ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 січня 2021 року	Львів	Справа № 140/85/20 пров. № А/857/9260/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді –                                     Макарика В.Я.

суддів –                                                          Матковської З.М., Кузьмича С.М.

за участю секретаря судового засідання – Гнатик А.З.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду  від 16 червня 2020 року ( головуючий суддя в суді першої інстанції Костюкевич С.Ф.) у справі № 140/85/20 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, визнання протиправним та скасування рішення, визнання протиправним та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки),-

                                                    В С Т А Н О В И В:          

08 січня 2020 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.12.2019 року №000603302, №0006043302, №0006053302, вимоги про сплату боргу від 20.12.2019 року №Ф-0005353302 та рішення про застосування штрафних санкцій від 20.12.2019 року №0006013302.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду  від 16 червня 2020 року позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 20.12.2019 року №0006033302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 759  682,91 грн. та штрафних санкцій на суму 189  920,73 грн., №0006043302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 63  306,89 грн. та штрафних санкцій на суму 15  826,73 грн., №0006053302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 79  782,33 грн. та штрафних санкцій на суму 19  945,58 грн.
Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Волинській області про сплату боргу (недоїмки) від 20.12.2019 року №Ф-0005353302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 80  857,42 грн.  
Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Волинській області про застосування фінансових санкцій від 20.12.2019 року №0006013302 в частині визначення штрафних санкцій на суму 16  171,48 грн. 
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати в розмірі 9  690,22 грн. (дев`ять тисяч шістсот дев`яносто гривень 22 копійки).
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.
Апелянт вважає, що суд першої інстанції неправильно встановив обставини справи, неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи, висновки викладені у рішенні суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, суд неправильно застосував норми матеріального права, рішення прийняте з порушенням норм процесуального права, без врахування принципу верховенства права з підстав викладених в апеляційній скарзі.
Учасники справи в судове засідання не прибули, про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, тому суд вважає можливим проведення розгляду справи у їх відсутності за наявними в справі матеріалами, та на основі наявних у ній доказів.
Відповідно до ч.4  ст.229 КАС України  за відсутності осіб, які беруть участь у справі, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, обговоривши підстави в межах апеляційної скарги, вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, виходячи з наступного.
Судом апеляційної інстанції з матеріалів справи встановлено, що ГУ ДПС у Волинській області проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року та виконання вимог валютного та іншого законодавства з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, за результатами якої складено акт від 04.11.2019 року №3718/03-20-13/ НОМЕР_1 .
На підставі вказаного акту перевірки контролюючим органом винесені податкові повідомлення-рішення №000603302, яким збільшено суму грошового зобов`язання за податком на доходи фізичних осіб на 826 217,13 грн. та застосовано штрафні санкції на 206 554,29 грн.; №0006043302, яким збільшено суму грошового зобов`язання за військовим збором на 68 851,41 грн. та застосовано штрафні санкції на 17 212,86 грн.; №0006053302, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на 86 175 грн. та застосовано штрафні санкції на 21 380,25 грн.; вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0-0005353302 з ЄСВ на 86 175,35 грн. та рішення про застосування штрафних санкцій №0006013302 за донарахування ЄСВ на 17 235,07 грн.
Позивач є платником податку на доходи фізичних осіб в розумінні статті 162 Податкового кодексу.
Об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (пункт 163.1 статті 163 ПК України.).
Згідно із пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених відповідним розділом Кодексу. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.
Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Статтею 177 ПК України встановлено порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Пунктом 177.2 статті 177 ПК України визначено, що об`єктом  оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Підпунктами 177.4.5, 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.
Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).
Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.
Таким чином, наведеними нормами урегульовано порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, при цьому види основних засобів подвійного призначення визначені підпунктом 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України - це земельні ділянки, об`єкти житлової нерухомості, легкові та вантажні автомобілі.
Згідно з пунктом 161 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір у розмірі 1,5 відсотків об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Відповідно до підпункту 161.1.1 пункту 161 ПК України платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 Податкового кодексу, а саме фізична особа - резидент (нерезидент), яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Підпунктом 161.1.5 пункту 161 ПК України передбачено, що відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені статтею 171 ПК України.
Так, податковим повідомленням-рішенням від 20.12.2019 року №000603302 позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за податком на доходи фізичних осіб на 826 217,13 грн. та застосовано штрафні санкції на 206 554,29 грн.
Податковим повідомленням-рішенням від 20.12.2019 року №0006043302 позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за військовим збором на 68 851,41 грн. та застосовано штрафні санкції на 17 212,86 грн.
Судом першої інстанції встановлено, що висновки контролюючого органу про заниження податку на доходи фізичних осіб ґрунтуються на тому, що відповідно до видаткових накладних та наданого письмового пояснення, щодо включення витрат до додатку Ф2 до податкових декларацій про майновий стан і доходи встановлено, що підприємцем у 2017 році були віднесені до витрат придбані запчастини, обслуговування, ремонт вантажних автомобілів, та паливо мастильні матеріали, на загальну суму 2 589 493,90 грн. (запчастини - 2 113 466 грн, паливно-мастильні матеріали - 200 097 грн., ремонт та обслуговування транспортних засобів - 275 930,90 грн.).
Також відповідно до видаткових накладних та наданого письмового пояснення, щодо включення витрат до додатку Ф2 до податкових декларацій про майновий стан і доходи встановлено, що підприємцем у 2018 року були віднесені до витрат придбані запчастини, обслуговування, ремонт вантажних автомобілів, та паливо мастильні матеріали, на загальну суму 1 630 966,70 грн. (запчастини - 1 295 851 грн, паливо мастильні матеріали - 31 012 грн., ремонт та обслуговування транспортних засобів - 304 103,70 грн.).
Відповідно до статті 1 Закону № 2344-ІІІ автомобіль - колісний транспортний засіб, який приводиться в рух джерелом енергії, має не менше чотирьох коліс, призначений для руху безрейковими дорогами і використовується для перевезення людей та (чи) вантажів, буксирування транспортних засобів, виконання спеціальних робіт.
Автомобільний транспортний засіб - колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій.
При цьому автомобіль вантажний - автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів.
Автомобіль легковий - автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення пасажирів з кількістю місць для сидіння не більше ніж дев`ять з місцем водія включно.
Відповідно до Закону №2344-ІІІ напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.
Таким чином, причіп за своїм призначенням не виконує функції щодо перевезення людей чи вантажів та виконує функції тягача. Вказане свідчить про протиправність висновків контролюючого органу щодо віднесення причепів до основних засобів подвійного призначення.
Щодо сідлових тягачів, то стаття 1 Закону № 2344-ІІІ не містить визначення терміну сідловий тягач.
Згідно з Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності  (далі - УКТЗЕД), затвердженої  Законом України “Про Митний тариф України” від 19.09.2013 № 584-VI, сідловий тягач належить до товарної позиції трактори колісні для напівпричепів (код 870120). При цьому трактор не відноситься ні до вантажних, ні до легкових автомобілів.
Тому висновок контролюючого органу про віднесення сідлових тягачів до вантажних автомобілів не ґрунтується на чинному законодавстві.
На необхідності дотримання судами правил вирішення колізій у податковому законодавстві на користь платника податків наголошено в остаточному рішенні Європейського суду з прав людини від 14.10.2010 у справі “Щокін проти України”.
Згідно з яким, Європейський суд дійшов висновку про порушення прав заявника, гарантованих статті 1 Першого протоколу до конвенції, зокрема, у зв`язку з тим, що національними органами не було дотримано вимоги законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника - платника податку, коли у його справі національне законодавство припускало неоднозначне трактування.
