П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

12 січня 2021 р.	м.Одеса	Справа № 420/1108/20	
Головуючий в 1 інстанції: Глуханчук О.В.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача – Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,
секретар – Недашковська Я.О.,

за участю: представника відповідача – Аветюк С.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2020 року по справі № 420/1108/20 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу, рішення про застосування штрафних санкцій, –

                                   ВСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог.

У лютому 2020 року ФОП ОСОБА_1 звернулась з вищевказаним адміністративним позовом, у якому просила визнати протиправними та скасувати:
1) податкові повідомлення-рішення:
№ 0005241305 від 14 листопада 2019 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму у розмірі 80 867, 99 грн, з яких за податковим зобов`язанням - 64   694, 39 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 16173, 60 грн;
№ 0005251305 від 14 листопада 2019 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму у розмірі 6   739, 03 грн, з яких за податковим зобов`язанням 5391,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1347, 81 грн;
№ 0005261305 від 14 листопада 2019 року про застосування штрафних санкцій за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 2 550, 00 грн;
№ 0005271305 від 14 листопада 2019 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму у розмірі 261  310, 00 грн, з яких за податковим зобов`язанням - 209048,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 52262,00 грн;
№ 0005281305 від 14 листопада 2019 року про стягнення штрафних санкцій за платежем адміністративні штрафи та інші санкції у розмірі 510,00 грн;
№ 0005321305 від 14 листопада 2019 року про застосування штрафних санкцій за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 17  000, 00 грн;
№ 0005331305 від 14 листопада 2019 року про застосування штрафних санкцій за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 738    228, 22 грн;
2) вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0005291305 від 14 листопада 2019 року зі сплати єдиного внеску та штрафів у розмірі 63 050,67 грн;
3) рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0005301305 від 14 листопада 2019 року у розмірі 63 050,67 грн
В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що у період з 01.10.2019 по 15.10.2019 ГУ ДПС України в Одеській області було проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 29.08.2016 по 31.12.2018, Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 29.08.2016 по 31.12.2018, за результатами якої складено акт перевірки, у висновках якого зазначено про порушення позивачем вимог податкового законодавства.
За результатами даної перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 14 листопада 2019 року № 0005241305, № 0005251305, № 0005261305, № 0005271305, № 0005281305, № 0005321305, № 0005331305, а також вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0005291305, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0005301305.
Позивачка не погоджується із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою та рішенням про застосування штрафних санкцій, прийнятими на підставі акту перевірки.
Отже, висновки акту перевірки про порушення ФОП ОСОБА_1  податкового та іншого законодавства за період з 29.08.2016 по 31.12.2018, Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» за період з 29.08.2016 по 31.12.2018, позивачка вважає помилковими, а прийняті на підставі них рішення - незаконним та такими, що підлягають скасуванню у судовому порядку.
Відповідач проти задоволення позову заперечував, надав до суду першої інстанції відзив на позовну заяву, у якому зазначив, що прийняті Головним  управлінням ДПС в Одеській області податкові повідомлення-рішення, вимога та рішенням про застосування штрафних санкцій відповідають суті виявлених порушень, прийняті відповідно до положень чинного податкового законодавства, отже є правомірними та скасуванню не підлягають.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 27 серпня 2020 року у задоволенні адміністративного позову відмовив.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ФОП ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
- висновки суду першої інстанції про правомірність доводів відповідача про заниження позивачкою одержаного доходу за 2016-2018 роки на загальну суму 381 317,29 грн, в тому числі за 2016 рік на 49 461,60 грн, за 2017 рік на 257 292,33 грн, за 2018 рік на 74 563,36 грн, є безпідставними, враховуючи, що задекларований дохід не було занижено, а ці кошти не є доходом, а поворотною фінансовою допомогою, яка не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку;
- висновки суду першої інстанції про завищення позивачкою документально підтверджених витрат є необґрунтованими та в даній частині суд не повно з`ясував обставини, які мають значення для справи, а саме: не дослідив первинні документи позивачки на придбання ТМЦ, як кожний окремо, так і в сукупності, а обмежився загальним висновком, як в акті перевірки;
- доводи суду першої інстанції про порушення позивачкою вимог п.2 ст.7, п.8 ст.9 Закону України від 08.07.2010 № 2464-УІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та як наслідок заниження нарахування та не сплати мною єдиного соціального внеску (ЄСВ) за перевіряємий період у загальній сумі 63 050,67 грн, в тому числі за 2016 рік на 5 740,15 грн, за 2017 рік у сумі 39 788,17 грн, за 2018 рік у сумі 17 522, 35 грн не відповідають дійсності, оскільки грошові кошти отримані в якості повернення позики (поворотної фінансової допомоги) не є доходом, а отже позивачкою не занижено чистий оподатковуваний дохід, що виключає за таких обставин сплату ЄСВ;
- оскільки позивачкою не були допущені порушення щодо не підтвердження суми задекларованих витрат, безпідставним є висновок податкового органу про нарахування податку на додану вартість за перевіряємий період у сумі 209 048,00 грн та про відповідальність за неподання декларацій з податку на додану вартість за жовтень 2017 року - грудень 2018 року, так як не було перевищено загальну суму від здійснення операцій з постачання товарів, що підлягають оподаткуванню за останні 12 календарних місяців (1 000 000,00 грн );
- суд першої інстанції в порушення норм матеріального права, а саме: п. 177.2 ст. 177 ПК України, не надав належної правової оцінки внесення грошових коштів позивача на його рахунок, які відповідно до чинного законодавства не відносяться до загального оподатковуваного доходу фізичної особи-підприємця загальній системі оподаткування;
- суд безпідставно погодився з висновками ГУ ДПС в Одеській області щодо порушення позивачем ведення РРО в частині не проведення еквайрингових розрахунків та проведення даної суми через РРО, оскільки, у випадку включення валових доходів ФОП - такі суми не підлягають проведенню через РРО.
