П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

01 квітня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/6966/20	

 	                     Головуючий в 1 інстанції: Радчук А.А.                      рішення суду першої інстанції прийнято у м. Одеса                      02 грудня 2020 року 	

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача:                                                  Яковлєва О.В.,
суддів                                                                      Градовського Ю.М., Крусяна А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Приватного підприємства «Універсал» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2020 року, у справі за позовом Приватного підприємства «Універсал» до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И Л А :

Приватне підприємство «Універсал» звернулось до суду з позовом у якому заявлено вимоги Головному управлінню Державної податкової служби в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, а саме: від 09 квітня 2020 року № 0010640502; від 09 квітня 2020 року № 0010630502; від 20 липня 2020 року №0012063304; від 20 липня 2020 року № 0012083304; від 09 квітня 2020 року № 0010620502, в частині висновку про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, в частині суми 2 401 343,00 грн.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2020 року відмовлено у задоволенні позовних вимог.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням позивачем подано апеляційну скаргу з якої вбачається про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано тим, що висновок суду першої інстанції про відмову у задоволенні позовних вимог не відповідає встановленим обставинам справи, так як за наслідком проведення документальної планової виїзної перевірки позивача податковим органом безпідставно встановлено допущенні позивачем порушення вимог податкового законодавства у перевіряємому періоді.
В даному випадку, апелянт вважає, що у межах спірних правовідносин ним належним чином оформлено проведені операції по списанню ріпаку, насіння гороху, а також мінеральних добрив КАС та КАС 32.
При цьому, надані контролюючому органу докази під час проведення податкової перевірки, які також зібрано в матеріалах даної судової справи, на переконання апелянта, спростовують встановлені порушення та свідчать про дотримання позивачем податкової дисципліни.
Крім того, на переконання апелянта, податковим органом зроблено хибні висновки про кількість добрив, яку необхідно вносити підприємству у наявну в користуванні підприємства землю, так як у межах спірних правовідносин товариством декілька разів вносились відповідні добрива.
При цьому, апелянт вважає, що проведені ним господарські операції з контрагентами ТОВ «Віво Технопарк», ТОВ «Компарекс Україна», ДП «Ілліч-Агро Донбас» мали реальний характер, ділову мету та підтверджені належними доказами.
Також, апелянт важчає, що встановлені податковим органом висновки про донарахування йому зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору належним чином не обґрунтовані в акті проведеної перевірки.
При цьому, на переконання апелянта, у межах спірних правовідносин ним своєчасно та у повному обсязі сплачено свої зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
В свою чергу, податковим органом подано заперечення на отриману апеляційну скаргу у яких зазначено, що рішення суду першої інстанції про відмову у задоволенні позовних вимог є законним та обґрунтованим, так як у спірному періоді підприємством допущено численні порушення вимог податкового законодавства.
Крім того, податковим органом зазначається, що зазначена товариством сума витрат на професійну правничу допомогу є завищеною та не підтверджується належними доказами.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до висновку, що подана апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 05 лютого 2020 року № 342 проведено документальну планову виїзну перевірку ПП «УНІВЕРСАЛ», з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за період з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2019 року.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 17 березня 2020 року № 219/15-32-05-02/32806783 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки приватного підприємства «УНІВЕРСАЛ», яким встановлено наступні порушення:
- п. 186.1 ст. 186 , п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 , п. 189.1 ст. 189, пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.5 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено суму податкових зобов`язань з ПДВ, у сумі 706  641,00 грн.;
- п. 186.1 ст. 186, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 189.1 ст. 189, пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.5 ст. 198 ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення з ПДВ за вересень 2019 року на 2  401  443,00 грн.
- п. 198.5 ст. 198, п. 201.1, 201.4, 201.8, 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні з ПДВ, на суму 2  753  666,00 грн.
- пп. 47.1.3 п. 47.1 ст. 47, п. 119.2 ст. 119 п. 119.3 ст. 119, п. 176.2 ст. 176 ПК України, встановлено недостовірність відомостей у податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку, за період з 2017 року по 2019 рік;
- пп. 168.1.2, пп. 168.1.4, пп.168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 171.2 ст. 171, пп. «а» п. 176.2 ст. 176, в результаті чого порушено строки сплати зобов`язань з податку з доходів фізичних осіб у вигляді заробітної плати та інших доходів відмінних від заробітної плат (пай) до бюджету;
- пп.168.1.2, пп. 168.1.4, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 171.2 ст.171, п. 176.2 ст. 176, п. 1.4, п. 1.5, п. 16-1 Підрозділу 10 Перехідних положень ПК України, в результаті чого порушено строки сплати військового збору у вигляді заробітної плати та інших доходів відмінних від заробітної плат (пай) до бюджету;
- пп. 164.2.5, пп. 164.2.17 п. 164.2, п, 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1, пп. 168.1.2, пп.168.1.4 та пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 171.2 ст. 171, п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого занижено об`єкт та базу оподаткування для ПДФО з доходів платників податків, у вигляді додаткового блага, що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, на загальну суму 13  437,36 грн.;
- пп. 164.2.5, пп. 164.2.17 п. 164.2, п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.2, пп. 168.1.4, пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 171.2 ст. 171, п. 176.2 ст. 176 та пп. 1.2, пп. 1.4 пп. 1.5 п. 16-1 Підрозділу 10 Перехідних положень ПК України, в результаті чого занижено об`єкт та базу оподаткування для сплати військового збору з доходів платників податків, у вигляді додаткового блага, що призвело до заниження податкового зобов`язання з військового збору, на загальну суму 1  119,78 грн.
При цьому, податковим повідомленням-рішенням від 09 квітня 2020 року № 0010640502 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів, на суму 706 641,00 грн.;податковим повідомленням-рішенням від 09 квітня 2020 року № 0010630502 застосовано штрафні санкції через відсутність складення та реєстрації протягом граничного строку податкових накладних, у сумі 1 376 833,00 грн.;податковим повідомленням-рішенням від 09 квітня 2020 року №0010620502 зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, на суму 2  401  443,00 грн.
Крім того, рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 22 червня 2020 року №19824/6/99-00-06-02-01-06 скасовано податкове повідомлення-рішення від 09 квітня 2020 року № 0010343304, в частині зайво нарахованої суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, у розмірі 245,94 грн.; скасовано податкове повідомлення-рішення від 09 квітня 2020 року № 0010353304, в частині зайво нарахованої суми податкового зобов`язання з військового збору у розмірі 218,55 грн.
На підставі прийнятого рішення Головним управлінням ДПС в Одеській області 20 лютого 2020 року прийнято нові податкові повідомлення-рішення від 20 липня 2020 року № 0012063304, № 0012083304 щодо грошових до нарахувань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.
Не погоджується з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями підприємство звернулось до суду з даним адміністративним позовом.
За наслідком встановлених обставин судом першої інстанції зроблено висновок про відмову у задоволенні позовних вимог, так як підприємством порушено вимоги податкового законодавства, а тому йому правомірно нараховано спірні податкові зобов`язання, з чим не погоджується колегія суддів, з огляду на наступне.

