ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 826/12868/16
адміністративне провадження № К/9901/31178/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Сентос Централ Логістікс" 
на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2017 (Головуючий суддя Шелест С.Б., судді: Глущенко Я.Б., Пилипенко О.Є.) 
у справі № 826/12868/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Сентос Централ Логістікс" 
до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві  
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

У серпні 2016 року Товариства з обмеженою відповідальністю "Сентос Централ Логістікс"   (далі - позивач, ТОВ "Сентос Централ Логістікс")  звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві  (далі - відповідач, ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 22.04.16р. №0001281401, №0001291401 та №0001301401. 
Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.06.2017 адміністративний позов задоволено.
Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2017 скасовано постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.06.2017 та прийнято нове рішення, яким відмовлено у задоволенні позовних вимог. 
Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2017 та залишити в силі постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 14.06.2017.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу позивач зазначає, що посилаючись на допити свідків в рамках кримінального провадження та додатково надані докази податковим органом, суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку, що такі документи не підтверджують реальність господарських операцій, оскільки, за твердженням позивача такі документи навпаки підтверджують реальне виконання укладених договорів. Протоколи огляду місця події взагалі не є належним доказом, оскільки огляди були проведені через кілька років після надання послуг. Матеріали кримінального провадження надані податковим органом вибірково та взагалі не можуть бути доказами при доведенні фактів допущення податкових правопорушень. Податкових перевірок контрагентів позивача не здійснювалося. Позивачем було надано до суду апеляційної інстанції докази, що підтверджують доцільність та необхідність замовлення рекламних послуг. Суд апеляційної інстанції вийшов за межі апеляційної скарги. Так скаржником зазначено, що підставою для нарахування податків було те, що в актах виконаних робіт, які були надані до перевірки, була відсутня інформація, яка продукція фактично рекламувалася, назви веб-сайтів, вид інтернет-реклами (медійна, банерна та інше). Також до перевірки не надано інформацію, по яким критеріям здійснювалася оцінка кошторису наданих послуг. Крім того, позивач не виробляв та не реалізовував власну продукцію. Будь-яких інших підстав для донарахування грошових зобов`язань в акті податкової перевірки зазначено не було. 
Відповідач процесуальним правом надати письмові заперечення не скористався, що не перешкоджає розгляду справи по суті.
Колегія суддів зазначає, що вказані доводи касаційної скарги фактично зводяться до переоцінки встановлених обставин справи та наданих суду доказів.
Суд касаційної інстанції, в силу положень частини 2 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 
Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 01.03.2018 касаційну скаргу разом з матеріалами справи було передано судді-доповідачу Васильєвій І.А. та визначено склад колегії суддів, до якої також входять судді: Пасічник С.С. та Юрченко В.П.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 17.02.2016  по 30.03.2016 (термін проведення перевірки продовжувався на підставі наказу від 16.03.2016 № 1422), на підставі наказу від 05.02.2016 № 382, згідно направлень від 16.02.2016 № 76/26-115-13-07-01, № 735/26-15-13-04-06, № 311/26-15-13-03-03, № 123/26-15-13-06-03, № 79/26-15-13-01-02, № 78/26-15-13-01-02, керуючись підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статтею 77, пунктом 82.1 статті 82 Податкового кодексу України, посадовими особами відповідача була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Сентос Централ Логістик» з питання дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 06.04.2016 № 51/26-15-14-01-02/35982565.
За висновками акта перевірки встановлено порушення позивачем вимог підпунктів 14.1.27, 14.1.36, пункту 14.1 статті 14, підпункту 138.10.3, пункту 138.10, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9, пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 1  214  786 грн, в т.ч. за 2013 рік у сумі 601  820 грн та за 2014 рік у сумі 612  966 грн;
пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено ПДВ на суму 1  263  951 грн, в т.ч. за лютий 2013 року - 207  115 грн, за травень 2013 року - 207  190 грн, за липень 2013 року - 69  063 грн, за вересень 2013 року - 150  126 грн, за січень 2014 року - 69 063 грн, за березень 2014 року - 138  127 грн, за травень 2014 року - 138  127 грн, за вересень 2014 року - 139  247 грн, за листопад 2014 року - 145  893 грн, та завищено від`ємне значення (ряд.19) за грудень 2014 року на суму 25  308 грн.