У судовому засіданні представник ДПС просив апеляційну скаргу залишити без задоволення.
Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, 26.08.2016 проведено державну реєстрацію ФОП   ОСОБА_1 , за № 2  543  000 0000 039272 (а.с. 9-10, том 1).
Основний вид економічної діяльності: Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (код КВЕД 47.11). Роздрібну торгівлю ФОП ОСОБА_1 здійснює за адресою: АДРЕСА_1 .
06.09.2019 Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято Наказ № 4309 про проведення на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.1 ст. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України та відповідно до плану-графіка проведення документальних планових перевірок фізичних осіб-підприємців на 2019 рік документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1  з питань дотримання  вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 29.08.2016 по 31.12.2018 , Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» за період з 29.08.2016 по 31.12.2018.
Проведення перевірки було заплановано з 10.07.2019  тривалістю 10 робочих днів (а.с. 11, том 1).
Про призначення планової перевірки на адресу платника податків направлено Повідомлення від 07.06.2019  № 903/13-05 (а.с. 11 (зворот.), том 1).
За клопотанням ФОП ОСОБА_1 щодо перенесення терміну проведення планової перевірки у зв`язку з пошкодженням документів, Наказом Головного управління ДПС в Одеській області від 16.07.2019 № 5695 на підставі п. 44.5 ст. 44 Податкового кодексу України перенесено термін проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 , до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах строків, визначених п. 44.5 ст. 44 Податкового кодексу України (а.с. 12-13, том 1).
У період з 01.10.2019 по 15.10.2019, на підставі ст. 77 Податкового кодексу України, пп.2 ч.1 ст.13 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік, наказу ГУ ДПС в Одеській області № 4309 від 06.06.2019, наказу ГУ ДПС в Одеській області № 5695 від 16.07.2019  направлення на перевірку № 467/33-05 від 26 вересня 2019 року, головним державним ревізор-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДПС в Одеській області Грачовою В.В. проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності ФОП ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податку НОМЕР_1 , місце проживання: АДРЕСА_2 , з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 29.08.2016 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиного внеску) за період з 29.08.2016 по 31.12.2018.
За результатами перевірки відповідачем складено Акт від 22.10.2019  № 192/15-32-33-05/ НОМЕР_1 (а.с. 22-32, том 1).
Відповідно до акту, перевіркою встановлено наступні порушення, щодо яких виникли спірні правовідносини:
- п. 177.10 ст.177 Податкового кодексу України, п.5, п. 6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України, від 16.09.2013 № 481, внаслідок чого встановлено неналежне ведення обліку доходів і витрат, для яких встановлено обов`язкову форму обліку;
- п. 177.1, п. 177.2, п. 177.4, п. 177.5 ст. 177 Податкового кодексу України, внаслідок чого донараховано податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування (підприємницька діяльність) у сумі 64 694,39 грн;
- п. 162.1 ст. 162, пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п.44.1 ст.44, п. 177.2 ст.177, п. 177.4 ст.177, п. 16-1 підрозділу 10 розд. XX Податкового кодексу України, внаслідок чого донараховано військового збору за результатами річного декларування у сумі 5 391,22 грн;
- п. 2 ст.7, п. 8 ст.9 Закону України від 08.07.2010р. №2464-У1 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями, внаслідок чого донараховано єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (КБК 71040000) у сумі 63 050,67 грн;
- п. 181.1 ст.181, п. 183.1, п,183.2 ст.183 Податкового Кодексу України, внаслідок чого встановлено неподанні заяви про реєстрацію платником податку на додану вартість до 10.09.2017;
- п.181.1 ст.181, п.183.1, п. 183.2 ст.183, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст. 188, пп., 194.1.1 п. 194.1. ст.194 Податкового Кодексу України внаслідок чого донараховано податку на додану вартість у сумі 209  048,00 грн;
- пп. 49.18.1 п.49.18 ст. 49, п.203.1 ст.203, п.202.1 ст.202 Податкового Кодексу України, внаслідок чого встановлено неподання податкової декларацій з податку на додану вартість за жовтень 2017 року - грудень 2018 року;
- ст. 15 Закону України № 481/95-ВР від 19 грудня 1995 року «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», внаслідок чого встановлено реалізацію тютюнових виробів без наявності ліцензій на право здійснення роздрібної торгівлі тютюновими виробами;
- п.1, п.2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95 - ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», внаслідок чого встановлено не проведення через реєстратор розрахункових операцій готівкових коштів у сумі 738 228,22 грн;
- п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України, внаслідок чого встановлено не зберігання первинних документів, ведення яких передбачено законодавством, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства.
На підставі висновків акту перевірки від 22 жовтня 2019 року № 192/15-32-33-05/ НОМЕР_1 , Головним управлінням ДПС в Одеській області прийняті податкові повідомлення-рішення (а.с. 33-39, том 1):
№ 0005241305 від 14 листопада 2019 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму у розмірі 80 867, 99 грн, з яких за податковим зобов`язанням - 64   694, 39 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями – 16 173, 60 грн ;
№ 0005251305 від 14 листопада 2019 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму у розмірі 6 739, 03 грн, з яких за податковим зобов`язанням 5 391,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями – 1 347, 81 грн;
№ 0005261305 від 14 листопада 2019 року про застосування штрафних санкцій за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 2 550, 00 грн;
№ 0005271305 від 14 листопада 2019 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму у розмірі 261  310, 00 грн, з яких за податковим зобов`язанням – 209 048,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями – 52 262,00 грн;
№ 0005281305 від 14 листопада 2019 року про стягнення штрафних санкцій за платежем адміністративні штрафи та інші санкції у розмірі 510,00 грн;
№ 0005321305 від 14 листопада 2019 року про застосування штрафних санкцій за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 17  000, 00 грн;
№ 0005331305 від 14 листопада 2019 року про застосування штрафних санкцій за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 738  228, 22 грн.