Так, згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами, оскільки платники податків при здійсненні господарської діяльності не обмежені чинним законодавством у праві самостійно обирати найбільш оптимальний варіант ведення господарської діяльності, зокрема, не позбавлений права укладати договори із сторонніми особами щодо реалізації своїх окремих функцій.
Згідно п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників ПДВ з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/ орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов`язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв`язку).
Згідно з пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: - придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; - придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України, дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
Згідно абз. «е» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 ПК України) у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми, знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у пп. 165.1.53 п. 165.1 ст. 165 ПК України.
Відповідно до пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 ПК України, додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV Податкового кодексу України).
Згідно п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Частиною 2 ст. 3 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно ч. 2 ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинні документи, тобто податкові, видаткові накладні, рахунки, довіреності, акти виконаних робіт, акти прийому - передачі товарів, робіт, послуг оформлені на паперових носіях та при наявності таких обов`язкових реквізитів: назва документа (форми); дата і місце складання; назва підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильності її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Колегією суддів встановлено, що предметом спору у даній справі, зокрема, є перевірка правомірності отриманих ПП «Універсал» податкових повідомлень-рішень від 09 квітня 2020 року № 0010640502 та № 0010620502, якими йому зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду та збільшено суму грошового зобов`язання (із застосування штрафних (фінансових) санкції) за податком на додану вартість із вироблених в Україні товарів. 
В даному випадку, податковим органом встановлено, що підприємством у перевіряємому періоді допущено порушення вимог податкового законодавства при здійсненні наступних господарських операцій:
- вибуття озимого ріпаку, урожаю 2019 року, без відображення реалізації його покупцю, а саме використання його не в межах господарської діяльності платника, у кількості 364,19 тон, по собівартості 9100 грн. за 1 тону, на загальну вартість без ПДВ 3  314  129,00 грн. (ПДВ 662  825, 80 грн.) (сторінки 7-16 акту перевірки);
- списання у березні 2019 року мінеральних добрив КАС та КАС-32 в кількості, що не відповідає наявним земельним ділянкам та поза нормам списання, у кількості 701, 24 тони, на загальну вартість без ПДВ 6  539  660,00 грн. (ПДВ 1307932 грн.) (сторінки 16-26 акту перевірки);
- отримання послуг по внесенню мінеральних добрив КАС та КАС 32 під озимий ріпак, яровий ріпак та озиму пшеницю від ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК», які не мали реального характеру, на загальну суму без ПДВ 662  422,80 грн. (ПДВ 132  484,56 грн.) (сторінки 27-33 акту перевірки);
- отримання послуг від ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК» щодо внесення посівного матеріалу, які не мали реального характеру, на загальну суму без ПДВ 1  144  910,00 грн. (ПДВ 228  982,00 грн.) (сторінки 33-49 акту перевірки);
- списання у 2017 році насіння гороху у кількості, що не відповідає наявним земельним ділянкам та поза нормами списання, у кількості 20,32 тони, на загальну суму без ПДВ 125  433,33 грн. (ПДВ 25  087,00 грн.) (сторінки 49-55 акту перевірки);
- отримання послуг від ТОВ «КОМПАРЕКС Україна», які не пов`язані з господарською діяльністю підприємства, на загальну суму без ПДВ 1  981  771,17 грн. (ПДВ 396  354,00 грн.) (сторінки 56-53 акту перевірки);
- отримання послуг від ДП «Ілліч-Агро Донбас» ПАТ «Маріупольський Металургійний Комбінат імені Ілліча» з ремонтування та технічного обслуговування сільськогосподарських машин, на загальну суму без ПДВ 307  500,00 грн. (ПДВ 61  500,00 грн.), а також послуг з перевезення, на загальну суму без ПДВ 1  464  089,80 грн. (ПДВ 292  818,00 грн.) (сторінки 66-70 акту перевірки);

- завищення суму податкового кредиту за наслідком здійснення господарських операцій з контрагентом ТОВ «ТЕХНОТОРГ ДОН», сумі 100,38 грн. (сторінки 71-72 акту перевірки).
Крім того, за наслідком виявлення вищевказаних фактів реалізації підприємством сільськогосподарської продукції та добрив на адресу невстановлених осіб, податковим органом зроблено висновок про те, що у перевіряємому періоді підприємством не складено та не зареєстровано податкових накладних з ПДВ, на суму 2  753  666,00 грн., що стало підставою для прийняття податкового повідомлення рішення № 0010630502 від 09 квітня 2020 року, яким на позивача накладено штраф, у сумі 1  376  833,00 грн.
В свою чергу, перевіряючи законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, яким підтверджено наявність вищевказаних порушень, у межах доводів та вимог апеляційної скарги підприємства, колегія суддів вважає за необхідне скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції у відповідній частині, з огляду на наступне. 

