ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 березня 2021 року 
м. Київ
справа № 825/1173/17
адміністративне провадження № К/9901/42185/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду у складі судді Падій В.В. від 30 серпня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Лічевського І.О., суддів Мельничука В.П., Мацедонської В.Е. від 02 листопада 2017 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу,

В С Т А Н О В И В:

У липні 2017 року фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - відповідач, Управління), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12 травня 2017 року: №0001631302, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання із сплати податку на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО) на 15735,93 грн.; №0001641302, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання із сплати військового збору на 1030,77 грн.; №0001651302, яким ФОП збільшено суму грошового зобов`язання із сплати податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 5212,50 грн.; визнати протиправною та скасувати вимогу від 07 липня 2017 року №Ф-0002641309 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - ЄСВ) у розмірі 15093,16 грн., а також визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого ЄСВ від 07 липня 2017 року №0002651309, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 1973,91 грн.

Обґрунтовуючи позовну заяву, вказував на помилковість висновків контролюючого органу про заниження ним об`єкту оподаткування й, як наслідок, відповідних податкових зобов`язань внаслідок включення до складу витрат у 2015 та 2016 роках суми коштів, сплачених позивачем Приватному акціонерному товариству «УСК «КНЯЖА ВІЄННА ІНШУРАНС ГРУП» за страхування орендованих вантажних автомобілів, вартість придбаних матеріалів ДСП та МДФ у асортименті та військового збору, адже такі платежі пов`язані з провадженням ФОП господарської діяльності й отриманням доходів у сфері автомобільного вантажного транспорту, допоміжної діяльності у сфері транспорту та виробництва стелажів, документально підтверджені відповідними первинними документами, тому відносяться до складу витрат останнього у відповідності до вимог пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року, позовні вимоги задоволено частково; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 12 травня 2017 року №№ 0001631302, 0001641302, 0001651302, вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати ЄСВ від 07 липня 2017 року №Ф-0002641309 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого ЄСВ від 07 липня 2017 року №0002651309 за виключенням сум валових витрат по військовому збору у розмірі 6159,19 грн.

Суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, задовольняючи частково позовні вимоги, виходив з того, що згідно досліджених у ході розгляду справи доказів позивачем до складу інших витрат у 2015, 2016 роках було віднесено суми коштів, сплачених позивачем Приватному акціонерному товариству «УСК «КНЯЖА ВІЄННА ІНШУРАНС ГРУП» за страхування орендованих вантажних автомобілів, вартість придбаних матеріалів ДСП та МДФ у асортименті, які за приписами пункту 177.4 статті 177 ПК України безпосередньо пов`язані з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування і зменшують загальний оподатковуваний дохід. Тому визнали безпідставними твердження контролюючого органу про заниження ФОП відповідних зобов`язань зі сплати ПДФО, ПДВ, ЄСВ та військового збору у вказаному періоді.

Водночас, за висновком суду першої інстанції, позивачем безпідставно віднесено до складу валових витрат за 2016 рік суми коштів, перерахованих останнім до Державного бюджету України за військовий збір, нарахований на дохід згідно річного розрахунку за 2015 рік, оскільки у відповідності до пункту 177.4. статті 177 ПК України військовий збір не входить до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів. Наведене стало підставою для часткового задоволення позову.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти нове про відмову у задоволенні позову у повному обсязі. Однак, як вбачається зі змісту касаційної скарги, Управління не погоджується із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій саме в частині задоволених позовних вимог.

В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішення за неправильного застосування норм матеріального права та з порушенням процесуальних норм, посилаючись на обставини, викладені у акті перевірки ФОП, а саме щодо завищення ним у 2015, 2016 роках витрат внаслідок безпідставного включення до їх складу суми коштів, сплачених за страхування орендованих вантажних автомобілів, вартості придбаних матеріалів ДСП та МДФ у асортименті, чим порушено вимоги пунктів 177.2, 177.4 статті 177 ПК України.

ФОП у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги, виходячи з наступного.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач зареєстрована як ФОП та у період, який перевірявся Управлінням, перебував на загальній системі оподаткування.

Управлінням проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, про що складено акт від 26 квітня 2017 року №203/13/ НОМЕР_1 , у якому зафіксовано порушення позивачем вимог статей 177, 193, 198, 201, пункту 16 підрозділу 10 ПК України, статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VI (далі - Закон №2464-VI), внаслідок чого завищено витрати на 54973,12 грн., занижено ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, на 3475 грн., занижено суму ЄСВ на 15093,16 грн. та занижено суму військового збору на 824,61 грн.

Така позиція контролюючого органу у акті перевірки обґрунтована тим, що ФОП, перебуваючи на загальній системі оподаткування, у 2015, 2016 роках до складу витрат безпідставно відніс суму коштів у розмірі 31439 грн., сплачених Приватному акціонерному товариству «УСК «КНЯЖА ВІЄННА ІНШУРАНС ГРУП» за договорами страхування автомобілів; до складу витрат та податкового кредиту вартість придбаних матеріалів ДСП та МДФ у асортименті у розмірі 17374,93 грн.; включив 6159,19 грн. сплаченого військового збору, адже такі платежі не пов`язані безпосередньо з отриманими доходами від здійснення господарської діяльності позивачем, так як обов`язку страхування орендованих транспортних засобів відповідними договорами оренди не передбачено, відсутні докази, які б підтверджували фактичне використання у підприємницькій діяльності вищезазначених матеріалів й наведений у пункті 177.4 статті 177 ПК України перелік витрат не містить витрат по сплаті податків і зборів, крім сплачених сум ЄСВ.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення та вимогу про сплату боргу.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд вказує на таке.