Не погоджуючись із вказаними вище податковими повідомленнями-рішеннями, ФОП ОСОБА_1 оскаржила їх в адміністративному порядку до Державної податкової служби України, звернувшись зі скаргою від 02 грудня 2019 року.
Рішенням Державної податкової служби України від 31 січня 2020 року № 3916/6/99-00-08-05-04-06, податкові повідомлення-рішення від 14 листопада 2019 року № 0005241305, № 0005251305, № 0005261305, № 0005271305, № 0005281305, № 0005321305 залишені без змін.
Натомість, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 14 листопада 2019 року № 0005331305 скасоване в частині застосування штрафних санкцій у сумі 738  227, 22 грн, а в іншій частині, тобто в розмірі штрафу 1, 00 грн - залишене без змін.
Так, у рішенні Державної податкової служби України від 31 січня 2020 року № 3916/6/99-00-08-05-04-06 щодо правомірності податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 14 листопада 2019 року № 0005331305 зазначено про те, що під час розгляду скарги встановлено, що ГУ ДПС в Одеській області при винесенні цього рішення на суму 738 228,22 грн, за порушення ст. 1 Закону № 265  - не проведення розрахункових операцій через РРО, не було враховано, що порушення у вигляді не проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи за 2017-2018 роки вчинене вперше, розмір штрафу становить 1,00 грн (а.с. 17-21, том 1).
Також за результатами перевірки відповідачем складено Вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0005291305 від 14 листопада 2019 року зі сплати єдиного внеску та штрафів у розмірі 63 050,67 грн (а.с. 40, том 1), та прийнято рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0005301305 від 14 листопада 2019 року у розмірі 63 050,67 грн (а.с. 41, том 1).
Не погоджуючись із вказаними рішеннями, ФОП ОСОБА_1 оскаржила їх в адміністративному порядку до Державної податкової служби України, звернувшись зі скаргою від 02 грудня 2019 року.
Рішенням Державної податкової служби України від 03 січня 2020 року № 525/6/99-00-08-05-04-06, Вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0005291305 від 14 листопада 2019 року та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № 0005301305 від 14 листопада 2019 року, залишені без змін, а скарга ФОП ОСОБА_1 - без задоволення (а.с. 15-16, том 1).
Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою про сплату боргу (недоїмки) та рішенням про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, позивачка звернулася до суду про їх скасування, як протиправних, з підстав наведених в адміністративному позові.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Вирішуючи спірне питання,   суд першої інстанції зазначив,  що предметом спору  між сторонами  стала кваліфікація  показника "готівкові надходження власних коштів у загальній сумі 427 072., 55 грн",  як такого, що підлягає оподаткуванню,  або ні.
Погоджуючись із доводами відповідача суд  першої інстанції  виходив із того, що позитивну різницю між сумою готівкових коштів, проведених через РРО, та сумою готівкових коштів внесених  на розрахунковий рахунок  ФОП ОСОБА_1 слід вважати  суму одержаного доходу ОСОБА_1 , який підлягає оподаткуванню відповідно до вимог п.177.2 статті 177 ПК України.
З приводу  податкового повідомлення-рішення № 0005241305, суд першої інстанції виходив із відсутності підтверджуючих документів, котрі підтверджують витрати позивача  на суму   154  758, 32 грн 
З приводу претензій перевіряючих  щодо порушення позивачем  пунктів 1, 2 статті 3  Закону України " Про застосування  реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", суд  першої інстанції погодився з висновками  ГУ ДПС в Одеській області  щодо порушення  позивачем  порядку  ведення РРО внаслідок   не проведення  еквайрингових розрахунків та проведення даної суми  через РРО. 
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган правомірно прийняв спірні податкові повідомлення-рішення, вимоги про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Надаючи оцінку правомірності податкового повідомлення-рішення № 0005241305 від 14 листопада 2019 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму у розмірі 80 867, 99 грн, з яких за податковим зобов`язанням - 64   694, 39 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями – 16 173, 60 грн, суд  першої інстанції виходив з наступного.
Як зазначено в акті перевірки, перевіркою правильності визначення суми одержаного доходу встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в порушення п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України занижено суму одержаного доходу, відображеного у Декларації про майновий стан та доходи за 2016-2018 роки  на загальну суму 381  317, 29 грн, у т.ч. за 2016 рік - на 49  461, 60 грн, за 2017 рік - 257  292, 33 грн за 2018 рік - на 74  563, 36 грн.
Виникнення вказаних розбіжностей обґрунтовані відповідачем наступним:
- на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 надійшли кошти від відшкодування по еквайрингу у загальній сумі 100  332, 52 грн, які відповідно до даних книг обліку розрахункових операцій та податкової інформації з ІС «Податковий блок»-«Аналітична система» - «Виторги РРО» не проведені через реєстратор розрахункових операцій;
- на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1  надійшли готівкові кошти як торгова виручка у сумі 1 308 107, 00 грн (у тому числі за 2017 рік у сумі 724 800,00 грн та 583 307,00 грн за 2018 рік), які відповідно до даних книг обліку розрахункових операцій та податкової інформації з ІС «Податковий блок»-«Аналітична система» - «Виторги РРО»  проведені через реєстратор розрахункових операцій не в повному обсязі;
- на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 внесено готівкові надходження власних коштів у загальній сумі 427 072, 55 грн (у тому числі за 2016 рік у сумі 49 472,55 грн, за 2017 рік у сумі 225 600,00 грн, за 2018 рік у сумі 152 000,00 грн), які також не проведені через реєстратор розрахункових операцій.