Щодо встановленого податковим органом факту реалізації озимого ріпаку, урожаю 2019 року, без відображення у податковому обліку операцій з реалізації його покупцю, колегією судів встановлено наступне.
В даному випадку, податковим органом досліджено первинні бухгалтерські документи позивача, якими оформлено операції з оприбуткування та реалізації озимого ріпаку та встановлено, що з урахуванням обсягів оприбуткування, реалізації, доробки та залишку у підприємства зникло 364,19 тон ріпаку (сторінка 10 акту перевірки).
Тому, податковим органом зроблено висновок про те, що підприємством реалізовано відповідний ріпак невстановленим особам без відображення у податковому обліку операцій з його реалізації (сторінка 9 акту перевірки).
В свою чергу, за наслідком перевірки вищевказаних висновків податкового органу та дослідження зібраних у матеріалах справи доказів, судом першої інстанції підтверджено наявність відповідної нестачі ріпаку.
Між тим, колегія суддів зазначає, що податковий орган та підприємство погоджуються у тому, що у спірному періоді підприємством вирощено та зібрано 3  694,32 тони озимого ріпаку.
При цьому, як вбачається із зібраних матеріалів у справі, до передачі зібраного ріпаку на зберігання в елеватор, підприємством проведено сортування та сушку ріпаку, після чого у нього утворилось 1,64 тони відходів, які неможливо використати, а також 25,58 тон відходів ріпаку ІІІ категорії, що підтверджується актом від 26 липня 2019 року (а.с. 144 т. 1).
В свою чергу, факт списання підприємством 25,58 тон відходів ріпаку ІІІ категорії також встановлено податковим органом під час проведення перевірки (сторінка 9 акту перевірки).
Згодом, підприємством передано 3  667,1 тон ріпаку (3  694,32-25,58-1,64) на зберігання до ПАТ «Любашівський елеватор» на підставі укладеного договору складського зберігання № 005-Р/ЗБ/2019 від 19 червня 2019 року (а.с. 137-142 т. 1), що підтверджується актом № 134 від 20 вересня 2019 року (а.с. 143 т. 1).
В даному випадку, факт передачі відповідного ріпаку у вищевказаному розмірі на зберігання до ПАТ «Любашівський елеватор» підтверджується висновками проведеної перевірки (сторінка 11 акту перевірки).
При цьому, у відповідному акті зазначено, що під час зберігання на елеваторі, останнім відсортовано 233,116 тон відходів ріпаку ІІІ категорії, а також 7,334 тон відходів, які неможливо використовувати.
Крім того, в акті зазначено, що під час зберігання ріпаку відбулось пониження його вологості, що спричинило зменшення маси на 120,281 тон, а також допущено природній убуток маси ріпаку на 2,169 тони.
В даному випадку, виконання операцій з очистки та сушіння ріпаку узгоджено підприємством з елеватором у відповідному договорі зберігання та додатках до нього.
Тому, після дослідження зібраних у матеріалах справи доказів, колегія суддів вважає, що висновок податкового органу про те, що позивачем реалізовано 364,19 тон ріпаку невстановленим особам суперечить відповідним доказам, так як після зберігання, очистки та сушіння ріпаку на елеваторі йога маса склала 3  304,2 тони.

При цьому, податковим органом в акті перевірки належним чином не досліджено складених підприємством документів за наслідком проведення операцій з ПАТ «Любашівський елеватор».
В свою чергу, вказаним обставинам не надано належної правової оцінки судом першої інстанції.
З іншого боку, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, судом першої інстанції, з виходом за межі встановлених податковим органом порушень, зроблено висновок, що підприємство також мало надати до перевірки та суду складські квитанції за якими елеватором оформлено приймання ріпаку.
Проте, як зазначено вище, податковий орган під час проведення перевірки підтвердив факт передачі 3  667,1 тон ріпаку на зберігання до ПАТ «Любашівський елеватор».
Більш того, згідно ч. 7 ст. 24 ЗУ «Про зерно та ринок зерна в Україні», видача зерна володільцеві складського документа на зерно здійснюється в обмін на виписані на це зерно складські документи.
Тобто, як вірно зазначено підприємством, відповідні складські документи було повернуто елеватору в обмін на його ріпак станом на момент проведення перевірки податковим органом.
Крім того, в акті перевірки податковим органом відображено усі бухгалтерські проводки за відповідними операціями з ріпаком та не зазначено про наявність будь-яких недоліків у складених підприємством бухгалтерських документах.
В свою чергу, колегія суддів вважає, що саме податковий орган, як суб`єкт владних повноважень, який заперечує проти задоволення позовних вимог, має довести правомірність своїх висновків про реалізацію ріпаку третім особам належними та допустимими доказами.
В даному випадку, підприємству донараховано спірні податкові зобов`язання лише на підставі припущень податкового органу про можливу реалізацію ріпаку невстановленим особам без належного дослідження проведених підприємством операцій та складених підприємством документів.
Тому, колегія суддів вважає помилковим висновок податкового органу про необхідність донарахування підприємству додаткових зобов`язань з ПДВ, а також про наявність у підприємства обов`язку складати та реєструвати податкові накладні з ПДВ у зв`язку з недоведеністю факту реалізації спірного ріпаку третім особам.

Щодо встановленого податковим органом факту надмірного списання у березні 2019 року мінеральних добрив КАС та КАС-32, колегією судів встановлено наступне.
В даному випадку, податковим органом досліджено первинні бухгалтерські документи підприємства, якими оформлено операції зі списання мінеральних добрив та встановлено, що підприємством надмірно списано 701,24 тони мінеральних добрив КАС та КАС-32, з урахуванням обсягів наявних у підприємства земель (в користуванні та володінні), а також з урахуванням встановлених норм списання добрив.
Тому, податковим органом зроблено висновок про те, що підприємством реалізовано відповідні добрива без відображення у податковому обліку операцій з їхньої реалізації (сторінка 16 акту перевірки).
В свою чергу, за наслідком перевірки вищевказаних висновків податкового органу та дослідження зібраних у матеріалах справи доказів, судом першої інстанції підтверджено факт надмірного внесення мінеральних добрив.
Між тим, досліджуючи виявлені податковим органом порушення та зібрані докази у справі, колегія суддів зазначає, що у 2019 році підприємством отримано від своїх постачальників 1418,21 тон мінеральних добрив, які згодом використовувались товариством у своїй діяльності для підвищення родючості наявних в його користуванні земель.
При цьому, колегія суддів зазначає, жодним нормативно-правовим актом не регламентовано граничної кількості добрив, яку можливо вносити для вирощування певної сільськогосподарської культури.
В свою чергу, колегія суддів зазначає, що в Україні гарантується принцип свободи підприємницької діяльності, за яким підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом (ст. 43 ГК України).
Крім того, згідно ст. 44 ГК України, підприємництво, зокрема, здійснюється на основі власного комерційного розрахунку та власного комерційного ризику.
Тому, колегія суддів вважає, що визначення підприємством кількості мінеральних добрив, які йому необхідно використати для досягнення своєї комерційної мети є його виключною компетенцією, яка не може бути обмежена податковим органом.
В свою чергу, проведення посадовими особами податкового органу власних розрахунків кількості мінеральних добрив, яке мало внести підприємство у його конкретному випадку, без підтвердження своєї компетентності у відповідній сфері, на переконання колегії суддів, не підтверджує наявність виявлених порушень.
При цьому, як зазначається підприємством, ним здійснювалось неодноразове внесення добрив на одні й ті сам земельні ділянки, тобто проводились повторні цикли внесення добрива на конкретних земельних ділянках з урахування встановленої необхідності.
Тому, колегія суддів вважає, що відображена площа землі у складених бухгалтерських документах у яку внесено добрива та яка є більшою за площу наявних у користуванні підприємства земель, не свідчить про те, що ним реалізовано відповідні добрива третій особі.
Крім того, в акті перевірки податковим органом відображено усі бухгалтерські проводки за відповідними операціями щодо внесення добрив та не зазначено про наявність будь-яких недоліків у складених підприємством бухгалтерських документах.
В свою чергу, колегія суддів вважає, що саме податковий орган, як суб`єкт владних повноважень, який заперечує проти задоволення позовних вимог, має довести правомірність своїх висновків про реалізацію добрив третім особам належними та допустимими доказами.
В даному випадку, підприємству донараховано спірні податкові зобов`язання лише на підставі припущень податкового органу про можливу реалізацію добрив невстановленим особам без належного дослідження проведених підприємством операцій та складених підприємством документів.
Тому, колегія суддів вважає помилковим висновок податкового органу про необхідність донарахування підприємству додаткових зобов`язань з ПДВ, а також про наявність у підприємства обов`язку складати та реєструвати податкові накладні з ПДВ у зв`язку з недоведеністю факту реалізації спірної кількості мінеральних добрив третім особам.

Крім того, колегія суддів зазначає, що податковим органом також виявлено порушення вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з контрагентом ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК», яке пов`язано з вищевказаним висновком податкового органу про списання підприємством надмірної кількості мінеральних добрив КАС та КАС-32.
В даному випадку, ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК» надавало позивачу послуги, зокрема, по внесенню мінеральних добрив КАС та КАС 32 на підставі укладеного договору від 01 лютого 2018 року № 18ВТ1724 та договору від 02 січня 2019 року № 19ВТ000290.
При цьому, за наслідком виконання вищевказаних робіт контрагентами складено акти виконаних робіт та зареєстровано податкові накладні з ПДВ, які досліджено податковим органом у ході проведення перевірки позивача.
В свою чергу, податковим органом зроблено висновок, який підтримано судом першої інстанції, що всупереч складеним первинним документам, підприємство не отримано частини відповідних послуг, так як вищевказаний надлишок мінеральних добрив КАС та КАС-32 фактично не вносився контрагентом в землю та реалізований позивачем третім особам.
Проте, колегія суддів повторно наголошує на тому, що лише позивач має право визначати необхідну кількість мінеральних добрив, які йому необхідно використати (внести) у будь-якому конкретному випадку.
Крім того, підприємством здійснювалось неодноразове внесення добрив на одні й ті сам земельні ділянки, тобто проводились повторні цикли внесення добрива на конкретних земельних ділянках з урахування встановленої необхідності, а тому відображена площа землі у складених бухгалтерських документах у яку внесено добрива та яка є більшою за площу наявних у користуванні підприємства земель, не свідчить про те, що проведені операції з контрагентом ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК» не мали реального характеру.
Тому, колегія суддів вважає помилковим висновок податкового органу про необхідність донарахування підприємству додаткових зобов`язань з ПДВ, а також про наявність у підприємства обов`язку складати та реєструвати податкові накладні з ПДВ у даному випадку.
Більш того, податковим органом не заперечується фізична можливість ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК» виконати спірні господарські операції, а також не зазначається про можливу участь ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК» у схемах по наданню податкової вигоди підприємствам реального сектору економіки.
Також, в акті перевірки податковим органом відображено усі операції щодо внесення добрив вказаним контрагентом та не зазначено про наявність будь-яких недоліків у складених підприємством бухгалтерських документах.

