ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

01 грудня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/4117/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: 
                                          судді-доповідача  Чумака С.Ю.,
                                                     суддів:  Чабаненко С.В., Юрко І.В.,     
за участю секретаря судового засідання Сколишева О.О. 

за участі представника позивача Харламова Д.І., представника відповідача Радової С.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій  області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року  у справі № 280/4117/19 (суддя І інстанції – Татаринов Д.В.)
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Екопост" до  Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
Товариство з обмеженою відповідальністю «Екопост» (далі – позивач, ТОВ «Екопост»)  звернулось до суду з позовом до   Головного управління ДФС у Запорізькій  області (ухвалою суду від 20 серпня 2020 року замінено на правонаступника – Головне управління ДПС у Запорізькій  області) (далі – відповідач, ГУ ДПС у Запорізькій області), в якому просило: 
-  визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 2 серпня 2019 року № 0011521407;
-  визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 2 серпня 2019 року № 0011531407.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року позов задоволений.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у позові відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що  під час проведеної перевірки податковим органом встановлено, що господарські операції контрагентів-постачальників по наданню послуг (бульдозера, екскаватора, автоплуг) не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, необхідних трудових ресурсів, економічною необхідністю та результату начебто виконаних послуг. За результатами проведеного дослідження фінансово-господарських операцій позивача встановлено, що первинні документи по взаємовідносинам з «контрагентами-постачальниками» використовувались для формування витрат та не засвідчують факт реального здійснення господарських операцій, що ставить під сумнів у першу чергу розумну ділову мету платника податків, тобто направленість його діяльності саме на отримання доходу в процесі здійснення господарської діяльності та кожної окремої угоди, оскільки зібрані докази у своїй сукупності свідчать про відсутність такої розумної ділової мети, крім мінімізації оподаткування. Зазначає, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту та витрат підприємства, належними документами первинного обліку покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), так як саме він є суб`єктом, який зменшує суму податкового зобов`язання, шо підлягає перерахуванню до бюджету, на суму податкового кредиту, визначеного постачальником та зменшує фінансовий результат підприємства до оподаткування, тим самим занижують податок на прибуток підприємств, який підлягає сплаті до бюджету. Також відповідач  зауважує, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця — права на формування цієї податкової вигоди. Навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів. Тобто, проведеною перевіркою не підтверджено факт надання послуг на адресу ТОВ «Екопост». Так, операції по взаємовідносинам позивача з контрагентами-постачальника не мали реального характеру, відтак витрати не понесені, а фактично перевіркою встановлено документування операцій по регістрах бухгалтерського обліку.  Відтак, позивачем відображені правові взаємовідносини з контрагентами-постачальника» без мети реального настання правових наслідків. 
Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ
На підставі направлення від 27 березня 2019 року № 631 та наказу Головного управління ДФС у Запорізькій області від 27 березня 2019 року № 1200, відповідно до підпунктів 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податковою кодексу України, проведена позапланова виїзна документальна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «Екопост» з питань дотримання вимог податковою законодавства України при визначенні по взаємовідносинам з ТОВ «Промкапіталтрейд», ТОВ «Елада Трейд», ТОВ «Сюрвеєр», ТОВ «Бріск-Торг», ТОВ «Євротезіс», ТОВ «Буд-Інженерія», ТОВ «Білд-Вікс», ТОВ «Сорцеф», ТОВ «Лоріон», ТОВ «ВВП Холдинг», ТОВ «Ізотранс», за червень та серпень 2018 року, ТОВ «Будмакстрой» за жовтень 2018 року – показників декларацій з податку на додану вартість за 2016 рік, за 2017 рік, за 2018 рік – фінансової звітності з їх відображенням у декларації з податку на прибуток підприємств, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки.
За наслідками перевірки відповідачем встановлено порушення позивачем вимог:
- пункту 44.1, пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток підприємства, який підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 1310790 грн, в т.ч. за 2016 рік - 119772 грн, за 2017 рік - 546192 грн, за 2018 рік - 644826 грн;
- підпункту 14.1.36, підпункту 14.1.181, підпункту 14.1.231, пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198, пункту  201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до державного бюджету всього на загальну суму  1456433 грн, в т.ч.:
- за червень 2016 року - 36600 грн;
- за грудень 2016 року - 96480 грн;
- за січень 2017 року – 18240 грн;
- за червень 2017 року – 124160 грн; 
- за липень 2017 року - 118880 грн; 
- за серпень 2017 року - 88320 грн;
- за вересень 2017 року – 94080 грн;
- за листопад 2017 року – 92160 грн;
- за грудень 2017 року - 71040 грн;
- за січень 2018 року - 28800 грн;
- за лютий 2018 року - 28480 грн; 
- за березень 2018 року - 20480 грн;
- за квітень 2018 року - 80789 грн; 
- за травень 2018 року - 95408 грн;
- за червень 2018 року 130124 грн;
- за липень 2018 року - 94816 грн;
- за серпень 2018 року - 120408 грн; 
- за жовтень 2018 року - 117168 грн.
