ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 січня 2021 року 
м. Київ
справа № 810/1811/17
адміністративне провадження № К/9901/65601/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 8 грудня 2017 року (головуючий суддя Панченко Н.Д.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 25 липня 2018 року (головуючий суддя Кузьмишина О.М., судді Глущенко Я.Б., Пилипенко О.Є.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Академія наукової краси" до Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
У С Т А Н О В И В:
У травні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Академія наукової краси» (далі - ТОВ «Академія наукової краси») звернулося до суду з позовом до Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - Броварська ОДПІ ГУ ДФС у Київській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 14 листопада 2016 року №0004921403, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 186615 грн.
Постановою Київського окружного адміністративного суду від 8 грудня 2017 року,  залишеною без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 25 липня 2018 року, адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 14 листопада 2016 року №0004921403. Стягнуто на користь ТОВ «Академія наукової краси» за рахунок бюджетних асигнувань Броварської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області судовий збір у розмірі 2799,22 грн. 
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, Броварська ОДПІ ГУ ДФС у Київській області звернулася до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просила рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасувати, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. 
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Броварська ОДПІ ГУ ДФС у Київській області з 19 жовтня 2016 року по 25 жовтня 2016 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з контрагентами за період з 1 січня 2014 року по 29 липня 2016 року, за результатами якої 1 листопада 2016 року складено Акт №396/10-06-14-03/32301000 (далі - Акт перевірки).
Згідно висновків Акта перевірки, встановлено порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, пункту 49.2 статті 49, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.3, 200.4 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до завищення залишку від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 186615 грн.
Висновок контролюючого органу про порушення позивачем податкового законодавства, що призвело до завищення від`ємного значення з податку на додану вартість, зводиться до відсутності документального підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «Академія наукової краси» з ТОВ «Кортес-Плюс», за наслідками яких позивач, у період, що перевірявся сформував показники податкового кредиту.
На підтвердження таких висновків податковим органом в Акті перевірки зазначено про невідповідність первинних документів, що стали підставою для формування у бухгалтерському і податковому обліку відповідних податкових зобов`язань та податкового кредиту, вимогам чинного законодавства з огляду на відсутність у них обов`язкових реквізитів - прізвища та ініціалів осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції та відповідальних за її здійснення.
Відповідачем було проаналізовано податкову інформацію щодо контрагента позивача - ТОВ «Кортес-Плюс», що міститься в автоматизованій інформаційній системі «Податковий блок», за даними якої останній не мав достатньої кількості адміністративно-господарських засобів, зокрема, основних фондів, майна, виробничих активів, трудових ресурсів, складських приміщень і транспортних засобів для виконання господарських зобов`язань за укладеним з позивачем договором поставки.
Крім того, під час аналізу обставин господарської діяльності інших підприємств у ланцюгу постачання товарів до ТОВ «Академія наукової краси», контролюючим органом було встановлено, що товар, який позивач придбав у ТОВ «Кортес-Плюс», останнім було придбано у ТОВ «Сафарс». Разом з цим, відповідно до наявної у контролюючого органу інформації, ТОВ «Сафарс» у період, який перевірявся не відображало у своєму податковому обліку операцій з купівлі та/або імпорту товарів, поставлених позивачу.
Викладені обставини, контролюючим органом в Акті перевірки були розцінені як доказ укладення позивачем правочинів з ТОВ «Кортес-Плюс» без мети настання відповідних їм правових наслідків та як свідчення участі ТОВ «Академія наукової краси» і його контрагента у схемі для мінімізації податкових зобов`язань та отримання необґрунтованої податкової вигоди, шляхом документального оформлення та відображення у податковому і бухгалтерському обліку фіктивних (безтоварних) господарських операцій.
На підставі Акта перевірки Броварською ОДПІ ГУ ДФС у Київській області 14 листопада 2016 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0004921403, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 186615 грн.
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням, прийнятим Броварською ОДПІ ГУ ДФС у Київській області 14 листопада 2016 року, позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання його протиправним, та про його скасування. 