Крім того, ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК» також надало позивачу послуги, зокрема, по внесенню посівного матеріалу на підставі укладеного договору від 01 лютого 2018 року № 18ВТ1724 та договору від 02 січня 2019 року № 19ВТ000290.
В даному випадку, податковим органом досліджено первинні бухгалтерські документи підприємства, якими оформлено операції з внесення посівного матеріалу контрагентом позивача, а також операції по списанню посівного матеріалу.
При цьому, як зазначено вище, податковим органом не заперечується фізична можливість ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК» виконати спірні господарські операції, а також не зазначається про можливу участь ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК» у схемах по наданню податкової вигоди підприємствам реального сектору економіки.
Також, в акті перевірки податковим органом відображено усі операції та бухгалтерські проводки щодо внесення спірного посівного матеріалу вказаним контрагентом та не зазначено про наявність будь-яких недоліків у складених підприємством бухгалтерських документах.
Проте, в акті перевірки податковим органом зроблено повторний висновок про те, що підприємством реалізовано частину списаного посівного матеріалу без відображення у податковому обліку операцій з їхньої реалізації, так як за бухгалтерськими документами його внесено у більшу площу земель від наявної у користуванні підприємства площі земель.
Крім того, на переконання податкового органу, всупереч складеним первинним документам підприємство не отримано частини відповідних послуг від ТОВ «ВІВО ТЕХНОПАРК», так як відповідний посівний матеріал фактично не вносився підприємством в землю та реалізований третім особам.
В свою чергу, за наслідком перевірки вищевказаних висновків податкового органу та дослідження зібраних у матеріалах справи доказів, судом першої інстанції підтверджено факт надмірного внесення посівного матеріалу.
Між тим, як зазначається підприємством, ним здійснювалось неодноразове внесення посівного матеріалу на одні й ті сам земельні ділянки, тобто проводились повторні цикли засівання на конкретних земельних ділянках з урахування встановленої необхідності (акти про пересів ріпаку а.с. 158-159 т.1).
Крім того, колегія суддів вважає, що саме податковий орган, як суб`єкт владних повноважень, який заперечує проти задоволення позовних вимог, має довести правомірність своїх висновків про реалізацію насіння третім особам належними та допустимими доказами.
В даному випадку, підприємству донараховано спірні податкові зобов`язання лише на підставі припущень податкового органу про можливу реалізацію насіння невстановленим особам без належного дослідження проведених підприємством операцій та складених підприємством документів.
Тому, колегія суддів вважає помилковим висновок податкового органу про необхідність донарахування підприємству додаткових зобов`язань з ПДВ, а також про наявність у підприємства обов`язку складати та реєструвати податкові накладні з ПДВ у зв`язку з недоведеністю факту реалізації спірної кількості насіння третім особам.

Щодо встановленого податковим органом факту надмірного списання насіння гороху у 2017 році, колегією судів встановлено наступне.
В даному випадку, податковим органом досліджено первинні бухгалтерські документи підприємства, якими оформлено операції зі списання насіння гороху на його посів, та встановлено, що підприємством надмірно списано 20,32 тон насіння гороху.
Тому, податковим органом зроблено висновок про те, що підприємством реалізовано відповідний горох без відображення у податковому обліку операцій з його реалізації.
В свою чергу, за наслідком перевірки вищевказаних висновків податкового органу та дослідження зібраних у матеріалах справи доказів, судом першої інстанції підтверджено факт надмірного списання гороху.
Між тим, досліджуючи виявлені податковим органом порушення та зібрані докази у справі, колегія суддів зазначає, що підприємством у 2017 році отримано від своїх постачальників 315,31 тон посівного гороху, які згодом використовувались підприємством у своїй діяльності для посіву насіння гороху в ґрунт.
Крім того, станом на початок 2017 року у підприємства рахувались залишки насіння гороху, вагою 99,74 тони.
В свою чергу, у перевіряємому періоді за даними бухгалтерського обліку підприємством списано 185,85 тон гороху.
При цьому, за наданими підприємством актами списання, які складено у березні 2017 року та жовтні 2017 року (щодо озимого гороху), підприємством списано 168,38 тон. насіння гороху.
В даному випадку, вказана вага списаного за актами списання гороху також визначена податковим органом у відповідній табличці на 50 сторінці акту перевірки.
Крім того, як вбачається із зібраних матеріалів у справі, до моменту посіву гороху «Мадонна», який до січня 2017 року зберігався на складі підприємства, останнім проведено сортування та сушку гороху, після чого у нього утворилось 17,47 тон відходів І та ІІІ категорії (а.с. 202 т. 1).
Тому, після дослідження зібраних у матеріалах справи доказів, колегія суддів вважає, що висновок податкового органу про те, що позивачем реалізовано 20,32 тон гороху невстановленим особам, суперечить відповідним доказам.
При цьому, податковим органом в акті перевірки належним чином не досліджено складених підприємством первинних документів.
В свою чергу, вказаним обставинам не надано належної правової оцінки судом першої інстанції.
Крім того, в акті перевірки податковим органом відображено усі бухгалтерські проводки за відповідними операціями з горохом та не зазначено про наявність будь-яких недоліків у складених підприємством бухгалтерських документах.
В свою чергу, колегія суддів вважає, що саме податковий орган, як суб`єкт владних повноважень, який заперечує проти задоволення позовних вимог, має довести правомірність своїх висновків про реалізацію гороху третім особам належними та допустимими доказами.
В даному випадку, підприємству донараховано спірні податкові зобов`язання лише на підставі припущень податкового органу про можливу реалізацію гороху невстановленим особам без належного дослідження проведених підприємством операцій та складених підприємством документів.
Тому, колегія суддів вважає помилковим висновок податкового органу про необхідність донарахування підприємству додаткових зобов`язань з ПДВ, а також про наявність у підприємства обов`язку складати та реєструвати податкові накладні з ПДВ у зв`язку з недоведеністю факту реалізації спірного гороху третім особам.