Такого висновку відповідач дійшов з огляду на те, що під час проведеної перевірки податковим органом встановлено, що ТОВ «Промкапіталтрейд», ТОВ «Елада Трейд», ТОВ «Сюрвеєр», ТОВ «Бріск-Торг», ТОВ «Євротезіс», ТОВ «Буд-Інженерія», ТОВ «Білд-Вікс», ТОВ «Сорцеф», ТОВ «Лоріон», ТОВ «ВВП Холдинг», ТОВ «Ізотранс», ТОВ «Будмакстрой», у періоді що перевірявся, фактично не могли здійснювати господарських операцій по наданню послуг (бульдозера, екскаватора, автоплуг) з ТОВ «Екопост». Так, відповідач зазначає, що ТОВ «Промкапіталтрейд» обліковується як суб`єкт фіктивного підприємництва  (облікова картка ГУ ДФС у Київській області віл 16 серпня 2016 року №1133/10-36-21-05). Допитано засновника та керівника ОСОБА_1 , яка повідомила, що здійснювала реєстрацію за грошову винагороду та ніякою відношення до фінансово-господарської діяльності не має. Посилаючись на вирок Жовтневою районною суду м. Запоріжжя від 30 травня 2017 року №1-кп/331/281/2017, вказує, що  виписані від імені ТОВ «Промкапіталтрейд» первинні документи не можна вважати належно оформленими та підписаними повноваженою особою звітні документи, які посвідчують факт придбання послуг, тому дійшов висновку про те, що віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту та зменшення на їх підставі оподаткованого доходу безпідставне, оскільки підписи на цих документах належать особі, яка визнала спою вину у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною 1 частиною 2 статті 205 КК України. Щодо контрагента ТОВ «ЕЛАДА ТРЕЙД» вказує, що такий контрагент фактично не міг здійснювати фінансово-господарські операції в задекларованих обсягах, в тому числі здійснювати поставку послуг, у зв`язку з  відсутністю фактичного (реального) здійснення оподаткованих операцій; відсутністю документального підтвердження реальності здійснення господарських операцій; відсутністю ділової мети та розумних економічних причин для здійснення господарських операцій. Стосовно контрагента ТОВ «СЮРВЕЄР» відповідач вказує, що від  ГУ ДФС у Кіровоградській області отримана податкова інформація від 14 червня 2017 року № 67/11-28-14- 01/40885372 за звітний період декларування ПДВ січень-лютий  2017 року, відповідно якої не встановлено місцезнаходження платника податків та не підтверджено реальність здійснення фінансово-господарських відносин з контрагентами-постачальниками та з контрагентами-покупцями у т.ч. ТОВ «ЕКОПОСТ». Крім того, відповідно до інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та реєстру прав власності на нерухоме майно у ТОВ «СЮРВЕЄР» відсутнє будь яке майно, а згідно з листом Головного управління Держпродспоживслужби в м. Київ від 2 квітня 2019 року № 080/5737 у ТОВ «СЮРВЕЄР» відсутня зареєстрована дорожно-будівельна техніка, яка могла б використовуватися для надання послуг бульдозера ТОВ «ЕКОПОСТ». Щодо господарських взаємовідносин позивача та ТОВ «БРІСК-ТОРГ зазначає, що останнє є фігурантом кримінального провадження № 32018040040000008 від 6 лютого 2018 року з ознаками кримінального правопорушення передбаченого частиною 3 статті 212 КК України. Також вказує про відсутність у ТОВ «ЄВРОТЕЗІС» ТОВ «Буд-Інженерія», ТОВ «Білд-Вікс», ТОВ «Сорцеф», ТОВ «Лоріон», ТОВ «ВВП Холдинг», ТОВ «Ізотранс», ТОВ «Будмакстрой» зареєстрованої спецтехніки, крім того зауважує, що вказані контрагенти є фігурантами у кримінальних провадженнях за ознаками кримінальних правопорушень передбачених частиною 1, частиною 2 статті 205, частиною 2 статті 209, частиною 3 статті 2012, частиною 2 статті 222-1, частиною  2 статті 364 КК України. Відтак, за результатами проведеного дослідження фінансово-господарських операцій ТОВ «ЕКОПОСТ» встановлено, що первинні документи по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками використовувались для формування витрат та не засвідчують факт реального здійснення господарських операцій. Тому встановлені обставини ставлять під сумнів у першу чергу розумну ділову мету платника податків, тобто направленість його діяльності саме на отримання доходу в процесі здійснення господарської діяльності та кожної окремої угоди, оскільки зібрані докази у своїй сукупності свідчать про відсутність такої розумної ділової мети, крім мінімізації оподаткування.
За результатами перевірки складено акт від 8 липня 2019 року № 417/08-01-14-07/38840023 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ЕКОПОСТ» (далі – акт перевірки). (Том № 1, а.с. 25-76)
На підставі зазначених вище висновків, викладених в акті перевірки, податковим органом 2 серпня 2019 року винесено такі податкові повідомлення – рішення:
- № 0011521407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додатну вартість у сумі 1419833 грн та застосовані штрафні санкції у сумі 709916,5 грн; 
- № 0011531407, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 127785 грн, та застосовані штрафні санкції у сумі 319 462,5 грн.
Не погоджуючись з такими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду із цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що висновки податкового органу про нереальний характер здійснених позивачем з його контрагентами господарських операцій у періоді, що перевірявся, спростовуються документами первинного бухгалтерського обліку, які відповідають вимогам чинного законодавства.   
НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Згідно з пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Податковим кредитом у розумінні підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.
В силу положень підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій – не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку із, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, є податкова накладна, що видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Отже, наявність господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), призначених для використання у власній господарській діяльності платника податків, підтверджених сукупністю документів первинного бухгалтерського обліку, є визначальною умовою для виникнення у платника податку права на формування податкового кредиту та витрат.
Такі висновки кореспондують приписам пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, у силу якого для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Отже, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість задекларованих у податковій звітності показників податкового кредиту та витрат первинними документами покладається на платника податків.
Як вказувалось вище, позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Промкапіталтрейд» і судом першої інстанції досліджені взаємовідносини позивача з цим контрагентом, проте на момент прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень ТОВ «Екопост», зважаючи на висновки акту перевірки та наявність відносно посадових осіб ТОВ «Промкапіталтрейд» вироку суду, у червні 2016 року добровільно здійснило сплату ПДВ в розмірі 36600 грн, а також штраф у розмірі 1098 грн, та податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 32940 грн. (т. № 1 а.с. 87-99), у зв`язку з чим податковим органом грошові зобов`язання та штрафні санкції позивачу за наслідками взаємовідносин з ТОВ «Промкапіталтрейд» не визначались. Зазначені обставини підтверджуються відомостями розрахунків до спірних податкових повідомлень-рішень, а також поясненнями в судовому засіданні при розгляді апеляційної скарги представників сторін, які встановлені апеляційним судом факти підтвердили. У зв`язку з цим колегія суддів приходить до висновку, що взаємовідносини позивача з ТОВ «Промкапіталтрейд» не підлягають дослідженню, оскільки не впливають на предмет спору і не відносяться до нього.
Стосовно взаємовідносин позивача з іншими контрагентами апеляційний суд зазначає таке.
Позивач у період, що перевірявся, мав взаємовідносини із вказаними вище контрагентами відповідно до укладених договорів про надання послуг. Умови цих договорів є ідентичними.
Відповідно до пункту 1.1 Договорів виконавець зобов`язується за завданням замовника надати йому технічні послуги за допомогою автомобільної техніки, будівельної техніки та інших технічних засобів, надані за текстом «Спецтехніка», а замовник у порядку та на умовах, визначений договором, зобов`язується оплатити послуги виконавця.
Пунктами 3.1. та 3.2. Договорів визначено, що перелік спецтехніки та вартість послуг одного часу (зміни) експлуатації спецтехніки договірна та визначається у додатку № 1. Проміжок часту експлуатації спецтехніки обраховується з моменту виїзду спецтехніки на об`єкт та закінчується в момент припинення робіт, якщо інше не обумовлено в заявку замовника.
Пунктом 3.3. Договорів встановлено, що оплата послуг замовника здійснюється наступним чином: замовник перераховує оплату в розмірі 100% від вартості послуг на протязі 15 банківських днів з моменту підписання акту виконаних робіт та пред`явлення рахунку-фактури.
Так, зокрема 28 листопада 2016 року між ТОВ «Екопост» як «замовником» та ТОВ «Елада Трейд», як «виконавцем», укладено договір № 28/11/16. (Т. 1, а.с. 100-103 )
Виконання умов договору підтверджується актами здачі-прийняття робіт (наданих послуг), а саме: акт від 30 грудня 2016 року № 516, акт від 30 грудня 2016 року№ 517, акт від 30 грудня 2016 року № 518, акт від 30 грудня  2016 року № 519, акт від 30 грудня 2016 року№ 520. (Т. 1, а.с. 104-108)
Оплата за надані послуги здійснена відповідно до  платіжних доручень  № 488 від 12 січня 2017 року на суму 550000 грн та № 491 від 20 січня 2017 року на суму 28800 грн. (Т. 1, а.с. 10-112)
Досліджуючи взаємовідносини позивача з ТОВ «Сюрвеєр», встановлено, що  2 січня 2017 року між ТОВ «Екопост», як «замовником» та ТОВ «Сюрвеєр», як «виконавцем», укладено договір № 2/01/17. (Т. 1 а.с. 113-116)
Надання послуг підтверджується актом здачі приймання робіт (наданих послуг) від 31 січня 2017 року № 17, а також платіжним дорученням від 15 лютого 2017 року № 503  на суму 109440 грн. (Т. 1, а.с. 117-119)
Також  позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ «Бріск-Торг».
Так, 1 квітня 2017 року між ТОВ «Екопост», як «замовником», та ТОВ «Бріск-Торг», як «виконавцем», укладено договір № 29/04. (Т.1, а.с. 120-123)
На виконання цього договору, виконавцем надані ТОВ «Екопост» вказані послуги, що підтверджується актами здачі приймання робіт (наданих послуг), а саме: актом від 30 червня 2017 року № БТ-0000305, актом від 30 червня 2017 року № БТ-0000306, актом від 30 червня 2017 року № БТ-0000307, актом  від 30 червня 2017 року № БТ-0000308 та здійсненої оплати наданих послуг замовником (платіжним дорученням №581 від 11 липня 2017 року на суму 111744 грн та платіжним дорученням № 583 від 14 липня 2017 року на суму 633216 грн. (Т. 1, а.с. 124-131)
Щодо господарських взаємовідносин позивача з ТОВ «Євротезіс» судом встановлено наступне.
Так, 30 червня 2017 року між ТОВ «Екопост», як «замовником», та ТОВ «Євротезіс», як «виконавцем», укладено договір № 30/06/17. (Т. 1 , а.с. 132-134)
На виконання цього договору, виконавцем були надані ТОВ «Екопост» вказані послуги, що підтверджується актами здачі приймання робіт (наданих послуг), а саме: актом від 31 липня 2017 року № 515, актом від 31 липня 2017 року № 516, актом від 31 липня 2017 року № 517, актом від 31 липня 2017 року№ 518, актом від 31 серпня 2017 року № 442, актом від 31 серпня 2017 року № 443, актом від 31 серпня 2017 року№ 444, актом від 30 вересня 2017 року№ 289, актом від 30 вересня 2017 року № 290, актом від 30 вересня 2017 року № 291. (Т. 1 а.с. 135-144)
Оплата наданих послуг здійснена платіжними дорученнями № 602 від 14 серпня 2017 року на суму 713280 грн, № 624 від 5 вересня 2017 року на суму 79488 грн, № 628 від 8 вересня 2017 року на суму 450432 грн, № 646 від 5 вересня 2017 року на суму 84672 грн, № 655 від 13 жовтня 2017 року на суму 479808 грн. (Т. 1, а.с. 145-150)
Досліджуючи взаємовідносини позивача з ТОВ «Буд-Інженерія», судом встановлено таке.
30 жовтня 2017 року між ТОВ «Екопост», як «замовником», та ТОВ «Буд-Інженерія», як «виконавцем», укладено договір № 30/10/17. (Т. 1, а.с. 151-154)
Надання вказаних послуг підтверджується актами здачі приймання робіт (наданих послуг), а саме: актом  від 30 листопада 2017 року№ 6 , актом від 30 листопада 2017 року № 7, актом від 30 листопада 2017 року№ 8. (Т. 1, а.с. 155-157)
Оплата наданих послуг замовником здійснена відповідно до платіжних доручень № 690 від року на суму 82944 грн та № 693 від 15 грудня 2017 року на суму 470 016 грн. (Т. 1, а.с. 158-160)
Також 1 грудня 2019 року між ТОВ «Екопост», як «замовником», та ТОВ «Білд-Вікс», як «виконавцем», укладено договір № 01/12/17.
Виконання наданих послуг підтверджується актами здачі приймання робіт (наданих послуг), а саме: актом від 29 грудня 2017 року № 10, актом від 29 грудня 2017 року № 11, актом від 29 грудня 2017 року № 12, актом від 31 січня 2018 року № 44, актом від 31 січня 2018 року № 45, актом від 28 лютого 2018 року № 110, актом від 28 лютого 2018 року  № 111. (Т. 1, а.с. 161-163)
Оплата за надані послуги підтверджується платіжними дорученнями № 711 від 9 січня 2018 року на суму 426240 грн, № 722 від 5 лютого 2018 року на суму 172800 грн, № 736 від 2 березня 2018 року на суму 170880 грн. (Т. 1, а.с. 172-175)
Також 1 березня 2018 року між ТОВ «Екопост», як «замовником», та ТОВ «Сорцеф», як «виконавцем», було укладено договір № 01/03/18. (Т. 1, а.с. 176-178)
На виконання цього договору, виконавцем були надані позивачу  вказані послуги, що підтверджується актами здачі приймання робіт (наданих послуг), а саме: актом від 31 березня 2018 року № 40, актом від 31 березня 2018 року № 41. 
За надані послуги позивачем здійснено оплату на адресу ТОВ «Сорцеф», що підтверджується платіжним дорученням № 755 від 6 квітня 2018 року на суму 122880 грн. (Т. 1, а.с. 179-182)
Досліджуючи взаємовідносини позивача з ТОВ «Лоріон», ТОВ «ВВП Холдинг», ТОВ «Ізотранс», ТОВ «Будмакстрой», судом встановлено таке.  
2 квітня 2018 року між ТОВ «Екопост», в якості замовника, та ТОВ «Лоріон», в якості виконавця, було укладено договір № 02/04/18, пунктом 1.1. якого передбачено, що виконавець зобов`язується за завданням замовника надати йому технічні послуги за допомогою автомобільної техніки, будівельної техніки та інших технічних засобів, надані за текстом «Спецтехніка», а замовник у порядку та на умовах, визначений договором, зобов`язується оплатити послуги виконавця. (Т. 1, а.с. 183-186)
Виконання умов вказаного договору підтверджується актом здачі-приймання робіт (наданих послуг) від 28 квітня 2018 року№ 173 , а також оплатою за надані послуги згідно з платіжним дорученням  № 776 від 16 травня 2018 року на суму 134400 грн. (Т. 1, а.с. 187-189)
30 березня 2018 року між ТОВ «Екопост», як «замовником», та ТОВ «ВВП Холдинг», в якості виконавця, було укладено договір № 30/03/18. (Т. 1, а.с. 190-192)
Надані послуги підтверджуються актами здачі приймання робіт (наданих послуг), а саме: акт від 28 квітня 2018 року№ 165, акт від 28 квітня 2018 року № 166, акт від 28 квітня 2018 року № 167, акт від 31 травня 2018 року № 285, акт від 31 травня 2018 року№ 286, акт від 31 травня 2018 року № 287, акт від 31 травня 2018 року № 288, акт від 30 червня 2018 року № 232, акт від 30 червня 2018 року № 233, акт від 30 червня 2018 року № 234, акт від 30 червня 2018 року № 235, акт від 31 липня 2018 року № 192, акт від 31 липня 2018 року № 193, акт від 31 липня 2018 року № 194, акт від 31 липня 2018 року № 195, акт від 31 серпня 2018 року № 79, акт від 31 серпня 2018 року № 80, акт від 31 серпня 2018 року№ 81, акт від 31 серпня 2018 року№ 82. (Т. 1, а.с. 193-211)
За надані послуги позивачу ТОВ «ВВП Холдинг» сплачено відповідно до платіжних доручень: № 770 від 7 травня 2018 року на суму 52551 грн, № 772 від 11 травня 2018 року на суму 297785 грн, № 789 від 7 червня 2018 року на суму 858681 грн, № 793 від 12 червня 2018 року на суму 486580 грн, № 808 від 11 липня 2018 року на суму 86062 грн, № 811 від 18 липня 2018 року на суму 487682 грн, № 830 від 13 серпня 2018 року на суму 547896 грн, № 831 від 13 серпня 2018 року на суму 21000 грн, № 854 від 2 жовтня 2018 року на суму 260848 грн, № 865 від 12 жовтня 2018 року на суму 350000 грн. (Т. 1, а.с. 212-221)
Також судом встановлено, що 1 червня 2018 року між ТОВ «Екопост», як «замовником», та ТОВ «Ізотранс», як «виконавцем», укладено договір № 01/06/18. (Т. 1, а.с. 222-224)
Надання послуг підтверджується актами здачі приймання робіт (наданих послуг), а саме: актом від 30 червня 2018 року № 149, актом від 30 червня 2018 року № 150, актом від 31 серпня 2018 року № 38. (Т. 1, а.с. 225-227)
Оплата за надані послуги підтверджується платіжними дорученнями: № 809 від 11 липня 2018 року на суму 31050 грн, № 812 від 18 липня 2018 року на суму 175950 грн, № 852 від 1 жовтня 2018 року на суму 111600 грн. (Т. 1, а.с. 228-231)
Також, 30 серпня 2018 року між ТОВ «Екопост», як «замовником», та ТОВ «Будмакстрой», як «виконавцем», було укладено договір № 30/08/18. (т. № 2, а.с. 1-4)
Виконання робіт підтверджується: актом від 31 жовтня 2018 року № 64, актом від 31 жовтня 2018 року № 65, актом від 31 жовтня 2018 року № 66, актом від 31 жовтня 2018 року № 67. (Т. 2, а.с. 5-8)
Докази сплати підтверджуються платіжними дорученнями: № 883 від 12 листопада 2018 року на суму 105451 грн, № 886 від 15 листопада 2018 року на суму 397557 грн, № 890 від 22 листопада 2018 року на суму 120000 грн, № 893 від 27 листопада 2018 року на суму 80000 грн. (Т. 2, а.с 9-14)
Згідно з ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до ч. 2 ст. 9 цього Закону первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань платників здійснюється на підставі первинних документів, у яких міститься інформація саме про господарські операції (результати їх здійснення).