На підставі акта перевірки, відповідачем прийняті податкові повідомлення - рішення від 22.04.2016:
№ 0001301401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у сумі 1  933 889 грн., в т.ч.: за основним платежем -  1  289 259 грн, штрафні (фінансові) санкції - 644 630 грн;
№ 0001281401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 1  822 179 грн, в т.ч.: за основним платежем - 1  214 786 грн, штрафні (фінансові) санкції - 607 393 грн;
№ 0001291401, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за грудень 2014 року на суму 25  308 грн та застосовано штрафні санкції на суму 2  531 грн.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що згідно допитів посадових осіб контрагентів позивача, останні, будучи  відповідальними за здійснення господарських операцій та створюючи ряд суб`єктів господарювання, які виступали учасниками операцій      з надання рекламних послуг, зовсім не володіють інформацією з цього приводу і не змогли пояснити обставин щодо цих господарських операцій на загальну суму 7  887  409 грн.   Матеріали справи містять акти огляду приміщень у яких здійснювали свою діяльність ТОВ «РА «Національні технології», ТОВ «Рекламна агенція ЮМ», ТОВ «Юніон Медіа», ТОВ «Медіа УМ», з яких вбачається, що усі суб`єкти господарювання були розміщені у житловому фонді (квартири); в ході огляду не встановлено будь-яких ознак фактичного перебування підприємств за місцезнаходженням (посадових осіб; офісних приміщень, вивіски тощо).
Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну.
Згідно з пунктом 201.4 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається у двох примірниках у день виникнення податкових зобов`язань продавця. Один примірник видається покупцю, а другий залишається у продавця. У разі складання податкової накладної у паперовому вигляді покупцю видається оригінал, а копія залишається у продавця.
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України зазначено, що відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, враховуючи викладені норми Податкового кодексу України, судами попередніх інстанцій вірно зазначено про існування декількох підстав для формування податкового кредиту, а саме: наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, фактична сплата грошових коштів контрагенту, в сумі визначеній в податковій накладній, а також фактичне виконання господарської операції, за наслідками якої у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит.
Згідно пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються з: - витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; - інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; - крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу. 
Отже, показники доходів та витрат безпосередньо впливають на об`єкт оподаткування.
Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України).
Судом першої інстанції встановлено, що між позивачем (Замовник), зокрема, укладено наступні договори:
- з ТОВ «РА «Національні технології» №2803 від 28.03.2012,
- з ТОВ «Юніон Медіа» №28/12 від 28.12.2012,
- з ТОВ «Рекламна агенція ЮМ» №29/03 від 29.03.2012,
- з ТОВ «Медіа УМ» №30/01 від 30.01.2014.
Згідно вказаних вище договорів, які є ідентичними за змістом, предметом договорів є здійснення комплексного рекламного обслуговування відносно продукції Замовника на умовах передбачених договором, надання послуг по виготовленню, розміщенню рекламних та інформаційних матеріалів на телебаченні, радіо, пресі та інших ЗМІ відповідно до затверджених додатків до Договору.
Крім того, договорами передбачено надання на затвердження замовникові калькуляції планових робіт і додатку до договору, виконавець зобов`язується надавати звіти по розміщенню рекламних і інформаційних матеріалів (п. 3.2.3, п. 3.2.5 вказаних договорів).
На підтвердження факту виконання згадуваних договорів позивачем надано суду копії: додатків до договорів, які містять контрольні макети, актів здавання-прийняття виконаних робіт, податкових накладних,  фото розміщеної зовнішньої реклами, виписок по банківському рахунку, які долучено до матеріалів справи.