Щодо отримання підприємством послуг від ТОВ «КОМПАРЕКС Україна», які не пов`язані з господарською діяльністю підприємства, колегією судів встановлено наступне.
Так, згідно субліцензійного договору № 1612313SLM від 13 грудня 2016 року ліцензіат ТОВ «КОМПАРЕКС УКРАЇНА» у порядку та умовах цього договору надає субліцензіату ПП «УНІВЕРСАЛ» право користування програмним продуктом Microsoft Azure (сервіс служби хмарних обчислень, що розміщуються в центрах обробки даних Microsoft, що включає в себе операційну систему для хмарних обчислень і набір служб для розробників).
В даному випадку, під час перевірки податковим органом досліджено акти приймання-передачі ліцензій та складені на їх підставі податкові накладні, на загальну суму без ПДВ 1  981  771,17 (396  354,24 грн. ПДВ), що відображено у табличці на 57 сторінці акту перевірки. 
При цьому, податковим органом не заперечується фізична можливість ТОВ «КОМПАРЕКС УКРАЇНА» виконати спірні господарські операції, а також не зазначається про можливу участь ТОВ «КОМПАРЕКС УКРАЇНА» у схемах по наданню податкової вигоди підприємствам реального сектору економіки.
В даному випадку, основним видом діяльності контрагента позивача є оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням.
Більш того, колегія суддів зазначає, що ТОВ «КОМПАРЕКС УКРАЇНА» (нова назва ТОВ «СОФТВЕРВАН Україна») є великим платником податків та перебуває на обліку в Офісі великих платників податків ДПС.
З іншого боку, в акті перевірки податковим органом відображено усі операції та бухгалтерські проводки щодо проведень господарських операцій з вказаним контрагентом та не зазначено про наявність будь-яких недоліків у складених підприємством бухгалтерських документах.
В свою чергу, як зазначено податковим органом, отримані підприємством ліцензії фактично є немайновим активом, який має бути належним чином оприбуткований підприємством.
При цьому, як вбачається з п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи», який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 18 жовтня 1999 року N 242, бухгалтерський облік нематеріальних активів ведеться щодо кожного об`єкта, зокрема, щодо авторського права та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп`ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті.
Проте, як вірно зазначено підприємством, за умовами вказаного договору ним не отримано авторського права та суміжного з ним права щодо відповідних ліцензій, а тому воно не мало обов`язку оприбутковувати відповідні ліцензії у якості нематеріального активу.
В свою чергу, факт віднесення позивачем сплачених сум за вищевказаним договором до складу своїх адміністративних витрат не суперечить жодному пункту Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», яке затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року N 318.
Крім того, колегія суддів наголошує, що предметом спору у даній справі є перевірка правомірності податкових повідомлень-рішень, якими позивачу нараховано зобов`язання зі сплати ПДВ, а не податку на прибуток підприємств. 
При цьому, колегія суддів вважає, що надані підприємством пояснення щодо придбання права використання відповідного програмного забезпечення для доступу до сервісу служби хмарних обчислень, з метою належного зберігання електронних документів та оперативного, зокрема дистанційного, доступу до документів товариства його працівниками, без придбання та обслуговування стаціонарного серверу, не суперечить вищезгаданому принципу свободи підприємницької діяльності.
В даному випадку, колегія суддів зазначає, що підприємництво в Україні здійснюється на основі самостійного формування підприємцем програми своєї діяльності та залучення матеріально-технічних ресурсів (ст. 44 ГК України).
Тому, колегія суддів не вбачає підстав вважати, що придбане позивачем право використання вищевказаного програмного забезпечення не узгоджується з його господарською діяльністю, а як наслідок колегія суддів вважає помилковим висновок податкового органу про необхідність донарахування підприємству додаткових зобов`язань з ПДВ, а також про наявність у підприємства обов`язку складати та реєструвати будь-які додаткові податкові накладні, оскільки у відповідних правовідносинах воно є отримувачем послуг.