Надані позивачем для підтвердження реальності здійснення господарських операцій первинні документи відображають зміст та обсяг укладених договорів, містять всі необхідні реквізити, та обов`язкові посвідчення, що вказує на безпідставність висновків податкового органу, що первинні документи по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками використовувались для формування витрат та не засвідчують факт реального здійснення господарських операцій.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що під час проведення перевірки, податковим органом фактично не встановлено порушень та недоліків в первинних документах, що підтверджують факт виконання зазначених договорів сторонами. Висновки про порушення позивачем вимог податкового законодавства  зроблено, зокрема, на підставі аналізу податкової інформації про відсутність у контрагентів позивача трудових ресурсів, а також не підтвердження походження товарів.
Зі змісту акту перевірки вбачається, що зустрічні звірки або перевірки з питань підтвердження отриманих від ТОВ "Екопост" відомостей щодо відносин з іншими контрагентами контролюючим органом не проводились.
Натомість, відповідач використав листи інших інспекцій (управлінь) ДФС, які поряд з відомостями про подану (не подану) податкову звітність містили суб`єктивні висновки щодо господарської діяльності контрагентів позивача без аналізу первинних документів таких платників податків. (т. № 2 а.с. 210-235). Між тим, відсутність інформації, на думку суду, не може бути підставою для будь-яких висновків – ні для підтвердження якихось фактів (подій), ні для їх заперечення.
На підставі викладеного, податковий орган робить висновок про те, що господарські операції позивача з його контрагентами у періоді, що перевірявся, не мають характеру реального настання наслідків ними обумовлених.  
Суд апеляційної інстанції вважає такі висновки відповідача необґрунтованими, оскільки нормативними актами України не передбачена відповідальність юридичної особи за зобов`язаннями іншої юридичної особи, в тому числі за податковими зобов`язаннями.
В акті перевірки контролюючий орган вказує про відсутність у ТОВ «Євротезіс»,  ТОВ «Буд-Інженерія», ТОВ «Білд-Вікс», ТОВ «Сорцеф», ТОВ «Лоріон», ТОВ «ВВП Холдинг», ТОВ «Ізотранс», ТОВ «Будмакстрой» зареєстрованої спецтехніки, а також, що контрагенти є фігурантами у кримінальних провадженнях за ознаками кримінальних правопорушень передбачених частиною 1, частиною 2 статті 205, частиною 2 статті 209, частиною 3 статті 2012, частиною 2 статті 222-1, частиною  2 статті 364 КК України.
Суд апеляційної інстанції вважає такі висновки відповідача передчасними, оскільки як станом на час проведення податкової перевірки ТОВ «Екопост», винесення оскаржених податкових повідомлень-рішень, так і на час розгляду справи у судах обох інстанцій у відповідача відсутня інформація щодо наявності відповідних судових рішень, що набрали законної сили, по наведеним кримінальним провадженням, в яких було б встановлено обставини щодо безтоварності господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, що мали місце у періоді, який перевірявся.
Доводи апелянта стосовно неможливості надання зазначених вище послуг деякими контрагентами позивача у зв`язку з відсутністю у них на праві власності спецтехніки, є безпідставними, оскільки такі послуги надавались у 2016-2018 роках, а відповідні довідки Держпродспоживслужби датовані квітнем 2019 року, тобто поза межами зазначеного періоду. Крім того, питання наявності у значених товариств техніки на іншій правовій підставі ніж право власності, відповідачем не досліджувалось взагалі. 

У позові та під час розгляду справи позивач зазначив, що  послуги всіх контрагентів, які зазначені в акті перевірки, необхідні були ТОВ «Екопост» для виконання такої роботи, як «Відновлення порушених земель Мокрянського глиняного кар`єру на території Степненьскої сільської ради Запорізького району Запорізької області», відповідно до розробленого та затвердженого Робочого проекту «Відновлення порушених земель Мокрянського глиняного кар`єру на території Степненьскої сільської ради Запорізького району Запорізької області». 
На підтвердження вказаних обставин останнім було додано до позову копії: тому № 2 робочого проекту «Відновлення порушених земель Мокрянського глиняного кар`єру на території Степненьскої сільської ради Запорізького району Запорізької області. Загальна пояснювальна записка»,  тому № 5 робочого проекту «Відновлення порушених земель Мокрянського глиняного кар`єру на території Степненьскої сільської ради Запорізького району Запорізької області. Оцінка впливу на навколишнє середовище»,  експертного звіту № 08-1388/1-15 від 30.09.2015 щодо проектної документації в частині міцності, надійності, довговічності об`єкту будівництва та кошторисної частини проекту будівництва за робочим проектом «Відновлення порушених земель Мокрянського глиняного кар`єру на території Степненьскої сільської ради Запорізького району Запорізької області. Оцінка впливу на навколишнє середовище». (т. № 2 а.с. 15-179)
Під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції з метою додаткового підтвердження реальності господарських взаємовідносин між ТОВ «Екопост» та зазначеними в акті перевірки контрагентами, позивачем подано копії додаткових документів як доказів в адміністративній справі для їх врахування судом апеляційної інстанції. 
