ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 лютого 2021 року	Львів	Справа № 460/3554/19 пров. № А/857/9513/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                      Обрізко І.М., 
суддів                                                                          Іщук Л.П., Онишкевича Т.В., 
за участю секретаря судового засідання                        Лутчин А.М.,           

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 19 червня 2020 року, прийняте суддею Зозуля Д.П. у місті Рівне, повний текст складений 19.06.2020 року, у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області   про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

                                                          встановив:
 
ФОП ОСОБА_1  (надалі – позивач) звернувся з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області   про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.10.2019 року №0001123200.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 19 червня 2020 року відмовлено в задоволенні позову.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд виходив з того, що долучене позивачем до матеріалів справи Положення про Головне управління ДФС у Рівненській області від 01.02.2019 року №80 не містить інформації щодо предмета доказування у даній справі.
Наказ про проведення перевірки прийнято на підставі та у спосіб, передбачений законом, позивачем не оскаржується, а тому його правомірність не піддається сумніву.
На дату проведеної фактичної перевірки, як і на дату винесення податкового повідомлення - рішення ГУ ДПС у Рівненській області було органом ліцензування роздрібної торгівлі пальним, до повноважень якого належить контроль за дотриманням законодавства з питань ліцензування роздрібної торгівлі пальним. Крім того, позивачем допущено посадових осіб відповідача до проведення фактичної перевірки без зауважень щодо неможливості проведення такої перевірки. 
Для здійснення такого виду господарської діяльності як роздрібна торгівля пальним, позивач був зобов`язаний завчасно, тобто до 1 липня 2019 року отримати відповідну ліцензію, однак, як свідчать матеріали справи позивач під час його фактичної перевірки (03.10.2019 року) ліцензії щодо роздрібного продажу пального не мав.
Відповідно до відомостей з Єдиного вікна подання електронної звітності, а саме Архіву електронної звітності  позивачем у зазначений період неодноразово здійснювалась роздрібна торгівля скрапленим газом (код УКТ ЗЕД 2711129700).
Надана суду копія фіскального чеку розрахункової операції на АЗС за адресою здійснення позивачем господарської діяльності з придбання газу вуглеводневого (скрапленого) виробництва ПП «Надежда» підтверджує факт роздрібної торгівлі пальним без відповідної ліцензії. 
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ФОП ОСОБА_1  подав апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із  порушенням норм матеріального та процесуального права.
В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що акт, складений за результатами перевірки не містить зазначення дати його складання та номеру.
Крім того, працівники податкового органу, не виявивши жодного факту продажу пального на АЗС, за участі направлених на перевірку працівників ДПС у останній день перевірки було спровоковано оператора АЗС на відпуск в переносний балон газу на 12 грн. 19 коп.
Судом не враховано, що в даній справі  для прийняття до уваги як доказу вини позивача, обставини проведення через РРО сум розрахунків, оскільки такий доказ є неналежним.
Просить рішення суду скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позов.
В судове засідання для розгляду апеляційної скарги учасники справи не прибули, належним чином повідомлені про дату, час та місце розгляду справи, а тому відповідно до ч.4 ст.229, ст.313 КАС України апеляційний суд ухвалив розгляд апеляційної скарги здійснити за відсутності учасників справи та без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд не в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ОСОБА_1 зареєстрований фізичним особою - підприємцем, основним видом діяльності якого є роздрібна торгівля пальним (КВЕД 47.30) (а. с. 124-129).
Відповідно до відомостей з Єдиного вікна подання електронної звітності, а саме Архіву електронної звітності ( а. с. 44-45) позивачем у період з 01.07.2019 року по 03.10.2019 року неодноразово здійснювалась роздрібна торгівля скрапленим газом (код УКТ ЗЕД 2711129700).
Згідно з виданою ГУ ДПС у Рівненській області ліцензією фізична особа -підприємець ОСОБА_1 отримав право на роздрібну торгівлю пальним лише з 18.12.2019 року (а. с. 121-122).
20.09.2019 року ГУ ДПС у Рівненській області на підставі пп.80.2.5 п.80.2 ст.80, ст.81 Податкового кодексу України (надалі ПК України) видано наказ №238 «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 », яким призначено проведення фактичної перевірки АЗС, розташованої за адресою: вул. Авіаційна 1А, м. Сарни, Рівненська область з питань дотримання вимог законодавства в сфері обігу підакцизних товарів у період з 25.09.2019 року терміном на 10 діб (а.с.13).
Згідно з цим наказом відповідач доручив посадовим особам здійснення зазначеної вище перевірки і видав направлення на її проведення №19 і № 20 від 20.09.2019 року (а. с 49-50).
За результатами названої перевірки складено акт від 03.10.2019 року (а.с.14-15), в якому відображені обставини щодо проведення контрольної розрахункової операції на АЗС за адресою здійснення позивачем господарської діяльності: (вул. Авіаційна 1А, м. Сарни, Рівненська область) з придбання газу вуглеводневого (скрапленого) виробництва ПП «Надежда» (а .с. 51) в обсязі 3,4 літри по ціні 12,19 грн за літр на загальну суму 41,45 грн за відсутності ліцензії у вказаного суб`єкта господарювання на право роздрібної торгівлі пальним. Підтвердженням вказаних обставин є фіскальний чек №4716 від 03.10.2019 року, копія якого міститься в матеріалах справи (а.с.47). Водночас названий акт перевірки підписаний ФОП ОСОБА_1 без зауважень. Поряд з цим, позивачем надано контролюючому органу інформацію про те, що фактичний залишок скрапленого газу на його АЗС станом на дату складання акту перевірки - 03.10.2019 року становить 13889,63 літри (а. с. 58).
Відповідно до сертифікату відповідності і паспорту якості №11 на газ, які видані виробником ПП «Компанія «Надежда» зазначена продукція є газом вуглеводневим скрапленим марок Євро для двигунів внутрішнього згорання (а. с. 51).
На підставі висновків такого акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення рішення №0001123200 від 15.10.2019 року, яким до позивача на підставі абзацу 9 частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» №481/95-ВР (ділі по тексту -  Закон №481/95-ВР) застосовано штраф відповідно до розрахунку (а. с. 59) у розмірі 250000 грн за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії (а.с.60).
Відповідно до пункту 7 частини першої статті 7 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» ліцензуванню підлягає такий вид господарської діяльності, як виробництво і торгівля спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами і пальним, зберігання пального, яка ліцензується відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Зважаючи на положення абзацу четвертого пункту 4 частини першої статті 3, частини першої статті 8 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» при запровадженні ліцензування оптової торгівлі паливом, ліцензійні умови провадження нового виду господарської діяльності набирають чинності у строк, необхідний для приведення суб`єктом господарювання своєї діяльності у відповідність із вимогами ліцензійних умов, але не менш як через два місяці з   дня їх прийняття.
Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» (надалі - Закон №2628-VІІІ) , яким внесені зміни в тому числі до Законів № 481, №222-VIII, прийнятий Верховною Радою України 23 листопада 2018 року, опублікований 12 грудня 2018 року, набрав чинності з 1 січня 2019 року, крім зокрема норм підпункту 6 (щодо змін до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів»), підпункту 17 (щодо змін до Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності») пункту 2 розділу II цього Закону, що набирали чинності з 1 липня 2019 року.
Отже законодавець при запровадженні ліцензування оптової торгівлі пальним дотримався принципів, встановлених Законом України «Про ліцензування видів господарської діяльності», щодо надання достатнього строку для реалізації прийнятих змін, який склав вісім місяців з дня прийняття Закону №2628-VІІІ.
Колегія суддів зазначає, що у постановах Верховного Суду від 28 січня 2021 року у справі №120/4046/19-а, від 04 листопада 2020 року у справі №160/10203/19, від 01 грудня 2020 року у справі №580/1550/20, від 22 грудня 2020 року у справі №400/4113/19 викладено правові висновки щодо застосування норм права у подібних зі спірними у цій справі правовідносинах.
Відповідно до вказаних правових висновків вищий орган виконавчої влади України з метою реалізації положень Закону №481 в частині внесених змін Законом №2628-VІІІ, лише 19 червня 2019 року постановою №545 (набрала чинності 1 липня 2019 року) пункт 6 переліку органів ліцензування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 5 серпня 2015 року №609 виклав в новій редакції, доповнивши його новим видом ліцензійної діяльності (зокрема роздрібна та оптова торгівля пальним, зберігання пального), визначивши орган ліцензування - ДФС, територіальні органи ДФС.
При цьому фактично отримати ліцензію для здійснення оптової торгівлі пальним можливо було не раніше 1 липня 2019 року, що є днем набранням чинності норм Закону №2628-VІІІ щодо ліцензування, в тому числі й щодо відповідальності за торгівлю пальним без ліцензії.