Врахувавши викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що висновки відповідача про безпідставне включення ФОП ОСОБА_1 до складу витрат, пов`язаних з провадженням господарської діяльності, вартості придбаних запчастин, обслуговування, ремонт вантажних автомобілів, та витрат на паливно-мастильні матеріали на загальну суму 2 589 493,90 грн. у 2017 році та вартості придбаних запчастин, обслуговування, ремонт вантажних автомобілів, та паливно-мастильні матеріали, на загальну суму 1 630 966,70 грн. у 2018 році, не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства. Тому податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 20.12.2019 року №000603302  в частині визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 759 682,91 грн. та штрафних санкцій на суму 189 920,73 грн. та як наслідок податкове повідомлення рішення від 20.12.2019 року №0006043302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 63 306,89 грн. та штрафних санкцій на суму 15 826,73 грн. є протиправними та підлягають скасуванню.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30.07.2019 року в справі №857/5789/19, від 26.02.2020 року в справі №140/2085/19.
Законом України “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві” №466-IX від 16.01.2020 року, який набрав чинності 23.05.2020 року, законодавцем з метою виправлення технічних неузгодженостей у податковому законодавстві у пункті 177.4 в абзаці сьомому слова “подвійного призначення” виключено, в абзаці десятому слова “та вантажні” виключено.
Таким чином, з 23.05.2020 року діють норми ПК України, якими усунуто технічні та логічні неузгодженості у податковому законодавстві, де передбачено, що фізична особа, яка перебуває на загальній системі оподаткування має право включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням його господарської діяльності, витрати на придбання та утримання основних засобів до яких відносяться і вантажні автомобілі.
Щодо визначення загального оподатковуваного доходу за 2018 рік – відповідачем встановлено заниження суб`єктом господарювання показників в сумі 313 656,12 грн.
На протязі 2017 та 2018 років ФОП ОСОБА_2 надходила виручка на валютний рахунок Ощадбанку від наданих послуг перевезень за межами території України від нерезидентів.
В Книзі обліку доходів і витрат ФОП ОСОБА_1 в колонці 2 (сума доходу отриманого від здійснення господарської діяльності), на протязі 2018 року було відображено лише дохід в гривнях від обов`язкового продажу валюти (50% від надходження на валютний рахунок).
Згідно п. 177.2 ст. 177 ПК України - об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Відповідно до п. 164.4 ст. 164 ПК України - під час нарахування (отримання) доходів, отриманих у вигляді валютних цінностей або інших активів (вартість яких виражена в іноземній валюті або міжнародних розрахункових одиницях), такі доходи перераховуються у гривні за валютним курсом Національного банку України, що діє на момент нарахування (отримання) таких доходів.
Враховуючи викладене, суд приходить до висновку, що ФОП ОСОБА_1 в порушення п. 177.2 ст. 177 ПК України не включено до валового доходу надходження коштів від здійснення господарської діяльності у сумі 313 656,12 грн.
Таким чином податковим органом вірно збільшено грошове зобов`язання з ПДФО в розмірі 56 458,10 грн. (313 656,12 * 18%) та застосовано штрафні санкції в розмірі 14 114,53 грн. та як наслідок вірно розраховано військовий збір в частині визначення грошового зобов`язання на суму 4 704,84 грн. та штрафних санкцій на суму 1 176,21 грн.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_1 до складу витрат були віднесені суми сплачених податків, зокрема:
- за 2017 податок з доходів від підприємницької діяльності в сумі 3 875,62 грн. та податок на землю в сумі 20 296,82 грн.
- за 2018 податок з доходів від підприємницької діяльності в сумі 11 539 грн. та податок на землю в сумі 20 267 грн.
На переконання суду ФОП ОСОБА_1 не мав право відносити то складу витрат суми податку з доходів підприємницької діяльності та суми податку на землю з огляду на наступне.
Відповідно до підпункту 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця.
Відповідно до статті 265 ПУ України, податок на майно складається з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, транспортного податку та плати за землю.
Згідно підпункту 266.2.1. пункту 266.1 статті 266 ПУ України, об`єктом оподаткування є як об`єкт житлової так і об`єкти нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
Таким чином, податок на землю не є тим податком, витрати по сплаті якого можуть включатися до переліку витрат фізичної -особи підприємця. 
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 14.05.2019 року в справі №820/4398/18, де суд зазначив, що з 01 січня 2017 року на підставі Закону України від 21.12.2016 року №1797-VIII “Про внесення змін до ПК України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні” деталізовано перелік витрат та у підпункті 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема, суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно).
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що податковим органом вірно збільшено грошове зобов`язання з ПДФО (за включення до складу витрат податку з доходів від підприємницької діяльності та податку на землю) в розмірі 10 076,12 грн. (55 978,44 * 18%) та застосовано штрафні санкції в розмірі 2 519,03 грн. та як наслідок військовий збір в частині визначення грошового зобов`язання на суму 839,68 грн. та штрафних санкцій на суму 209,92 грн.
Контролюючим органом відносно ФОП ОСОБА_1 винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 20.12.2019 року №Ф-0005353302 на загальну суму 86 175,35 грн. та рішення від 20.12.2019 року №0006013302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на загальну суму 17 235,07 грн. та судом встановлено, що вони прийняті у зв`язку із встановленням відповідачем порушення підприємцем пункту 2 частини першої статті 7, пунктів 2, 3, 9 статті 9 Закону України від 08 липня 2010 року №2464-VI “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування” (надалі Закон №2464-VI).
Відповідно до пункту 4 частини першої статті 4 Закону №2464-VІ платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Пунктом 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VI встановлено, що для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску. У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску (частина п`ята статті 8 Закону №2464-VI).
Згідно з частиною другою, третьою статті 9 Закону №2464-VI обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Відповідно до пункту 3 частини одинадцятої статті 25 Закону №2464-VІ орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Відповідно до пункту 2 розділу VI Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерством фінансів України від 20 квітня 2015 року №449, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 07 травня 2015 року за №508/26953 (далі Інструкція №449), у разі виявлення органом доходів і зборів своєчасно не нарахованих та/або не сплачених платником сум єдиного внеску такий орган доходів і зборів обчислює суми єдиного внеску, що зазначаються у вимозі про сплату боргу (недоїмки), та застосовує до такого платника штрафні санкції у порядку і розмірах, визначених розділом VІІ цієї Інструкції. Сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом, обчислена органами доходів і зборів у випадках, передбачених Законом, є недоїмкою.
Згідно з пунктом 3 розділу VI Інструкції № 449 органи доходів і зборів надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки), якщо дані документальних перевірок свідчать про донарахування сум єдиного внеску органами доходів і зборів.
Суть виявленого порушення норм Закону №2464-VІ зводиться до того, що перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, на який нараховується єдиний внесок, встановлено заниження суми чистого доходу, що спричинило заниження єдиного внеску.
Оскільки з урахуванням встановлених судом обставин справи суд дійшов висновку щодо недоведення відповідачем порушень з боку підприємця ФОП ОСОБА_1 в частині заниження чистого доходу за 2017 рік, то донарахування йому єдиного внеску у сумі 80 857,42 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 16 171,48 грн. є безпідставним.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про протиправність прийнятих ГУ ДПС України у Волинській області вимоги від 20.12.2019 року №Ф-0005353302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 80 857,42 грн. та  рішення про застосування фінансових санкцій від 20.12.2019 року №0006013302 в частині визначення штрафних санкцій на суму 16 171,48 грн., в зв`язку з чим останні підлягають скасуванню в цій частині.
Контролюючим органом відносно ФОП ОСОБА_1 податковим повідомленням-рішенням від 20.12.2019 року №0006053302 зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 85 521 грн. та застосовано штрафну санкцію в розмірі 21380,25 грн.
ГУ ДПС вказано, що в порушення п. 198.5 “г” ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 ПК України ФОП ОСОБА_1 занижено податкові зобов`язання з ПДВ по придбаних ТМЦ та послугах на протязі 2017 та 2018 року, які не приймають участь в операціях, що є господарською діяльністю платника податку, на загальну суму ПДВ 85521 грн.