В подальшому вказані кошти були перераховані постачальникам за придбання ТМЦ та сплату за оренду приміщення.
Однак, стосовно показника «готівкові надходження власних коштів у загальній сумі 427 072, 55грн» контролюючий орган, на підставі даних щодо отриманих доходів з державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДПС України про суми виплачених доходів за період з 01.01.1998 по 31.12.2018, встановив, що у ФОП ОСОБА_1 відсутнє джерело отримання доходу у вигляд власних коштів у загальній сумі 427 072, 55грн, які були внесені на розрахунковий рахунок протягом перевіряємого періоду.
На підставі викладеного, за результатами перевірки відповідачем віднесено значення показника «готівкові надходження власних коштів у загальній сумі 427 072, 55 грн» до доходу ФОП ОСОБА_1 , який повинен оподатковуватись за нормами ст. 177 Податкового кодексу України.
Як правильно  зазначив  суд першої інстанції  фактичним предметом спору у справі що розглядається   є кваліфікація показника «готівкові надходження власних коштів у загальній сумі 427 072, 55грн», як такого, що підлягає оподаткуванню або не підлягає.
Доводи позивача полягали у наступному.
Між позивачкою та ОСОБА_2 укладено Договори позики (поворотної фінансової допомоги):
- від 30 серпня 2016 року про надання на безвідсотковій (безвідплатній) основі суми поворотної фінансової допомоги у розмірі 50  000, 00 грн. Разом із цим Договором надано Розписку про отримання коштів від 30.08.2016, та розписку про повернення коштів від 31.12.2016 (а.с. 43-44, том 1)
- від 01 січня 2017 року, укладений між ОСОБА_2 (Позикодавець) та ФОП ОСОБА_1 (Позичальник), про надання на безвідсотковій (безвідплатній) основі суми поворотної фінансової допомоги у розмірі 1 000  000, 00 грн. Разом із цим Договором надано Розписку про отримання коштів від 01.01.2017, та розписку про повернення коштів від 31.12.2017 (а.с. 46-48, том 1);
- від 01 січня 2018 року, укладений між ОСОБА_2 (Позикодавець) та ФОП ОСОБА_1 (Позичальник), про надання на безвідсотковій (безвідплатній) основі суми поворотної фінансової допомоги у розмірі 700  000, 00 грн. Разом із цим Договором надано Розписку про отримання коштів від 01.01.2018, та розписку про повернення коштів від 31.12.2018 (а.с. 49-51, том 1).
Відповідно до підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.
Згідно з підпунктом 165.1.31 пункту 165.1 статті 165  Податкового кодексу України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи, як основна сума поворотної фінансової допомоги, наданої платником податку іншим особам, яка повертається йому, основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується платником податку.
На спростування доводів позивача, що цей показник не є доходом ФОП ОСОБА_1 , а поворотною фінансовою допомогою, яка відповідно до пп.165.1.31 п. 165.1 ст. 165 ПК України не включається до оподаткованого доходу фізичної особи-підприємця відповідачем було надано акт від 28.02.2020 № 146/15-32-33-05/ НОМЕР_2 документальної позапланової перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 , з питань дотримання податкового законодавства щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку фізичних осіб та військового збору за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, у якому, на підставі даних щодо отриманих доходів з державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДПС України про суми виплачених доходів, зафіксовано відсутність джерела отримання доходу необхідного для повернення  поворотної фінансової допомоги у сумі 1  000  000,00 грн Загальна сума отриманих доходів з 01.01.1998 по 31.12.2016 складає 269  811, 95 грн (а.с. 118-121, том 1).
Також, відповідачем на адресу ОСОБА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 , було направлено запит від 15.11.2019 щодо джерела отримання доходу, необхідного для надання поворотної фінансової допомоги у загальній сумі 1  750  000, 00 грн (а.с. 122-123, том 1).
У відповідь на вказаний запит ОСОБА_2 надала пояснення від 13.12.2019 щодо складення запиту із порушенням податкового законодавства, що відповідно до п. 73.3 ст. 73 ПК України звільняє її від обов`язку надавати відповідь на цей запит (а.с. 124-125, том 1). Тобто, відповідь не надано.
Дослідивши матеріали справи, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що, що «готівкові надходження власних коштів у загальній сумі 427 072, 55 грн» не є сумою отриманої ФОП ОСОБА_1  поворотної фінансової допомоги від ОСОБА_2 . 
Так, як вбачається із матеріалів справи, контролюючим органом на підставі перевірок та звірок, відповідно до наданих повноважень, встановлено, що «готівкові надходження власних коштів у загальній сумі 427 072, 55 грн», які внесені на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 , не підтверджені у якості поворотної фінансової допомоги, отриманої від ОСОБА_2 .
До того ж, під час перевірки позивачем не було надано документів щодо приналежності цих коштів до поворотної фінансової допомоги (договір позики, розписки, тощо), вказані документи надані позивачем вже після отримання акту перевірки та визнання показника «готівкові надходження власних коштів у загальній сумі 427 072, 55грн» заниженим доходом.
Разом з тим, за наслідками документальної планової виїзної перевірки фізичної особи підприємця ОСОБА_1 встановлено та зафіксовано в акті перевірки від 22 жовтня 2019 року № 192/15-32-33-05/ НОМЕР_1 відсутність у ФОП ОСОБА_1 джерела отримання доходу у вигляді власних коштів у загальній сумі 427 072, 55 грн, які були внесені на розрахунковий рахунок протягом перевіряємого періоду, тобто правильними є висновки суду першої інстанції, що готівкові надходження власних коштів у розмірі 427 072, 55 грн, внесені на розрахунковий рахунок ФОП у перевіряємий період слід вважати доходом ФОП ОСОБА_1 , який повинен оподатковуватись за нормами статті 177 Податкового кодексу України.