Щодо висновку податкового органу про відсутність реального характеру у задекларованих операціях позивача з контрагентом ДП «Ілліч-Агро Донбас» ПАТ «Маріупольський Металургійний Комбінат імені Ілліча», колегією судів встановлено наступне.
В даному випадку, ПП «Універсал» у перевіряємому періоді отримано послуги з ремонтування та технічного обслуговування сільськогосподарських машин, на загальну суму без ПДВ 307  500,00 грн.
При цьому, зазначена господарська операція проведена без укладення відповідного письмового договору з вищевказаним контрагентом, що стало підставою для визнання безтоварною відповідну господарську операцію.
В свою чергу, колегія суддів зазначає, що необхідною умовою для визнання реальними проведені господарські операції є встановлення факту придбання товарів (отримання послуг) з метою їх використання в господарській діяльності, який має бути підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають зміст господарської операції та є підставою для формування податкового обліку платника податків.
При цьому, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту, або понесених витрат належними документами первинного обліку покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), позаяк саме він є суб`єктом, який формує відповідну суму податкового кредиту.
Між тим, на підтвердження реальності проведення спірних господарських операцій в матеріалах справи зібрано акт здачі-приймання виконаних робіт № 2040 від 31 січня 2017 року, розшифровку до акту № 2040 у якій зазначено перелік використаних ТМЦ та кількість затраченого на виконання робіт часу (а.с. 233-236 т. 1). 
В свою чергу, факт оплати отриманих послуг від контрагента підтверджується платіжним дорученням № 1500 від 15 серпня 2017 року (а.с. 237 т. 1).
За наслідком виконання зазначених робіт контрагентом позивача складено та зареєстровано відповідну податкову накладну з ПДВ (а.с. 238 т. 1).
Крім того, під час проведення перевірки позивача податковим органом встановлено, що ним отримано послуги з перевезення вантажів автомобільним транспортом.
В даному випадку, між ПП «УНІВЕРСАЛ» (в особі замовника) та ДП «Ілліч-Агро Донбас» ПАТ «Маріупольський Металургійний Комбінат імені Ілліча» (в особі виконавця) укладено 13 лютого 2017 року договір № 17Д050757 про надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом (а.с. 239-241 т. 1).
При цьому, до договору укладено додаткові угоди з узгодженням вартості послуг (а.с. 242-243 т. 1).
На підтвердження реальності проведення спірних господарських операцій в матеріалах справи зібрано акти здачі-приймання виконаних робіт, розшифровки до акті у якій зазначено перелік та обсяг виконаних перевезень (а.с. 1-14 т. 2).
Також, між ПП «УНІВЕРСАЛ» (в особі замовника) та ДП «Ілліч-Агро Донбас» ПАТ «Маріупольський Металургійний Комбінат імені Ілліча» (в особі виконавця) укладено 01 березня 2018 року договір № 18Д055020 про надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом (а.с. 15-18 т. 2).
На підтвердження реальності проведення спірних господарських операцій в матеріалах справи зібрано акти здачі-приймання виконаних робіт, розшифровки до акті у якій зазначено перелік та обсяг виконаних перевезень (а.с. 19-24 т. 2).
Крім того, у ході виконання умов вищевказаних договорів складались відповідні товарно-транспортні накладні ( а.с. 108-170 т. 3).
За наслідком виконання зазначених робіт контрагентом позивача складено та зареєстровано відповідні податкові накладну з ПДВ (а.с. 25-37 т. 2).
В свою чергу, колегія суддів вважає, що факт отримання підприємством зазначених послуг підтверджується зібраними в матеріалах справи первинними бухгалтерськими документами, які складено у відповідності до вимог спеціального законодавства та які вказують на реальність проведених операцій.
В свою чергу, колегія суддів вважає, що вищевказані послуги узгоджуються з господарською діяльністю позивача.
Між тим, колегія суддів зазначає, що у справах з приводу оскарження рішень суб`єктів владних повноважень, адміністративним судом не вирішується питання щодо притягнення особи до відповідальності, а перевіряється виключно законність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень у таких справах, за наслідками чого суд може визнати протиправним і скасувати оскаржуване рішення або відмовити у цьому.
В даному випадку, обов`язок щодо доказування правомірності оскаржуваних податкових-повідомлень рішень покладається на податковий орган, як на суб`єкта владних повноважень, що заперечує проти задоволення адміністративного позову.
При цьому, висновки про фіктивність господарських операцій з надання послуг мають підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами.
В даному випадку, податковим органом не заперечується фізична можливість ДП «Ілліч-Агро Донбас» ПАТ «Маріупольський Металургійний Комбінат імені Ілліча» виконати спірні господарські операції, а також не зазначається про можливу участь ДП «Ілліч-Агро Донбас» ПАТ «Маріупольський Металургійний Комбінат імені Ілліча» у схемах по наданню податкової вигоди підприємствам реального сектору економіки.
При цьому, як зазначено в постанові Верховного Суду України від 19 квітня 2017 року (справа 816/11081/14), договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. 
Відповідно до ч. 1 ст. 626 ЦК України, договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. 
Тобто, укладення договору свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Тому, відповідно до вищенаведеного визначення господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з доводами апеляційної скарги позивача щодо помилковості висновків податкового органу та суду першої інстанції у відповідній частині.
В свою чергу, щодо висновку податкового органу про завищення підприємством суми податкового кредиту за наслідком здійснення господарських операцій з контрагентом ТОВ «ТЕХНОТОРГ ДОН», на суму100,38 грн. (сторінки 71-72 акту перевірки).
В даному випадку, судом першої інстанції за наслідком дослідження акту податкової перевірки підтверджено наявність відповідного порушення.
Проте, колегія суддів зазначає, що позивачем визнається факт вчинення відповідного порушення, а тому його перевірка не входить до предмету спору у даній справі.