Відповідно до приписів ст. 79 КАС України позивач, особи, яким законом надано право звертатися до суду в інтересах інших осіб, повинні подати докази разом із поданням позовної заяви. Докази, не подані у встановлений законом або судом строк, до розгляду судом не приймаються, крім випадку, коли особа, що їх подає, обґрунтувала неможливість їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від неї.
В обґрунтування наданих додаткових документів як доказів в адміністративній справі для їх врахування судом апеляційної інстанції позивач вказав, що останні не були додані ним до позову, оскільки документи щодо виконання позивачем такої роботи, як «Відновлення порушених земель Мокрянського глиняного кар`єру на території Степненьскої сільської ради Запорізького району Запорізької області», як контролюючим органом, так і судом першої інстанції не витребовувались.
Враховуючи твердження відповідача, що під час проведеної перевірки податковим органом встановлено, що господарські операції «контрагентів-постачальників» по наданню послуг (бульдозера, екскаватора, автоплуг) не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, необхідних трудових ресурсів,  колегія суддів під час розгляду справи  дійшла висновку прийняти зазначені докази до розгляду.
Так, позивачем надано копії документів, що підтверджують виконання договору № 7 про реалізацію проекту рекультивації земельної ділянки від 31.03.2014 року (Відновлення порушених земель Мокрянського глиняного кар`єру на території Степненьскої сільської ради Запорізького району Запорізької області), який виконується шляхом використання будівельних, промислових та інших відходів (інертних відходів), які провозяться до вказаного кар`єру на утилізацію іншими підприємствами (зокрема ПАТ «Мотор Січ», КП «ЕЛУАШ», ПАТ «Укрграфіт» та іншими).
Вказані підприємства оплачують послуги ТОВ «Екопост» з утилізації цих відходів. З урахуванням того, що утилізація здійснюється шляхом використання цих будівельних, промислових та інших відходів при рекультивації відпрацьованого глиняного кар`єру, ТОВ «Екопост» потребує послуг спецтехніки на території вказаного кар`єру (це зазначено у робочому проекті рекультивації). Тобто з отриманих ТОВ «Екопост» коштів від своїх контрагентів (зокрема ПАТ «Мотор Січ», КП «ЕЛУАШ», ПАТ «Укрграфіт» та інших) замовляє послуги спецтехніки для виконання робіт з відновлення порушених земель Мокрянського глиняного кар`єру на території Степненьскої сільської ради Запорізького району Запорізької області. При цьому, ТОВ «Екопост» звітує про об`єми виконаних робіт, як перед КП «Запорізький інститут регіонального розвитку» Запорізької обласної ради, так і перед Головним управлінням статистики у Запорізькій області.
Таким документами, зокрема, є: план-графік виконання робіт договору № 7 про реалізацію проекту рекультивації земельної ділянки від 31.03.2014 року; звіти ТОВ «Екопост» до ТУ статистики у Запорізькій області про утворення та поводження з відходами; звіти ТОВ «Екопост» на ім`я керівника КП «Запорізький інститут регіонального розвитку» ЗОР про об`єми інертних матеріалів відсипаних на території Мокрянського глиняного кар`єру; акти здачі-приймання робіт (надання послуг) за договором № 7 про реалізацію проекту рекультивації земельної ділянки від 31.03.2014 року; заявки ТОВ «Екопост» на роботу техніки за договорами з контрагентами, які зазначені в акті перевірки; договори з контрагентами ТОВ «Екопост», які замовляють послуги з утилізації будівельних, промислових та інших відходів, з актами здачі-приймання наданих послуг; товарно-транспортні накладні на перевезення відходів; банківські виписки про оплату послуг ТОВ «Екопост» за утилізацію відходів. (Том № 4 а.с. 5-250, Том № 5 а.с. 1-250, Том № 6 а.с. 1-247, Том № 7 а.с. 1-250, Том № 8 а.с. 1-250, Том № 9 а.с. 1-250, Том № 10 а.с. 1-250, Том № 11 а.с. 1-250, Том № 12 а.с. 1-250, Том № 13 а.с. 1-250, Том № 14 а.с. 1-253, Том № 15 а.с. 1-140)
Наведене свідчить, що ТОВ «Екопост» виконує за замовленням Комунального підприємства «Запорізький інститут регіонального розвитку» Запорізької обласної ради за договором № 7 від 31.03.2014 року роботи з рекультивації земельної ділянки площею 18 га, яка розташована на території Степнянської сільської ради Запорізького району. Метою реалізації цього проекту є отримання соціального ефекту для територіальної громади Запорізької області. Зокрема, рекультивації ділянки колишнього кар`єру, поновлення родючості земель на території Запорізького району, запобіганню виникнення стихійних звалищ.