При цьому колегія суддів   наголошує,  що всупереч вимогам статті 44 ПК України, вказані первинні документи на підтвердження наявності  договору  безповоротної фінансової допомоги не надавалися як під час перевірки, так і після її завершення,  позивачем не надано та не вказано жодних причин ненадання контролюючому органу документів.
Позивач не скористувався правом  до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків – фізичної особи або посадової особи платника податків – юридичної особи) у порядку  приписів пункту  44.7 статті 44, пункту 86.7 статті 86 ПК України. 
Отже, наявність первинних документів під час проведення перевірки є необхідною умовою для підтвердження правомірності формування даних податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати такі первинні документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з обов`язком контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів. Ненадання платником податків відповідних документів прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК  України до їх відсутності.
Таким чином, ненадання платником податків контролюючому органу первинних документів у встановлені законом строки має наслідком встановлення відсутності таких документів на час складення податкової звітності.
 Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від  06.08. 2019, справа № 520/8681/18.      
Отже, позитивну різницю між сумою готівкових коштів, проведено через РРО, та сумою готівкових коштів внесених на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 , слід вважати сумою одержаного доходу ФОП ОСОБА_1 , який підлягає оподаткуванню відповідно до вимог до пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України.
Додатковим аргументом на користь  наведеного вище висновку,   є те  що  відповідно до  п.п. 1.17.1 Акта перевірки від 22.10.2019  № 192/15-32-33-05/ НОМЕР_1   ФОП ОСОБА_1  оподаткування одержаних доходів від здійснення господарської  діяльності  за період з 26.08.2016 по 31.12.2018 здійснювала на загальній системі   оподаткування.
          Відповідно до вимог   пункту 177.5 статті 177 Податкового кодексу України,  фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи. 
           Пунктом 11 розділу ІІІ Порядок заповнення декларації, затвердженої  Наказом  Міністерства фінансів України  02 жовтня 2015 року N 859 "Про затвердження форми податкової декларації про майновий стан і доходи та Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи" (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року за N 1298/27743    передбачено,  що у графі 3 рядка 11 декларації вказується загальна сума інших доходів, які за результатами податкового (звітного) року не включаються до розрахунку загального річного оподатковуваного доходу відповідно до статті 165 розділу IV Кодексу, у тому числі сума доходу, зазначеного у рядку 11.1 декларації;
          Тобто, для підтвердження  того, що  позитивна різниця між сумою готівкових коштів, проведених через РРО, та сумою готівкових коштів внесених на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 ,  є доходами, які не підлягають  оподаткуванню, позивачем  слід було надати до суду  належним чином заповнені   податкові декларації про майновий стан за 2016 та 2017 роки  відповідно.
          Натомість  таких доказів на спростування  доводів  відповідача  позивачем не на надано, що підтверджує правильність  висновків  податкового органу з приводу  правової кваліфікації спірної суми.
          У разі надання контролюючим органом доказів, що платником податків допущено порушення вимог податкового чи іншого законодавства, контроль за яким здійснює фіскальний орган, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.  
          Аналогічна правова позиція  висловлена Верховним Судом у постанові від  12.03. 2020, справа № 826/7351/16.   
Таким чином, суд першої інстанції дійшов ґрунтовного висновку, що сума 427 072, 55 грн, правомірно віднесена відповідачем до загального оподатковуваного доходу ФОП, оскільки перевіркою встановлено порушення позивачем касової дисципліни (торгова виручка проведена через реєстратор розрахункових операцій не в повному обсязі). Вказані обставини свідчать про те, що внаслідок не проведення торгової виручки через РРО у повному обсязі сума коштів у розмірі 427 072, 55 грн може бути тією самою не проведеною через РРО торговою виручкою.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 0005241305 від 14 листопада 2019 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму у розмірі 80 867, 99 грн, з яких за податковим зобов`язанням - 64 694, 39 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 16173, 60 грн, слід зазначити про таке.
Позитивна різниця між сумою готівкових коштів, проведеною через РРО та сумою готівкових коштів внесених на розрахунковий рахунок як торгова виручка у загальній сумі 637 895.70грн (у т.ч. 2017 рік – 403 674,68 грн, 2018 рік - 234 221,02 грн), суми відшкодувань по ейкварінгу, які надійшли на розрахунковий рахунок, але не проведені через РРО у сумі 100 332,52 грн (у т.ч. 2017 рік 96 278,11 грн, 2018 рік у сумі 4 054,41 грн) та сума готівкових надходжень у вигляді власних коштів, внесених на розрахунковий рахунок у сумі 427 072.55 (у т.ч., 2016 рік - 49 472,55 грн, 2017 рік - 225 600 грн, 2018 рік - 152 000 грн) є сумою одержаного доходу ФОП ОСОБА_1 , яка підлягає оподаткуванню відповідно до вимог до п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України.
Як встановлено під час розгляду справи та підтверджено матеріалами справи, в акті перевірки зафіксовано розбіжності між документально підтвердженими витратами, згідно наданих до перевірки первинних документів, та даними відображеними платником податків в Деклараціях про майновий стан та доходи за 2016-2018 роки, на суму 154  758, 32 грн.
До вказаних висновків відповідач дійшов у зв`язку з неналежним обліком доходів та витрат у Книзі обліку доходів ф.10, відсутністю відомостей щодо залишків ТМЦ станом на 01.01.2017, станом на 01.01.2018, станом на 01.01.2019, відсутністю в електронних контрольних стрічках у деяких випадках кількості та ціни реалізованого товару, неможливістю визначити факт сплати придбаних ТМЦ по видатковим накладним від постачальників товару.