Ухвалюючи постанову про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що укладений між позивачем та ТОВ «Кортес-Плюс» правочин відповідає вимогам чинного законодавства України, має своїм наслідком зміну у майновому стані учасників правочинів, є економічно виправданими, факт виконання господарських зобов`язань сторін підтверджується первинними документами бухгалтерської та податкової звітності, які є належними та достатніми доказами того, що господарські операції фактично відбулися, а операції між позивачем та його контрагентом враховані відповідно до їх дійсного економічного змісту, обумовлені розумними економічними причинами (цілями ділового характеру) та відповідають меті здійснення господарської діяльності.
Зазначена позиція підтримана Київським апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
Верховний Суд погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій, враховуючи наступне.
Відповідно до частин першої - третьої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Підпунктом «а» пункту  198.1  статті  198 ПК України  передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно із пунктом  198.2  статті  198 ПК України,  датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
За приписами пункту  198.3  статті  198 вказаного Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до  статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом  193.1  статті  193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту  198.6  статті  198 ПК України,  не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог  статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом  201.11  статті  201  цього  Кодексу.
Згідно положень пунктів 200.1-200.4 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього  Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Аналіз наведених вище норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.
При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, (у редакції чинній на час вирішення спору, далі - КАС України), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене узгоджується зі змістом частини першої статті 71 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що основними видами діяльності ТОВ «Академія наукової краси» є: виробництво радіологічного, електромедичного й електротерапевтичного устаткування, надання послуг перукарням та салонам краси, неспеціалізована оптова торгівля.
Так, між ТОВ «Академія наукової краси» (покупець) та ТОВ «Кортес» (постачальник) 12 квітня 2016 року укладено Договір поставки №15/1204, у порядку та на умовах якого постачальник зобов`язувався постачати (передавати у власність) покупцеві товари для використання у підприємницькій діяльності, а покупець зобов`язувався прийняти товар та оплатити їх вартість.
Пунктами 3.2 та 3.3 вказаного договору поставки передбачено, що поставка товару відбувається на умовах самовивозу товару зі складу постачальника. Датою поставки вважається дата отримання покупцем товару, факт чого підтверджується підписанням покупцем або його уповноваженою особою видаткової накладної.
12 квітня 2016 року сторонами було підписано специфікацію №1 до договору поставки від 12 квітня 2016 року №15/1204, у якій сторонами було визначено найменування, кількість та загальну вартість товару.
У квітні 2016 року на виконання умов Договору поставки від 12 квітня 2016 року №15/1204, ТОВ «Кортес-Плюс» поставило позивачу товар, а саме, косметичну продукцію на загальну суму 1119688,44 грн, у тому числі ПДВ 186614,74 грн, що підтверджується видатковими накладними від 12 квітня 2016 року: №87 на суму 450531,60 грн, №89 на суму 382791,60 грн, №РН-000088 на суму 21828 грн, №90 на суму 118503 грн, №91 на суму 81232,80 грн, №92 на суму 15973,44 грн, №93 на суму 48828 грн. 
Позивач отримав від ТОВ «Кортес-Плюс» податкові накладні від 12 квітня 2016 року на загальну суму 1119 688,44 грн, у тому числі ПДВ 186614,74 грн, а саме: №88 на суму 21828 грн, у тому числі ПДВ 3638 грн, №89 на суму 382791,60 грн, у тому числі ПДВ 63798,60 грн, №91 на суму 81232,80 грн, у тому числі ПДВ 13538,80 грн, №90 на суму 118503 грн, у тому числі ПДВ 19750,50 грн, №92 на суму 15973,44 грн, у тому числі ПДВ 2662,24 грн, №93 на суму 48828 грн, у тому числі ПДВ 8138 грн, №87 на суму 450531,60 грн, у тому числі ПДВ 75088,60 грн.
Податкові накладні були зареєстровані ТОВ «Кортес-Плюс» у Єдиному реєстрі податкових накладних, що підтверджується квитанціями, копії яких наявні у матеріалах справи.