Задовольняючи позовні вимоги, судом першої інстанції було зазначено, що акти здавання-прийняття виконаних робіт містять назви рекламної площі, вид рекламного носія, вид розміщення реклами, кількість показів у тиждень, кількість тижнів та прогноз кількості показів; додатками до договорів затверджено макети реклами, позивачем надано суду копії фото розміщеної реклами. З огляду на викладене, доводи податкового органу, що позивачем не надано документів щодо товару чи послуги, що рекламувались, форми розповсюдження реклами, рекламних засобів, що були використані для доведення реклами до споживача, за висновками суду першої інстанції, спростовано належними доказами.
       В свою чергу судом апеляційної інстанції встановлено, що Додатками до вказаних договорів визначено, що рекламне обслуговування здійснюється на рекламній площі Інтернет-сайтів: oboz.ua, liga.net, ua.all.biz, bud-inform.com.ua, а також вид рекламного носія, сторінка сайту, вид розміщення реклами (динаміка);  кількість показів; вартість послуг, у тому числі загальна.
        Позивачем надано до перевірки та долучено до матеріалів справи  податкові накладні та акти здавання-прийняття виконаних робіт, з яких вбачається, що Товариством віднесено до складу витрат в перевіряємому  періоді рекламні послуги: ТОВ «РА «Національні технології» на загальну суму 1  339  479,34 грн., в тому числі ПДВ 223 246,56 грн.; ТОВ «Рекламна агенція ЮМ» на загальну суму 2  225  630 грн., в т.ч. ПДВ 370  938 грн.; ТОВ «Юніон Медіа» на загальну суму 650  240 грн., т.ч. ПДВ 108  373 грн.; ТОВ «Медіа УМ» на загальну суму 3  672  060 грн. в т.ч. ПДВ 612 010 грн.
         Разом з тим, суд апеляційної інстанції, відмовляючи у задоволенні позовних вимог та зазначаючи про наявність у позивача первинних документів, не вказав які дефекти таких документів не надають їм статусу первинних та в зв`язку з чим надані документи не можуть підтвердити реальність господарських операцій. Судом не досліджувався зміст самих господарських операцій та факти, які б могли підтвердити чи спростувати реальність таких. В контексті викладеного підлягають перевірці доводи позивача щодо вибірковості наданих відповідачем документів в рамках кримінального провадження та щодо неузгодження дати актів огляду приміщень з датами фактичного виконання господарських операцій. 
       Крім того, судом апеляційної інстанції не надано належної оцінки обставинам, які слугували підставою для донарахування грошових зобов`язань та які зафіксовані в акті податкової перевірки. Судом апеляційної інстанції не обґрунтовано прийняття доказів, наданих відповідачем на спростування реальності господарських операцій, які не були підставою для донарахування грошових зобов`язань та які не були покладені як підстава висновку акта перевірки та не були предметом дослідження в суді першої інстанції. 
      Так в акті перевірки зазначалося, що підставою для донарахувань було те, що в актах виконаних робіт, які були надані до перевірки, була відсутня інформація, яка продукція фактично рекламувалася, назви веб-сайтів, вид інтернет-реклами. Також до перевірки не надано інформацію по яким критеріям здійснювалася оцінка кошторису наданих послуг, не надані матеріали, передбачені п 1.1.2 договорів про комплексне рекламне обслуговування щодо виготовлення рекламних матеріалів. Крім того, ТОВ «Сентос Централ Логістік» в перевіреному періоді не виробляло та не реалізовувало власну продукцію, що у свою чергу унеможливлює рекламування своєї продукції як зазначалося в договорах.  В акті перевірки не зазначалося будь-яких інших підстав для донарахування зобов`язань, в тому числі і щодо наявних кримінальних проваджень та пояснень посадових осіб контрагентів позивача. 
  Таким чином, висновки суду апеляційної інстанції є передчасними та зроблені без повного встановлення фактичних обставин справи. 
     Суд касаційної інстанції в силу положень частини 2 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Сентос Централ Логістікс" задовольнити частково. 
     Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2017 скасувати. 
             Справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя	  	  І.А. Васильєва	
Судді:	  	  С.С. Пасічник	
 	  	  В.П. Юрченко