ФОП ОСОБА_1 до перевірки надані первинні документи щодо походження витрат, пов`язаних з отриманням доходів та підтверджених документами про їх оплату за перевіряємий період на суму 1  752  900, 13 грн. Натомість задекларовано витрат на 1  907  658, 45 грн.
Отже, розбіжність складає 154  758, 32 грн. На вказану суму витрати, зокрема, на придбання ТМЦ, не підтверджені документально.
Статтею 177 Податкового кодексу України визначено порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
ФОП ОСОБА_1 оподаткування одержаних доходів від здійснення господарської діяльності за період з 26.08.2016 по 31.12.2018 здійснювала на загальній системі оподаткування.
Відповідно до пункту 177.1 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
У відповідності з пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Згідно з пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
У відповідності з вимогами п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України, фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до  Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Згідно акту перевірки, ФОП ОСОБА_1 надавалась до перевірки Книга обліку доходів і витрат, зареєстрована в ГУ ДФС України в Одеській області за № 694 26.11.2016.
Відповідно до п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;  суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Отже, фізичні особи - підприємці зобов`язані мати підтверджуючі документи щодо походження товару, вартість придання яких становить витрати фізичної особи-підприємця.
У свою чергу, відсутність підтверджуючих документів на ТМЦ забороняє їх включення до складу витрат підприємця в цілях визначення чистого оподатковуваного доходу.
Дослідженні судом  апеляційної інстанції первинні документи  ( а.с.139- 237,том 1; а.с.1-250,том 2; а.с. 1- 250,том 3; а.с.1-258, том 4),  котрі надані позивачем  для підтвердження  витрат на придбання ТМЦ, наведені висновки не спростовують.
Окрім того,  в апеляційній  скарзі позивачки не конкретизовано які саме первинні документи не враховані   податковим органом при визначенні суми розбіжності між сумою задекларованих витрат  та  сумою  витрат, підтверджених  первинними документами.
Водночас, колегія суддів звертає увагу, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту та складу витрат належними документами первинного обліку покладається на платника - покупця товарів (робіт, послуг), позаяк саме він є суб`єктом, який зменшує суму податкового зобов`язання на суму понесених витрат, що підлягають перерахуванню до бюджету.
Аналогічний висновок щодо застосування норм права наведений у постанові Верховного Суду від 06.06.2019  у справі № 807/2202/15 (876/7243/16), який в силу вимог частини 5 статті 242 КАС України має бути врахований судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
Тобто, матеріалами справи підтверджені висновки контролюючого органу про заниження податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування за перевіряємий період ФОП ОСОБА_1 у загальній сумі 64 694,39 грн (у тому числі 2016 рік - 4 696,48 грн,  2017 рік - 41 447,42 грн, 2018 рік - 18 550,49 грн).
З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що податковою правомірно збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування на 64 694, 39 грн та податкове повідомлення-рішення № 0005241305 від 14 листопада 2019 року є правомірним та скасуванню не підлягає.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 0005251305 від 14 листопада 2019 року про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму у розмірі 6 739, 03 грн, з яких за податковим зобов`язанням 5 391,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями – 1 347, 81 грн, колегія суддів  вважає ґрунтовним висновок суду першої інстанції, що воно є правомірним та скасуванню не підлягає, з огляду на таке.
Об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені  статтею 163  цього Кодексу (пп. 1.1 пункту 16-1  підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України), зокрема, згідно підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід резидента.
Оскільки судом встановлено заниження позивачем загального оподатковуваного доходу під час дослідження правомірності повідомлення-рішення № 0005241305 від 14 листопада 2019 року, то відповідно відбулось заниження військового збору, оскільки об`єктом оподаткування збором за ставкою 1,5 відсотка є загальний оподатковуваний дохід ФОП ОСОБА_1 , який нею занижувався.
На підставі викладеного та, враховуючи, що висновки відповідача про заниження позивачем чистого оподаткованого доходу, який є базою нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування підтверджені матеріалами справи та встановлені судом, вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0005291305 від 14 листопада 2019 року є правомірною та скасуванню не підлягає.
З аналогічних підстав не підлягають задоволенню й позовні вимоги про скасування рішення Головного управління ДПС в Одеській області № 0005301305 від 14 листопада 2019 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, оскільки його прийнято за наслідками донарахування контролюючим органом єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 63 050,67 грн, яке суд визнав правомірним.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 0005261305 від 14 листопада 2019 року про застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 2 550, 00 грн зазначає про таке. 
Оскільки ФОП ОСОБА_1 за перевіряємий період не була зареєстрована як платник податку на додану вартість, а під час перевірки, в результаті порушень податкового законодавства в частині заниження податку на доходи фізичних осіб, контролюючим органом встановлено, що за період з 01.09.2016 по 31.08.2017 загальний дохід ФОП ОСОБА_1 від провадження господарської діяльності протягом останніх 12 календарних місяців перевищив 1 000 000, 00 грн та склав 1 075 322, 91 грн, то у відповідності з пунктом 183.10 статті 183 Податкового Кодексу України було правомірно прийнято податкове повідомлення-рішення № 0005261305.
Тобто правильним є висновок суду першої інстанції, що у зв`язку з перевищенням доходу від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, позивачка, не зареєструвавшись платником ПДВ, допустила порушення вимог підпункту 181.1 статті 181, пункту 183.2 статті 183 Податкового Кодексу України.
Відповідно, податкове повідомлення-рішення № 0005271305 від 14 листопада 2019 року, прийняте Головним управлінням ДПС в Одеській області про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму у розмірі 261   310, 00 грн, з яких за податковим зобов`язанням – 20 9048,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 52262,00 грн, та податкове повідомлення-рішення № 0005261305 від 14 листопада 2019 року про застосування до позивача штрафних санкцій за неподання декларацій з податку на додану вартість за жовтень 2017-грудень 2018 року (15 місяців) у розмірі 2550, 00 грн,  є правомірними та скасуванню не підлягають.