Відповідно до частини другої статті 3 Господарського кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин; далі - ГК України) господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.

Підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (статті 42 ГК України).

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено статтею 177 ПК України.

Згідно з пунктом 177.2 вказаної статті Кодексу (в редакції, чинній у 2015, 2016 роках) об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до пункту 177.4 статті 177 ПК України (у згаданій вище редакції) до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1);

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2); 

- суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (підпункт 177.4.3); 

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).

Отже документально підтверджені витрати підприємця, перелік яких наведений у цій нормі, можуть враховуватись при визначенні оподатковуваного доходу.

З метою оподаткування під господарською діяльністю розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Дослідивши наявні у справі докази, судами встановлено, що протягом перевіреного періоду ФОП, окрім іншого, займався діяльністю у сфері автомобільного вантажного транспорту та допоміжною діяльністю у сфері транспорту.

Між ФОП та фізичними особами і фізичними особами-підприємцями укладено договори оренди транспортних засобів, зокрема, напівпричепів, причепів та вантажних автомобілів, від 01 січня та 31 грудня 2015 року, від 01, 02 січня, 01 травня та 01 вересня 2016 року відповідно, за умовами яких позивач отримав у строкове платне користування транспортні засоби (вантажні автомобілі, причепи та напівпричепи). Орендар (позивач) зобов`язується використовувати транспортні засоби за цільовим призначенням, не допускаючи їх ушкоджень, вчасно проводити техогляд; бере на себе усі витрати, пов`язані з експлуатацією орендованих автомобілів.

З метою необхідності подальшої експлуатації орендованих позивачем транспортних засобів між ФОП та Приватним акціонерним товариством «УСК «КНЯЖА ВІЄННА ІНШУРАНС ГРУП» протягом 2015-2016 років укладались договори страхування транспортних засобів, внаслідок чого отримано відповідні страхові поліси.

Відповідно до статті 7 Закону України «Про страхування» в Україні здійснюються види обов`язкового страхування, серед яких - страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів (пункт 9).

За приписами пункту 21.1 статті 21 Закону України «Про обов`язкове страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів» на території України встановлено заборону експлуатації транспортного засобу без поліса обов`язкового страхування цивільно-правової відповідальності.

При цьому згідно пункту 1.6 статті 1 Закону України «Про обов`язкове страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів» власниками транспортних засобів є юридичні та фізичні особи, які відповідно до законів України є власниками або законними володільцями (користувачами) наземних транспортних засобів на підставі права власності, права господарського відання, оперативного управління, на основі договору оренди або правомірно експлуатують транспортний засіб на інших законних підставах.

Отже законодавством передбачено безпосередній обов`язок власників транспортних засобів, яким у розумінні спеціального Закону України «Про обов`язкове страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів» є і позивач, експлуатувати транспорті засоби виключно при наявності відповідного поліса обов`язкового страхування цивільно-правової відповідальності.

Відтак понесені витрати по страхуванню цивільно-правової відповідальності ФОП може віднести до складу витрат відповідно до статті 177 ПК України у разі їх документального підтвердження та пов`язаності безпосередньо із здійсненням господарської діяльності.

Досліджуючи обставини понесення ФОП витрат на страхування транспортних засобів у 2015-2016 роках, судами встановлено, що такі підтверджуються відповідними договорами страхування, полісами обов`язкового страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів, рахунками, платіжними доручення та випискою по рахунку.

Окрім того судами встановлено, що у 2016 році до складу валових витрат позивачем віднесено суми коштів, сплачених за придбання матеріалів ДСП та МДФ у асортименті.

Згідно наданих до суду первинних документів суди встановили, що придбані позивачем ДСП та МДФ були використані у його господарській діяльності для виробництва стелажів, які перебувають на обліку у ФОП. Іншого відповідачем у ході розгляду справи не доведено.

За наведених обставин, встановлення у судовому процесі пов`язаності витрат на страхування орендованих вантажних автомобілів, а також вартості придбаних матеріалів ДСП та МДФ у асортименті з провадженням ФОП господарської діяльності та їх документальне підтвердження відповідними первинними документами, Верховний Суд погоджується із висновком судів попередніх інстанцій про те, що такі платежі у відповідності до вимог пункту 177.4 статті 177 ПК України можуть враховуватись при визначенні об`єкту оподаткування та зменшують загальний оподаткований дохід, що виключає підстави для висновку про заниження ФОП суми оподатковуваного доходу у 2015, 2016 роках та збільшення йому відповідних зобов`язань у зв`язку із цим зі сплати ПДФО, ПДВ, ЄСВ й військового збору згідно із оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями.

Доводи ж касаційної скарги наведеного не спростовують і зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи відсутність підстав для висновку, що суди попередніх інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права при ухваленні судових рішень або ж порушення процесуальних норм, підстави для їх скасування та задоволення касаційної скарги відсутні.

Щодо позовних вимог, у задоволенні яких відмовлено, то в цій частині рішення судів, враховуючи положення частини першої статті 341 КАС України, касаційним судом не переглядаються.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області залишити без задоволення, а постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко