ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 лютого 2021 року 
м. Київ
справа № 823/329/16
адміністративне провадження № К/9901/25756/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф., 
при секретарі: Дразі Р.В., 
за участю: представника відповідача Левенець А.М., 
                  
розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Корсунське» до Звенигородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Звенигородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаської області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 03.06.2016 (суддя - Рідзеля О.А.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2016 (головуючий суддя - Бужак Н.П., судді:           Костюк Л.О., Межевич М.В.)  у справі №823/329/16.

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Корсунське» (далі - ТОВ «Корсунське») звернулось до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Звенигородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаської області (далі - Звенигородська ОДПІ) від 05.01.2016 №0000031700, №0000041700, №0000051700, №0000061700,  №0000071700, №0000081700, №0000012200.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 03.06.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2016, позов задоволено. 

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, Звенигородська ОДПІ оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 03.06.2016, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2016 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові. 

В обґрунтування своїх доводів відповідач посилається на неповне з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, зазначає про ненадання під час проведення перевірки позивачем первинних документів, а також те, що приймаючи оскаржувані рішення судами першої та апеляційної інстанцій не взято до уваги позицію податкового органу що надані позивачем документи не є належними та допустимими доказами у справі з огляду на те, що виготовлені ТОВ «Корсунське» після встановлення порушень в акті перевірки.

Крім того, відповідач просить Головне управління Державної фіскальної служби у Черкаської області замінити на його процесуального правонаступника Головне управління Державної податкової служби у Черкаській області.  

Так, відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 28.03.2018 №296 «Про реформування територіальних органів Державної фіскальної служби» Звенигородську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС приєднано до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаської області.

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 №537 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» Головне управління Державної фіскальної служби у Черкаської області приєднано до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області.  

В письмових запереченнях на касаційну скаргу ТОВ «Корсунське» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Позивач в судове засідання не з`явився, про дату, час і місце судового засідання повідомлений належним чином.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, заслухавши пояснення представника відповідача, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Відповідно до частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Корсунське» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.09.2013 по 30.09.2015.
За результатами проведеної перевірки складено акт №162-22-22/32570104 від 14.12.2015, в якому відображено висновки про встановлено порушення:
Пункту 209.2 статті 209 Податкового кодексу України, пункту 4 Порядку акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, затвердженого постановою КМУ від 12.01.2011 №11, в результаті чого було використано на невиробничі цілі тобто не за цільовим призначення податок на додану вартість в сумі 4651243,00 грн.;
пункту 302.1 статті 302 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено фіксований сільськогосподарський податок за вересень - грудень 2013 року на загальну суму 1312, 63 грн. та за  2014 рік на загальну суму 2291,63 грн.;
пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України та «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 в результаті недостовірного відображення даних у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за ІІІ квартал 2015 року, відповідальність передбачена пунктом 119.2 статті 119 Податкового кодексу України;
пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України в результаті чого недоутримано та не перераховано в бюджет податок з доходів фізичних осіб у сумі 342 грн.;
підпунктів 168.1.1 - 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України та підпункту 170.1.4 пункту 170.1 статті 170 Податкового кодексу України, в результаті чого податок з доходів фізичних осіб за орендовані земельні ділянки (паї) за 2013-2014 роки перерахований не у повному обсязі, станом на 31.01.2015 сума недоплати становить 266732,32 грн.
На підставі  названого акту перевірки, 05.01.2016 відповідачем прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
№0000031700 про збільшення позивачеві суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 1585,80 грн., у тому числі за основним платежем - 1057,20 грн., за штрафними фінансовими санкціями - 528,60 грн.;
№0000041700 про збільшення позивачеві суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 119864,25 грн., у тому числі за основним платежем - 79909,50 грн., за штрафними фінансовими санкціями - 39954,75 грн.;
№0000051700 про збільшення позивачеві суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 1398,29 грн., у тому числі за основним платежем - 932,19 грн., за штрафними фінансовими санкціями - 466,10 грн.;
№0000061700 про збільшення позивачеві суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 2965,72 грн., у тому числі за основним платежем - 1977,15 грн., за штрафними фінансовими санкціями - 988,57 грн.;
№0000071700 про збільшення позивачеві суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 274284,44 грн., у тому числі за основним платежем - 182856,29 грн., за штрафними фінансовими санкціями - 91428,15 грн.;
№0000081700 про збільшення позивачеві суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на суму 1020,00 грн. - за штрафними фінансовими санкціями.;
№0000012200 про збільшення позивачеві суми грошового зобов`язання по податку на додану вартість на суму 5814053,75 грн., у тому числі за основним платежем - 4651243,00 грн., за штрафними фінансовими санкціями - 1162810,76 грн. 
За результатами оскарження у адміністративному порядку зазначені податкові повідомлення - рішення залишено без змін.
Частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинні на час вирішення справи судами попередніх інстанцій) встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

Вказані вимоги чинного законодавства зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин, з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту. При цьому, з урахуванням вимог чинного процесуального законодавства, суди повинні перевірити відповідність рішення контролюючого органу вимогам, зокрема, принципу обґрунтованості, справедливості та співрозмірності заподіяної платником шкоди державним інтересам та настання відповідальності останнього за такі дії.
Згідно з пунктом 209.2 статті 209 Податкового кодексу України позитивна різниця між сумою податкових зобов`язань звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду, визначена: за операціями з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими і технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 50 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 50 відсотків; за операціями із зерновими і технічними культурами підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 85 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 15 відсотків; за операціями з продукцією тваринництва підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 20 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 80 відсотків.
Відповідно до пункту 4 Порядку № 11 сума податку на додану вартість, що акумулюється на спеціальному рахунку, не підлягає вилученню до державного бюджету і використовується сільськогосподарським підприємством відповідно до пункту 209.2 статті 209 Кодексу, а починаючи з 1 січня 2017 року перераховується на поточний рахунок сільськогосподарського підприємства. У разі нецільового використання суми податку на додану вартість сільськогосподарське підприємство несе відповідальність відповідно до законодавства.
23.09.2014 між позивачем та ТОВ «Прайм Агросинтез», укладено договір поставки, відповідно до п. 1.1 якого у терміни і на умовах визначених у цих договорах постачальник зобов`язуються передати покупцю (ТОВ «Корсунське») насіння соняшника, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар, найменування, кількість та вартість якого зазначаються у рахунках-фактурах Постачальника виставлених на адресу покупця. Згідно п. 2.1 зазначеного договору ціна та вартість товару визначається у рахунках фактурах та (чи) в додатках до вказаного договору, що є невід`ємною частиною договору.
23.09.2014 між позивачем та ТОВ «Агротех-К», укладено договір поставки, відповідно до п. 1.1 якого у терміни і на умовах визначених у цих договорах постачальник зобов`язуються передати покупцю (ТОВ «Корсунське») насіння соняшника, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар, найменування, кількість та вартість якого зазначаються у рахунках-фактурах Постачальника виставлених на адресу покупця. Згідно п. 2.1 зазначеного договору ціна та вартість товару визначається у рахунках фактурах та (чи) в додатках до вказаного договору, що є невід`ємною частиною договору.
23.09.2014 між позивачем та ТОВ «Скайс-Агрікор», укладено договір поставки, відповідно до п. 1.1 якого у терміни і на умовах визначених у цих договорах постачальник зобов`язуються передати покупцю (ТОВ «Корсунське») насіння соняшника, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар, найменування, кількість та вартість якого зазначаються у рахунках-фактурах Постачальника виставлених на адресу покупця. Згідно п. 2.1 зазначеного договору ціна та вартість товару визначається у рахунках фактурах та (чи) в додатках до вказаного договору, що є невід`ємною частиною договору.
29.10.2014 між позивачем та ТОВ «Тальнівська СЗТК», укладено договір поставки, відповідно до п. 1.1 якого у терміни і на умовах визначених у цих договорах постачальник зобов`язуються передати покупцю (ТОВ «Корсунське») насіння соняшника, а покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар, найменування, кількість та вартість якого зазначаються у рахунках-фактурах Постачальника виставлених на адресу покупця. Згідно п. 2.1 зазначеного договору ціна та вартість товару визначається у рахунках фактурах та (чи) в додатках до вказаного договору, що є невід`ємною частиною договору. 
На виконання вказаного договору було видано видаткові накладні, виписано рахунки фактури та товаротранспортні накладні, що підтверджується матеріалами справи. Поставка товару здійснювалась позивачем власними засобами.
30.10.2014 позивачем на адресу ТОВ «Прайм Агросинтез», ТОВ «Агротех-К», ТОВ «Скайс-Агрікор», ТОВ «Тальнівська СЗТК» направлено листи, відповідно до якого повідомлено, що при оплаті товару допущено механічну описку і замість «Оплата за насіння згідно рахунку» зазначено «Безвітсоткова поворотна фінансова допомога. Без ПДВ», у відповідь на які вказані контрагенти повідомили, що оплату згідно виставленим рахункам фактури зараховано як оплату за насіння соняшника. 
Надаючи оцінку доводам контролюючого органу щодо використання на невиробничі цілі, тобто не за цільовим призначенням податок на додану вартість в розмірі 4651243,00 грн. суди попередніх інстанцій виходили з того, що твердження відповідача щодо використання позивачем коштів не за цільовим призначенням, з порушенням вимог Постанови Кабінету Міністрів України від 12.01.11 №11 «Про затвердження Порядку акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках та/або органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів» спростовуються наявними в матеріалах справи доказами, зокрема, первинними документами підтверджено реальність здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «ПраймАгросинтез», ТОВ «Агротех», ТОВ «Скайс-Агрікор», ТОВ «Тальнівська СЗТК» щодо придбання у вказаних контрагентів насіння для використання його для власних потреб.
Таким чином суд встановив, що позивачем використано кошти за цільовим призначенням, відповідно до вимог статті 209 Податкового кодексу України та Порядку акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках та/або органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів.
Крім того, повернення коштів на поточний рахунок ТОВ «Корсунське» було зумовлено необхідністю сплати позивачем коштів у адресу контрагентів із рахунку указаного в реквізитах договорів та інших фінансово-господарських документів, а не з іншого, та необхідністю тимчасового зменшення заборгованості ТОВ «Корсунське» по кредиту-овердрафт (на поточному рахунку), що отримувався для використання у господарській діяльності на виробничі цілі.
Також суди вказали, що повернуті кошти на поточний рахунок ТОВ «Корсунське», з поточного рахунку були використані саме на виробничі цілі ТОВ «Корсунське» згідно наданих позивачем платіжних доручень.
Розв`язуючи спір суди першої та апеляційної інстанцій дійшли передчасного висновку про задоволення позовних вимог з огляду на не встановлення судами в повній мірі фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.
Так, судами першої та апеляційної інстанцій не надано оцінки доводам контролюючого органу щодо ненадання позивачем первинних документів під час перевірки, а лише часткове надання їх до заперечень на акт перевірки та до адміністративного позову.
Так, пунктом 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків обов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
При цьому, надані позивачем документи складені з порушенням статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та податкову звітність» в частині відсутності обов`язкових реквізитів, а саме: в рахунках-фактурах, видаткових накладних наявні лише підписи без розшифровки ПІБ осіб, які їх підписали, що не дає ідентифікувати осіб, які приймали участь в господарських операціях.

До того ж, договори між позивачем та ТОВ «Прайм Агросинтез», ТОВ «Агротех-К», ТОВ «Скайс-Агрікор», ТОВ «Тальнівська СЗТК» підписані від імені однієї і тієї ж особи - ОСОБА_1 , яким надсилались листа про помилку в призначенні платежу. 

В даному випадку, операція по використанню коштів,/ які були акумульовані на спецрахунку ТОВ «Корсунське» відбулось в момент перерахування цих коштів на поточний рахунок товариства, тобто кошти використано на невиробничі цілі. Крім того, в період з 30.10.2014 по 07.11.2014 на поточний рахунок «Корсунське» надходили кошти від продажу сільськогосподарської продукції, що, за доводами контролюючого органу, спростовує твердження позивача про відсутність коштів на поточному рахунку для зменшення заборгованості по кредиту-овердрафту.

Так, пунктами 44.6, 44.7 статті 44 Податкового кодексу України встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.

При  цьому, необхідно зазначити, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Згідно з пунктами 168.1, 168.2 статті 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету..
Судами також встановлено, що позивачем за період 2013-2014 роки укладено договори оренди/суборенди землі з юридичними особами, зокрема між ТОВ «Айова» (землекористувач), ТОВ «САТП 2304» (суборендар) та ТОВ «Корсунське» (новий суборендар), відповідно до змісту додаткових угод до яких сторони дійшли згоди про заміну суборендаря з ТОВ «САТП 2304» на ТОВ «Корсунське».
У акті перевірки відображено, що згідно поданих звітів TOB «Корсунське» за 2013-2015 мало наступну площу орендованих земельних ділянок (паїв), що орендувались безпосередньо у громадян:
2013 рік - загальною площею 728,0 га, (в т.ч.: 595,71 - га Корсунська с/р; 90,42 га -  Павлівська с/р; 8,51 га Кривоколінська с/р; 8,04 га Колодистепська с/р; 25,32 га Глибочківська с/р);
2014 рік - загальною площею 906,39 га, (в т.ч.: 728,6  га - Корсунська   с/р; 129,68 га Павлівська с/р; 8,51 га Кривоколіпська с/р; 8,04 га Колодистепська с/р; 31,56 га Глибочківська с/р).
Разом з тим, за доводами контролюючого органу згідно довідок сільських рад та відповідно до матеріалів, наданих СУ ФР ГУ ДФС у Черкаській області Тальнівською ОДПІ встановлено площу земельних часток (паїв), яка використовувалась у діяльності товариства (без врахування договорів оренди/суборенди з юридичними особами):
2013 рік - загальна площа 2287,27 га (в т.ч. 1602,0 га - Корсунська с/р, 643,4 га -Павлівська с/р, 8,51 - га Кривоколіпська с/р, 8,04 га - Колодистепська с/р, 25,32 - га Глибочківська с/р);
2014 рік - загальна площа 1 328,89 га (в т.ч. 1148,1 га - Корсунська с/р, 129,68 га -Павлівська с/р, 8,51 - га Кривоколіпська с/р, 8,04 - га Колодистенська с/р, 31,56 - га Глибочківська с/р).
Відповідно до відомостей, наданих відділом Держгеокадастру у Тальнівському районі, судами встановлено, що відповідно до державної статистичної звітності форми 6-зем за ТОВ «Корсунське» обліковувались площі земельних ділянок (паїв) громадян, що орендувались товариство, які розташовані за межами населених пунктів в адмінмежах сільських рад:
2013 рік загальна площа 706,92 га (в т. ч. Корсунська с/р - 602,77 га; Павлівська с/р - 93,61 га; Кривоколінська с/р - 10,54 га);
2014 рік загальна площа 851,76 га (в т. ч. Корсунська с/р - 636,54 га; Павлівська с/р - 157,09 га; Кривоколінська с/р 10,54; Колодистенська с/р - 8,04 га; Глибочківська с/р - 38,55 га).

Крім того, відповідач зазначає, що під час проведення перевірки TOB «Корсунське» на вимогу ревізорів не було надано договорів оренди землі, документів на підтвердження здійснених розрахунків з орендодавцями за орендовані земельні ділянки та повноти сплати податку на доходи фізичних осіб з орендної плати громадянам за орендовані земельні ділянки за 2013-2015 роки. 

Не надано документів на підтвердження здійснених розрахунків з орендодавцями за орендовані земельні ділянки та повноти сплати податку на доходи фізичних осіб до матеріалів справи, що виключає надання оцінки правомірності нарахування контролюючим органом податку на доходи фізичних осіб.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платником податків сформовано дані податкового обліку не на підставі чи не у відповідності до даних первинних документів, або якщо відсутні первинні документи чи такі містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Аналогічні приписи було закріплено у статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції, чинній на час вирішення спірних правовідносин.

З урахуванням викладеного, Верховний Суд звертає увагу на те, що судам слід перевірити обґрунтованість їх висновків в частині визнання факту вчинення позивачем порушень, що слугували підставами для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень у контексті викладеного застосування норм чинного законодавства.

Вимоги частин четвертої та п`ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в чинній редакції), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Доказами в адміністративному судочинстві, відповідно до частини першої  статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017) є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків (частина друга цієї статті).

Відповідно до частини третьої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017) докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

Таким чином, обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Відповідно до частин другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права; обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
При цьому, суд постановляє ухвалу про закінчення з`ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного та всебічного з`ясування обставин справи, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, та вичерпано всі можливості збирання й оцінки доказів. 

Отже, під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об`єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Замінити Головне управління Державної фіскальної служби у Черкаської області на її процесуального правонаступника Головне управління Державної податкової служби у Черкаській області.

Касаційну скаргу  Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області - задовольнити частково.

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 03.06.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20.09.2016 у справі         №823/329/16 - скасувати.

Справу №823/329/16 передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді | В.В. Хохуляк Л.І. Бившева  Р.Ф. Ханова