Вирішуючи питання щодо правомірності податкового повідомлення-рішення № 0005321305 від 14 листопада 2019 року про застосування штрафних санкцій за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 17   000, 00 грн, суд першої інстанції виходив із наступного.
Як встановлено в акті перевірки, та не заперечується позивачем, у перевіряємий період, а саме 08.10.2017 о 09:21:26, відповідно до даних ІС «Податковий блок» - «Аналітична система» - «Чеки РРО», встановлено, що ФОП ОСОБА_1 реалізовано тютюнові вироби (сигарети Собраніє голд, ціна товару - 36,20 грн) без наявності ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі тютюновими виробами.
Судом встановлено та позивачем не заперечується, що 08.10.2017-10.10.2017 роках у ФОП ОСОБА_1 не було діючої Ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі тютюновими виробами.
Не містить контраргументів з цього приводу і  апеляційна скарга.
Відповідно до статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій.
Стаття 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» встановлює відповідальність за порушення норм цього Закону.
За таких обставин, правильним є висновок суду першої інстанції , що податкове повідомлення-рішення № 0005321305 від 14 листопада 2019 року про застосування штрафних санкцій за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 17 000, 00 грн, є правомірним та скасуванню не підлягає.
Щодо податкового повідомлення-рішення № 0005331305 від 14 листопада 2019 року про застосування штрафних санкцій за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, колегія суддів зазначає наступне.
Вказаним податковим рішенням до позивача застосовано штраф у розмірі 738  228, 22 грн, однак за результатами адміністративного оскарження податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 14 листопада 2019 року № 0005331305 скасоване в частині застосування штрафних санкцій у сумі 738  227, 22 грн, а в іншій частині, тобто в розмірі штрафу 1, 00 грн, залишене без змін рішенням Державної податкової служби України від 31 січня 2020 року № 3916/6/99-00-08-05-04-06.
Оскільки під час розгляду справи в суді першої інстанції було досліджено це питання, та доведено вчинення позивачем порушення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій у повному обсязі, до позивача правомірно застосовано штраф у розмірі 1 гривні, як за порушення вчинене (виявлене) вперше.
За таких обставин податкове повідомлення-рішення № 0005331305 від 14 листопада 2019 року, з урахуванням його перегляду в адміністративному порядку та рішенням Державної податкової служби України від 31 січня 2020 року № 3916/6/99-00-08-05-04-06, скасуванню не підлягає.
Що стосується податкового повідомлення-рішення № 0005281305 від 14 листопада 2019 року, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 510,00 грн за незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, суд зазначає таке.
Як встановлено під час розгляду справи та підтверджено матеріалами справи, за клопотанням ФОП ОСОБА_1 щодо перенесення терміну проведення планової перевірки у зв`язку з пошкодженням документів, Наказом Головного управління ДПС в Одеській області від 16 липня 2019 року № 5695 на підставі п. 44.5 ст. 44 Податкового кодексу України перенесено термін проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 , до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах строків, визначених п. 44.5 ст. 44 Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту  16.1 статті 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний, зокрема, подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання (пп. 16.1.5); подавати контролюючим органам інформацію, відомості про суми коштів, не сплачених до бюджету в зв`язку з отриманням податкових пільг (суми отриманих пільг) та напрями їх використання (щодо умовних податкових пільг - пільг, що надаються за умови використання коштів, вивільнених у суб`єкта господарювання внаслідок надання пільги, у визначеному державою порядку) (пп. 16.1.6.); подавати контролюючим органам інформацію в порядку, у строки та в обсягах, встановлених податковим законодавством (пп. 16.1.7.); виконувати законні вимоги контролюючих органів щодо усунення виявлених порушень законів з питань оподаткування та митної справи і підписувати акти (довідки) про проведення перевірки (пп. 16.1.8.); не перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу під час виконання нею службових обов`язків та виконувати законні вимоги такої посадової особи (пп. 16.1.6.).
Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
У разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.
Як вбачається з матеріалів справи, 02.10.2019 ФОП ОСОБА_1 надала до ГУ ДПС в Одеській області заяву та документи за переліком для проведення планової виїзної перевірки (а.с. 102-112, том 1).
Водночас, статтею 121 Податкового кодексу України передбачена відповідальність за порушення встановлених законодавством строків зберігання документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пунктом  121.1 цієї статті, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених  статтею 44  цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень.
З огляду на зазначене, враховуючи, що станом на день отримання повідомлення від 07 червня 2019 року № 903/13-05 про  призначення планової перевірки, проведення якої було заплановане з 10 липня 2019 року тривалістю 10 робочих днів, платник податків повідомив про пошкодження та неможливість подання первинних документів, та просив перенести перевірку, відповідачем правомірно виявлено в діях позивача склад порушення, передбаченого п. 44. 3 ст. 44 Податкового кодексу України, та притягнуто до відповідальності на підставі п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України, відповідно підстави для скасування податкового повідомлення-рішення № 0005281305 від 14 листопада 2019 року відсутні.
Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В ході розгляду справи позивач не довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а відповідач надав суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Доводи апелянта,  що задекларований дохід не було занижено, а ці кошти (на загальну суму 381 317,29 грн, в тому числі за 2016 рік на 49 461,60 грн, за 2017 рік на 257 292,33 грн, за 2018 рік на 74 563,36 грн), не є доходом, а поворотною фінансовою допомогою, яка не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, а тому  висновки суду першої інстанції про правомірність доводів відповідача про заниження позивачкою одержаного доходу за 2016-2018 роки є безпідставними,  колегія суддів відхиляє з наведених вище підстав.