Щодо правомірності нарахування підприємству зобов`язань зі сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями від 20 липня 2020 року, колегія суддів зазначає наступне.
В даному випадку, податковим органом встановлено, що підприємством порушено порядок сплати податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору при виплаті інших доходів, відмінних від заробітної плати.
При цьому, судом першої інстанції, не надано жодної правової оцінки вищевказаному порушенню та передчасно зроблено висновок про відмову у задоволенні позовних вимог у цій частині.
Між тим, з аналізу вищевикладених вимог законодавства вбачається, що базою нарахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору є нарахована кожній конкретній фізичній особі виплата, зокрема, плата за оренду земельного паю.
При цьому, у межах спірних правовідносин податковим органом встановлено, що після виплати відповідної орендної плати невстановленим фізичним особам, підприємством невчасно перераховано відповідні податкові зобов`язання до бюджету. 
Між тим, колегія суддів зазначає, що у межах розгляду даної справи адміністративним судом не вирішується питання доцільності прийняття оскаржуваних рішень податковим органом, а перевіряється виключно законність таких рішень, станом на момент їх прийняття, за наслідками чого суд може визнати протиправними такі рішення.
В даному випадку, в акті проведеної перевірки податковим органом не здійснювалась ідентифікація осіб на адресу яких проведено відповідні виплати за оренду земельного паю.
Крім того, зі складеної податковим органом таблички в акті перевірки вбачається, що підприємством, окрім плати за пай, виплачувались також інші види виплат, зокрема, благодійні допомоги, допомоги ветеранам, матеріальні допомоги.
Проте, в акті проведеної перевірки належним чином не досліджено змісту проведених виплат, з метою визначення бази податку, а також обставини сплати підприємством своїх зобов`язань для встановлення відповідних строків затримки.
Тому, враховуючи дефектність відповідних висновків акту, колегія суддів не може підтвердити наявність спірного порушення, так як його зміст не розкритий податковим органом.
Крім того, податковим органом встановлено, що у перевіряємому періоді підприємством нараховано своєму директору додаткове благо у вигляді сплати вартості використаного пального для його легкового автомобіля без сплати відповідних податків та зборів.
Так, ПП «УНІВЕРСАЛ» укладено договір № 291 від 01 грудня 2016 року з фізичною особою ОСОБА_1 (директор підприємства) про використання власного транспорту у службових цілях.
Згідно укладеного договору орендна плата за експлуатацію даного автомобіля не виплачувалась підприємством.
При цьому, вказаний договір оренди автомобіля, на переконання податкового органу, безпідставно не засвідчено нотаріально.
В свою чергу, згідно подорожніх листів службового легкового автомобіля на списання дизельного палива використаного для заправки легкового автомобіля, марки ТОYОТА HILUX, ПП «УНІВЕРСАЛ» списано за з 01 січня 2017 року по 30 вересня 2019 року дизельне паливо, на загальну суму 50079,06 грн.
В даному випадку, умовами укладеного договору передбачено, що директор товариства використовуватиме власний автомобіль для службових поїздок, а підприємство зобов`язується надавати пальне для здійснення відповідних поїздок.
При цьому, факт використання відповідного пального саме для службових поїздок підтверджується складеними подорожніми листами, які згідно висновків акта перевірки досліджені податковим органом та не містили жодного недоліку.
В свою, колегія суддів вважає помилковими посилання податкового органу на необхідність проведення нотаріального посвідчення укладеного підприємством зі своїм працівником договору використання власного автомобіля у виробничих цілях, так як фактично автомобілі працівників не переходили у повне користування підприємства та мали використовуватись самими власниками автомобілів.
Тому, колегія суддів вважає, що передане на підставі вищевказаного договору пальне для здійснення службових поїздок не може вважатись додатковим благом у розумінні вищевикладених положень ПК України.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає за необхідне визнати протиправним та скасувати оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 20 липня 2020 року.

Тому, враховуючи допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає за необхідне скасувати оскаржуване рішення суду.
В свою чергу, згідно ч. 6 ст. 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
При цьому, згідно ч. 1 ст. 132 КАС України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
В даному випадку, при подані даного адміністративного позову підприємством сплачено платіжним дорученням № 1734 від 21 липня 2020 року судовий збір, у сумі 21  020,00 грн.
За подання апеляційної скарги підприємством сплачено платіжним дорученням № 7 від 11 грудня 2020 року судовий збір, у сумі 31  530,00 грн.

Тому, колегія суддів вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в Одеській області на користь Приватного підприємства «Універсал» понесені ним судові витрати у вигляді сплаченого судового збору за подання адміністративного позову та апеляційної скарги, у загальній сумі 52  550,00 грн.

В свою чергу, щодо заяви підприємства про стягнення на його користь понесених на стадії апеляційного оскарження рішення суду витрат на професійну правничу допомогу, у сумі 35  000,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Так, згідно п. 1 ч. 3 ст. 132 КАС України, до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
Згідно ч. 2 ст. 134 КАС України, за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Відповідно до ч. 4 ст. 134 КАС України, для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Згідно ч. 5 ст. 134 КАС України, витрати на правничу допомогу мають бути підтверджені належними доказами та бути співмірними із складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
В даному випадку, сторони у справі (крім суб`єктів владних повноважень) мають право на розподіл понесених витрат на правничу допомогу адвоката.
При цьому, розмір таких витрат визначається на підставі доказів, підтверджуючих понесені стороною витрати та доказів, що підтверджують відповідність цих витрат фактично виконаній адвокатом роботі.
В свою чергу, на підтвердження понесених витрат позивачем надано договір про надання правової допомоги № 101220/12 від 10 грудня 2020 року.
На виконання вимог договору складено заявки на виконання робіт із зазначенням завдання адвокату
Виконання умов договору підтверджується актом № 1 від 14 січня 2021 року у якому зазначено кількість затраченого адвокатом часу.
Оплата послуг здійснена платіжним дорученням № 57 від 22 січня 2021 року.
Між тим, аналіз вищезазначених положень КАС України дає підстави вважати, що розмір зазначених витрат має бути співмірним із складністю справи та наданими адвокатом послугами.
В даному випадку, як вже зазначалось колегією суддів, податковим органом подано свої заперечення щодо стягнення відповідних витрат у яких зазначено, що бажана адвокатом сума не є співмірною з обсягом виконаної ним роботи та складністю справи.
В свою чергу, колегія суддів погоджується з вищевказаними посиланнями податкового органу, та к як зазначена адвокатом сума витрат, які фактично сплачено підприємством лише за складення одного процесуального документу - апеляційної скарги, є майже в 6 разів вище суми місячної мінімальної заробітної плати, встановленої на 01 січня 2021 року.

Тому, колегія суддів вважає завищеною визначену позивачем суми витрат на професійну правничу допомогу, а як наслідок вважає за необхідне не стягувати з податкового органу відповідну суму.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Приватного підприємства «Універсал» – задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 грудня 2020 року – скасувати, прийнявши у справі нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги Приватного підприємства «Універсал».
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Одеській області, а саме: від 09 квітня 2020 року № 0010640502; від 09 квітня 2020 року № 0010630502; від 20 липня 2020 року № 0012063304; від 20 липня 2020 року № 0012083304; від 09 квітня 2020 року № 0010620502, в частині висновку про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, в частині суми 2 401 343,00 грн.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в Одеській області на користь Приватного підприємства «Універсал» понесені ним судові витрати у вигляді сплаченого судового збору за подання адміністративного позову та апеляційної скарги, у загальній сумі 52  550,00 грн.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Головуючий суддя 	 	Яковлєв О.В.	
Судді	    	Градовський Ю.М.    Крусян А.В.