Для виконання зазначених робіт необхідні будівельні (інертні) відходи, що привозяться різними підприємствами Запорізької області, тому числі «Мотор Січ», КП «ЕЛУАШ», ПАТ «Укрграфіт», які сплачують за це відповідні суми коштів.
Для того, щоб здійснювати роботи з вказаними інертними відходами, ТОВ «Екопост» потребує послуг спецтехніки на території вищезазначеного відпрацьованого кар`єру і про це зазначено в тексті Робочого проекту на рекультивацію. За змістом розділу 8.2. «Методи провадження будівельно-монтажних робіт»): «Будівельно-монтажні роботи на будівельному майданчику здійснюється наступними механізмами: розробка ґрунту в котловані - екскаватором прямої лопати з ковшем ємністю з 1.0 м і бульдозеру потужністю 100 к. с.; розробка ґрунту в траншеї - екскаватором зворотної лопати з ковшем ємністю 0,65 м3; розробка ґрунту під стойки в траншеї – свердлінням котлованів ямобуром; заплановані роботи з переміщення ґрунту в межах майданчику – бульдозером потужністю 100 к.с. з переміщенням до 100 м.; ущільнення дна котловану – пневмокатками масою до 25т.; ущільнення з розрівнюванням інертних матеріалів – колесами автомашин та гусеницями бульдозеру; монтажні роботи – автокранами вантажопідйомністю 6.3 т. Зрізання рослинного ґрунту здійснюється бульдозером з переміщенням до 30м., завантаженням на автотранспорт та вивіз на відстань до 1 км. Розробка мінерального ґрунту передбачається екскаватором з навантаженням на автосамоскиди та перевезення на відстань до 1 км. Розроблений грунт призначається для закриття кар ’єру. Планування поверхні відсипної території здійснюється бульдозером. Розробка ґрунту під дренажну прорізь та водовідведенню канаву здійснюється екскаватором зворотної лопати з ковшем ємністю 0,65 м3 у відвал. Рослинний грунт для закриття кар`єру підвозиться автотранспортом та розрівнюється бульдозером.
Потреба у будівельних машинах визначена виходячи із фізичних об`ємів робіт, які належать до виконання в нормативні строки, усереднених річних норм виробітки машин».
При цьому сам позивач необхідної техніки не має, що підтверджується інформацією з ГУ Держпродспоживслужби в Запорізькій області. (т. № 2 а.с. 211).
З огляду на викладене колегія суддів погоджується з доводами позивача, що у нього наявна ділова мета та розумна економічна причина для здійснення господарських операцій із зазначеними в акті перевірки контрагентами щодо замовленні послуг спецтехніки. Зазначені ж вище звіти позивача до територіального управління статистики у Запорізькій області та до КП «Запорізький інститут регіонального розвитку» підтверджують факт виконання цих робіт.
ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Підсумовуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов таки висновків:
1. надані позивачем для підтвердження реальності здійснення господарських операцій первинні документи відображають зміст та обсяг здійснених господарських операцій, містять всі необхідні реквізити, та обов`язкові посвідчення, а також підтверджують ділову мету та використання наданих контрагентами послуг у господарській діяльності позивача, що вказує на безпідставність висновків податкового органу про заниження позивачем податку на прибуток та податку на додану вартість.
2. наявність у податкового органу інформації, яка може свідчити про порушення третіми особами податкової дисципліни, не може вказувати на відсутність у позивача права на формування витрат та податкового кредиту, за відсутності у податкового органу доказів участі платника в таких зловживаннях;
3. наявність кримінальних проваджень, порушених відносно посадових осіб контрагентів позивача, не свідчить про порушення позивачем вимог норм податкового законодавства під час формування сум витрат та ПДВ за наслідками господарських відносин з вказаними контрагентами, оскільки як станом на час проведення податкової перевірки позивача, винесення оскаржених податкових повідомлень-рішень, так і розгляду справи судами обох інстанцій у відповідача відсутня інформація щодо наявності відповідних судових рішень, які набрали законної сили, по наведеним вище кримінальним провадженням. Сама ж наявність таких кримінальних проваджень, по яких проводиться досудове розслідування, не підтверджує жодні порушення вимог податкового законодавства як з боку позивача, так і з боку його контрагентів.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податкові повідомлення рішення є протиправними, відтак підлягають скасуванню.
За таких підстав, суд апеляційної інстанції вважає, що рішення суду першої інстанції прийнято з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, у зв`язку з чим  апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду – без змін.
Повний текст судового рішення складений 14 грудня 2020 року.
На підставі викладеного, керуючись статтями 242, 243,  308,  310, 315,  316, 321, 322, 325, 328, 329  Кодексу адміністративного судочинства України, суд   
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року у справі № 280/4117/19 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.
   
Суддя-доповідач                                                                      С.Ю. Чумак 

                               суддя                                                            С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                            І.В. Юрко