При цьому  посилання  апелянта  на постанови  Верховного суду від 01.07.2020, справа 824/74/19-а; від 22.07.2020, справа №520/3524/19  є не коректним, адже  суд  у цих справах   визначив  спірні суми  як безповоротну фінансову  допомогу та застосував до спірних правовідносин   статі 165 Податкового кодексу України. 
Натомість у справі,  що розглядається,  суд першої інстанції правильно  відхилив доводи позивача щодо необхідності кваліфікації спірної суми,  як безповоротної фінансової  допомоги.
Доводи апелянта  щодо не зазначення судом першої інстанції   підстав неврахування наявних договорів позики (поворотної фінансової допомоги)  спростовуються  змістом  рішення суду, зокрема суд   першої інстанції послався на факт  не надання їх позивачем  під час перевірки  та на інші докази (акт перевірки від 28.02.2020 № 145/15-32-33-05/ НОМЕР_2 ,  відносно   ОСОБА_2 ) , котрі свідчили  про відсутність  коштів  для погашення такого боргу.
Суд відхиляє  також доводи  апелянта, що зазначені вище договори позики (поворотної фінансової допомоги)   не визнавались судом  недійсними , а отже в силу  статті 204 ЦК України  презюмується їх дійсність, з огляду на те, що всі первинні   документи  у податкових спорах  перевіряються на предмет їх достатності та належності для  відображення  саме податкової звітності, а не встановлення, зміни та припинення юридичних фактів     між цивільними особами.
Не є ґрунтовними  також доводи з приводу обмеження  судом предмету  дослідження внаслідок не врахування  наданих позивачем доказів  з відповідним посиланням на   постанови  Верховного Суду  від 20.11.2018, справа № 806/434/16; від 24.01.2019, справа № 820/12113/15; від 12.02.2019, справа № 820/65/16.
Так, суд апеляційної інстанції  у мотивувальній частині постанови   зазначив, що  всупереч вимогам статті 44 ПК України, вказані первинні документи на підтвердження наявності  договору  безповоротної фінансової допомоги не надавалися як під час перевірки, так і після її завершення,  позивачем не надано та не вказано жодних причин ненадання контролюючому органу документів.
Окрім  того,  погоджуючись із висновками суду першої інстанції, колегія суддів   враховувала  наявність  Акта перевірки  від 28.02.2020 № 145/15-32-33-05/ НОМЕР_2  та факт відсутності  надання  позивачем   річних податкових декларацій  за 2016-2017 роки.
Не  заслуговують на увагу доводи  апелянта, що податковим органом  не підтверджено придбання  якого саме товару (назва, кількість), було здійснено за спірний період, оскільки не зазначення на електронних контрольних  стрічках (первинних документах) позивача кількості та ціни реалізованого товару, не дозволяє його ідентифікувати, внаслідок чого є правильним висновок перевіряючих про не підтвердження первинними документами  витрат на придбання товару  на загальну суму 154 758,32 грн.
При цьому  з огляду на зміст Акту перевірки від 22.10.2019  № 192/15-32-33-05/ НОМЕР_1 ,  в якому зазначено  конкретний  перелік постачальників позивачки  із відтворенням інформації про обсяг постачання цих товарів (ТМЦ), свідчить  про те, що відповідачем дослідженні первинні документи позивачки на придбання ТМЦ як кожного  окремо так і в сукупності.
Не зазначення відповідачем, які саме первинні документи, ведення яких передбачено законодавством, а також  документів, пов`язаних із виконанням  вимог законодавства  не було збережено, що, на переконання позивача,  свідчить  про необґрунтованість  податкового повідомлення рішення  № 005281305 від 14.11.2019, колегія суддів  відхиляє, адже  визначення первинних документів   надано у статі 9 Закону України  "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"  від 16 липня 1999 року  № 996-XIV, при чому  вказана норма закону не містить перелік найменувань  первинних документів,  а містить лише обов`язкові вимоги (обов`язкові реквізити) до їх змісту ( частина 2 статті 9 Закону № 996-XIV).
Не є ґрунтовними доводи апеляційної  скарги  з приводу  внесення власних грошових коштів, які відповідно  до чинного законодавства  не  відносяться до загального  оподаткованого доходу .
Так,  як вбачається із матеріалів справи,  кошти, визначені  у банківській  виписці як відшкодування  по операціям  торгового екварійнгу - це кошти, отримані  позивачем від покупця, розрахунок  з яким проходив  із застосуванням платіжної картки.
Як зазначено у  пункті  25 Постанови  Великої Палати Верховного Суду   від  20 травня 2020 року по справі № 1340/3510/18,  06 липня 1995 року Верховною Радою України прийнятий Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у преамбулі якого вказано, що він визначає правові засади застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на всіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. Встановлення норм щодо незастосування РРО у інших законах, крім ПК, не допускається.
Тобто дія цього Закону  поширюється також і на еквайрінгові операції, як  розрахункові операції у безготівковій формі.
Отже  не проведення позивачем  розрахункові операції на повну суму покупки через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій утворює склад   адміністративно-господарського  правопорушення, передбаченого Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» ( див, зокрема, пункти  61-64 Постанови  Великої Палати Верховного Суду   від  20 травня 2020 року по справі № 1340/3510/18.)  
Інші доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Отже, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку, що позовні вимоги товариства ФОП ОСОБА_1 є необґрунтованими та не підлягають задоволенню.
Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 серпня 2020 року по справі № 420/1108/20 – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.
             Дата складення та підписання повного тексту судового рішення – 16 січня 2021 року.

Головуючий суддя 	 	Шляхтицький О.І.	
Судді	    	Домусчі С.Д.    Семенюк Г.В.