Згідно п. 198.5. ст.198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку”.

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”.

Відповідно до п. 189.1 ст.189 Податкового кодексу України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Отже, якщо товари (послуги, необоротні активи) придбаваються для повного або часткового використання в операціях, зазначених у підпунктах “а” - “г” пункту 198.5 статті 198 Кодексу, платник податку на дату їх придбання включає сплачену/нараховану при придбанні таких товарів/послуг суму ПДВ до складу податкового кредиту (за умови своєчасної реєстрації постачальником податкової накладної в ЄРПН). При цьому платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на відповідний обсяг придбаних товарів (послуг, необоротних активів), що призначені для використання в операціях, визначених у підпунктах “а” - “г” пункту 198.5 статті 198 Кодексу, та не пізніше останнього дня звітного періоду скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН.

Підприємцем придбано наступні товари та послуги: телевізор Skyworth 32E3 (як монітор для відеонагляду за територією), плитка ст. Аура беж 25x35 Церсаніт, обігрівач HEIZEN S400, HEIZEN М500, обігрівач HEIZEN М500, бензопила MSI 80 35см, ремонт пили ланцюгової 3 категорія, готельні послуги, готовий корм для перепілки стартер, 25 кг, штук-ні роб. кафе і готель. с. Струмівка будівельно-монтажні роботи, об`єкт сервіс. обсл. (кафе-готель) будівельно-монтажні роботи, об`єкт сервіс. обсл.(кафе-готель) будівельно-монтажні роботи, об`єкт сервіс. обсл.(кафе-готель) будівельно-монтажні роботи, улаштування внутрішніх електромереж (кафе, готель) на об`єкті сервісного обслуговування.

Судом першої інстанції встановлено у судовому засіданні, що вказані телевізор Skyworth 32E3, плитка ст. Аура беж 25x35 Церсаніт, обігрівач HEIZEN S400, HEIZEN М500, обігрівач HEIZEN М500, бензопила MSI 80 35см, ремонт пили ланцюгової 3 категорія, штук-ні роб. кафе і готель. с. Струмівка будівельно-монтажні роботи, об`єкт сервіс. обсл. (кафе-готель) будівельно-монтажні роботи, об`єкт сервіс. обсл.(кафе-готель) будівельно-монтажні роботи, об`єкт сервіс. обсл.(кафе-готель) будівельно-монтажні роботи, улаштування внутрішніх електромереж (кафе, готель) на об`єкті сервісного обслуговування були використані в ході здійснення своєї господарської діяльності, про що подані докази цього використання (первинні документи та фотофіксація вказаних товарів та послуг) (том 1, а.с. 187-266, том 2 а.с. 6-23).

Таким чином податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 20.12.2019 року №0006053302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 79 782,33 грн. та штрафних санкцій на суму 19 945,58 грн. є протиправним

За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

В той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Проте із визначеного в Податковому кодексі України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.

Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку.

З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.

Врахувавши викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що товари та послуги: готельні послуги на суму ПДВ 1 391,67 грн., готельні послуги на суму ПДВ 3 600 грн., готовий корм для перепілки стартер, 25 кг на суму ПДВ 348,50 грн., готовий корм для перепілки стартер, 25 кг на суму ПДВ 348,50 грн., готовий корм для перепілки несучка, 25 кг на суму ПДВ 50 грн. не призначені для використання у господарській діяльності платника податків з огляду на що податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 20.12.2019 року №0006053302 в частині визначення грошового зобов`язання щодо протиправності віднесення позивачем цих товарів та послуг, є чинним.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 28.05.2020 року в справі №826/21979/15. 

Взявши до уваги викладене суд апеляційної інстанції дійшов висновку про безпідставність податкових повідомлень-рішень від 20.12.2019 року №0006033302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 759 682,91 (826217,13-66534,22) грн. та штрафних санкцій на суму 189 920,73 (206554,29-16633,56) грн., №0006043302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 63 306,89 (68851,41-5544,52) грн. та штрафних санкцій на суму 15 826,73 (17 212,86-1386,13) грн., №0006053302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 79 782,33 (85521-5738,67) грн. та штрафних санкцій на суму 19 945,58 (21380,25-1434,67) грн., вимоги від 20.12.2019 року №Ф-0005353302 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 80 857,42 (86175,35-5317,93) грн., рішення від 20.12.2019 року №0006013302 в частині визначення штрафних санкцій на суму 16 171,48 (17   235,07-1063,59) грн., які слід визнати протиправними в цих частинах.

Взявши до уваги викладене, колегія суддів приходить до висновку про те, що рішення суду першої інстанцій є законним та обґрунтованим і не підлягає скасуванню, оскільки суд всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин, висновки суду є правильними, а доводи апеляційної скарги їх не спростовують.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст. ст. 229 ч. 4, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
          
                                                   П О С Т А Н О В И В:             

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду  від 16 червня 2020 року у справі № 140/85/20 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	В. Я. Макарик 	
судді	 	З. М. Матковська 	
 	 	С. М. Кузьмич  	
Повне судове рішення складено 21 січня 2021 року.