Отже зволікання з боку держави в особі її органів виконавчої влади (КМУ, ДФС) щодо визначення органу ліцензування та відповідно зменшивши суб`єкту господарювання строк для реалізації права на отримання ліцензії до набрання чинності норм Закону №2628 щодо ліцензування, призвело б до необхідності зупинення діяльності суб`єкта господарювання.
Зазначені дії органів виконавчої влади є прикладом порушення ними принципу «належного урядування», які призвели до перешкод в господарюванні для добросовісних платників.
Частиною другою статті 6 та частиною першої статті 7 КАС України передбачено, що суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, та застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Відповідно до статей 1 та 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» (метою цього Закону є впровадження в українське судочинство та адміністративну практику європейських стандартів прав людини) суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Враховуючи зазначені положення Конституції та законів України, міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, а також правову природу спору у цій справі, Верховним Судом з метою забезпечення дії в Україні принципу верховенства права враховано судову практику Європейського суду з прав людини.
У пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини, аналізуючи відповідність мотивування Конвенції, підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява № 33202/96, пункт 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункту 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, «Тошкуца та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), пункт 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), пункт 119).
Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58, «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67).
До спірних правовідносин підлягає застосуванню рішення Конституційного Суду України від 27 лютого 2018 року №1-р/2018 (справа № 1-6/2018), яким сформовано правову позицію щодо верховенства права, а саме - основними елементами конституційного принципу верховенства права є справедливість, рівність, правова визначеність. Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов`язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005). Принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища.
Наведене узгоджується із сталою практикою ЄСПЛ, яка знайшла своє відображення у справі «Звежинський проти Польщі», в якій Суд підкреслив, що, розглядаючи питання, які мають загальний інтерес, органи державної влади повинні діяти конкретно і дуже послідовно (рішення у справі «Беєлер проти Італії»). Крім того, як охоронець громадського порядку держава має моральне зобов`язання бути взірцевою, вона повинна стежити за тим, щоб такими були й державні органи, що захищають публічний порядок (пункт 73).
Суд визнає, що затримка в отриманні ліцензій на право оптової торгівлі пальним була зумовлена виключно відсутністю законодавчо визначеного порядку отримання таких ліценцій станом на день набрання чинності Законом №2628-VIII.
Аналізуючи наявність легітимної мети і пропорційність втручання держави у майнові права позивача за обставин, що склалися у цій справі, Суд у справі бере до уваги те, що держава не створила правового регулювання і фактичних умов, за яких господарська діяльність позивача у спірний період могла б бути законною. Необхідний перехідний період був уведений в дію, проте ретроспективної дії таким положенням законодавець не надав. Отже, притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що переслідує законну мету і є пропорційним.
Отже, враховуючи наведений правовий висновок Верховного Суду, колегія суддів вважає наявними підстави для скасування рішення суду першої інстанції з прийняттям нового судового рішення у справі про задоволення позовних вимог.
Враховуючи результат розгляду апеляційної скарги та, виходячи із приписів ст.139 КАС України, апеляційний суд приходить до висновку про стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Рівненській області на користь ФОП ОСОБА_1 судових витрат у розмірі 6250 грн.

Керуючись ст.ст. 308, 315, 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,- 

                                                           постановив:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 19 червня 2020 року у справі № 460/3554/19 скасувати і прийняти постанову, якою адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області   про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15 жовтня 2019 року № 0001123200.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Рівненській області (ЄДРПОУ: 43142449) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  (РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати у розмірі 6250 (шість тисяч двісті п`ятдесят ) гривень.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	Т. В. Онишкевич  	
Повне судове рішення складено 01.03.2021 року.