме з критеріїв підпадає позивач та які конкретно документи та/або пояснення йому необхідно надати для усунення сумнівів щодо реальності задекларованих ним операцій, у квитанції ДПС України не зазначила.
Враховуючи положення наведеної норми, колегія суддів зазначає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пп.1.6 п.1 Критеріїв контролюючий орган має вказати чіткі підстави для такого рішення, зокрема, вказати, що стало причиною для віднесення позивача до ризикових платників.
Однак контролюючим органом, як вбачається з матеріалів справи, не вказано конкретної причини з передбачених пп.1.6 п.1 Критеріїв,  яка стала підставою віднесення ТОВ “ Молочний дім Тернопіль” до ризикових платників.
При цьому, відповідно до п.14, 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Таким чином, з системного аналізу вищенаведених правових норм вбачається, що законодавцем визначено два етапи реєстрації податкових накладних: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.
При цьому, оцінці підлягає правомірність дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної та в подальшому винесення рішення про відмову в реєстрації такої у контексті наявності для цього законодавчо визначених підстав.
Законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу, такий перелік визначається платником податку на власний розсуд у кожному випадку окремо, в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної.
Таким чином, при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ризиковість платника податку, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.
Як вбачається з матеріалів справи, 02 грудня 2019 року позивач засобами електронного зв`язку подав до ДПС України пояснення на підтвердження реальності здійснення господарських операцій за податковою накладною від 31 серпня 2019 року №394.
На підтвердження вказаних у поясненнях відомостей до них були додані копії первинних бухгалтерських документів за зазначеними вище господарськими операціями (кількість додатків 73).
Колегія суддів звертає увагу на те, що факт направлення контролюючому органу та отримання ним пояснень та копій вказаних вище документів учасниками справи не заперечується.
Згідно з п.18 Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого  Наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року №566  комісія може перевірити подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отриманні з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, в тому числі електронні, одержані від інших платників податків, засобів масової інформації тощо).
Відповідно до п.20 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №117 комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
П.21 цього Порядку №117 передбачає, що підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Колегія суддів звертає увагу, що у рішенні від 03 грудня 2019 року  №1343206/42845881 про відмову в реєстрації податкової накладної №394 від 31 серпня 2019 року як підставу прийняття такого зазначено, що платником податку не надано копії документів, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити); розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків.
Разом з тим, колегія суддів вважає, що вищезазначені підстави відмови в реєстрації поданої позивачем податкової накладної, є формальними, без зазначення мотивів, якими керувалася комісія контролюючого органу, вважаючи, що надані ТзОВ “Молочний дім Тернопіль” документи не є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №394 від 31 серпня 2019 року.
Крім того, колегія суддів звертає увагу, що відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
При зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на не надання платником податків достатніх документів, контролюючий орган мав чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію чіткий перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.
При цьому, загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі не зазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.
З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не може відповідати критерію обґрунтованості.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 16 квітня 2019 року у справі №826/10649/17, від 28 жовтня 2019 року у справі №640/983/19, від 30 січня  2020 року  у справі №300/148/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо здійснення господарських операцій між позивачем і його контрагентом, а також на факт подання на вимогу контролюючого органу пояснень та документів, відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної, оскільки позивачем було виконано вимогу щодо надання пояснень та надання документів щодо підтвердження здійснення господарської операції між ним та його контрагентом, чіткого переліку документів у повідомленні про зупинення реєстрації податкової накладної зазначено не було, тому оскаржуване рішення відповідної комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №1343206/42845881 від 03 грудня 2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної №394 від 31 серпня 2019 року є протиправним та підлягає скасуванню.
Крім того, відповідно до п.28 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з п.19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Оскільки рішення відповідної комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №1343206/42845881 від 03 грудня 2019 року є протиправним та підлягає скасуванню, тому належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №394 від 31 серпня 2019 року, подану ТзОВ “Молочний дім Тернопіль”, як це передбачено вищевказаними Порядками.
Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 03 грудня 2019 року №1343206/42845881 про відмову в реєстрації податкової накладної №394 від 31 серпня 2019 року не відповідає встановленим у ч.2 ст.2 КАС України критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, а тому підлягає скасуванню, при цьому ДПС України зобов`язана зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №394 від 31 серпня 2019 року, подану ТОВ “Молочний дім Тернопіль”.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд  апеляційної інстанції  переглядає справу за наявними у ній і додатково  поданими доказами  та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про підставність позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до ст.316 КАС України апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Оскільки колегія суддів залишає без змін рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч.6 ст.139 КАС України понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст.139, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
                                                    п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 29 липня 2020 року  у справі № 500/1039/20  – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	О. І. Мікула 	
судді	 	А. Р. Курилець 	
 	 	М. П. Кушнерик  	
Повне судове рішення складено 16 лютого 2021 року.