Перевезення товарів здійснювалось власним орендованим транспортом позивача Volkswagen Transporter, реєстраційний номер НОМЕР_1 зі складу ТОВ «Кортес-Плюс» в м. Києві (Кільцева дорога, 1Б), що підтверджується договором оренди транспортного засобу від 6 січня 2016 року; подорожнім листом вантажного автомобіля від 12 квітня 2016 року, який містить відомості про автомобіль, водія, вантаж, маршрут руху та час, протягом якого здійснювалось перевезення.
Податок на додану вартість у розмірі 186614,74 грн за податковими накладними, отриманими від ТОВ «Кортес-Плюс», було включено позивачем до складу податкового кредиту з ПДВ за квітень 2016 року.
ТОВ «Академія наукової краси» є дистриб`ютором товарів косметичного призначення та має дилерську мережу, що покриває усю територію України. Підприємство здійснює постачання товарів та обладнання для салонів краси, фітнес клубів,                         spa-центрів тощо. Відповідно до пояснень представника позивача, придбані у ТОВ «Кортес-Плюс» товари були реалізовані у рамках господарської діяльності підприємства іншим суб`єктам господарювання.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що товари, придбані у ТОВ «Кортес-Плюс», були реалізовані: ФО-П ОСОБА_1 за договором поставки від 3 березня 2016 року №102, ФО-П ОСОБА_2 за договором поставки від 3 березня 2016 року №105, ФО-П ОСОБА_3 від 3 березня 2016 року №104, що підтверджується видатковими накладними.
Крім того, відповідачем не заперечувався факт декларування та сплати як позивачем так і його контрагентом сум податку на додану вартість за наслідками спірних фінансово-господарських операцій під час виконання Договору поставки від 12 квітня 2016 року №15/1204.
Щодо посилання контролюючого органу на недоліки в оформленні видаткових накладних, а саме на відсутність ініціалів осіб, відповідальних за здійснення господарської операції, то судами попередніх інстанцій обґрунтовано зазначено, що власне незаповнення у первинних облікових документах окремих позицій які не впливають на зміст господарської операції, а також відсутність максимальної деталізації окремих реквізитів, не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій.
Недоліки у видаткових накладних, на які посилається відповідач, не виключать можливості ідентифікувати особу, якою було підписано видаткові накладні від імені ТОВ «Кортес-Плюс». Як встановлено судами попередніх інстанцій підпис, виконаний на видаткових накладних від імені ТОВ «Кортес-Плюс», тотожний підпису, що виконаний директором ТОВ «Кортес-Плюс» ОСОБА_4 на Договорі поставки від 12 квітня 2016 року №15/1204 та специфікації №1 до Договору поставки від 12 квітня 2016 року №15/1204.
Згідно зі статтею 86 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. 
Під час розгляду справи, судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданим позивачем та зібраним судами на підставі статті 11 КАС України та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування податкового кредиту. Зокрема, судами досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, є підставою для податкового обліку.
Вказані документи, містять відомості, які у повній мірі відображають суть господарських операцій, що відбулись між позивачем та його контрагентом.
Посилання податкового органу як на підставу для відмови у задоволенні позову, на аналіз податкової інформації отриманої відносно контрагента позивача, зокрема, на відсутність у останнього умов необхідних для здійснення такого роду господарської діяльності, відсутність достатньої кількості трудових та матеріальних ресурсів (складів) необхідних для здійснення спірних господарських операцій з поставки вищевказаного товару, обґрунтовано відхилено судами попередніх інстанцій, оскільки чинне податкове законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності у останніх основних фондів, тощо. Відсутність у контрагента добросовісного платника податку матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції, та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем.
Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов`язань, адже поняття добросовісний платник, яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Крім того, колегія суддів касаційної інстанції зазначає, що контролюючим органом всупереч вимог статті 71 КАС України не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагента трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов договору, укладеного з позивачем, як не було надано і доказів про наявність встановлених судами фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо неправомірної поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.
Таким чином, з огляду на встановлені судами попередніх інстанцій обставини справи, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що постанова Київського окружного адміністративного суду від 8 грудня 2017 року та постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 25 липня 2018 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Броварської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області Києві залишити без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 8 грудня 2017 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 25 липня 2018 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх