ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 березня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/4362/20	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого  судді  Панченко О.М. (доповідач),
суддів:                        Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,     

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою ОСОБА_1 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 14 вересня 2020 року (суддя Бойченко Ю.П., м. Запоріжжя) у справі № 280/4362/20
за позовом ОСОБА_1 
до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області,
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - 

встановив:

У липні 2020 року ОСОБА_1 звернувся до суду із позовом, у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 02.04.2020 № 2194-5705-0821 (форма «Ф»), від 02.04.2020 № 2195-5705-0821 (форма «Ф»), від 02.04.2020 № 2196-5705-0821 (форма «Ф») та податкову вимогу від 22.06.2020 №17947-57 (форма «Ф»).
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 14.09.2020 у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Вказане рішення мотивоване правомірністю здійснених ОСОБА_1 нарахувань податкових зобов`язань згідно спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки саме він є орендарем земельних ділянок. Відповідно, обов`язок щодо сплати податку за користування такими земельними ділянками, а саме - орендної плати з фізичних осіб, покладено саме на ОСОБА_1 , а не на Фермерське господарство «Вовчанське-Агро», засновником якого він є, та у користуванні якого перебувають вказані земельні ділянки, оскільки право такого користування не зареєстровано у встановленому законом порядку.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ОСОБА_1 оскаржив його в апеляційному порядку.
В обґрунтування апеляційної скарги скаржник зазначив, що ОСОБА_1 набув право оренди на земельні ділянки з метою створення фермерського господарства, яке у подальшому було створено з дотриманням усіх вимог чинного законодавства та з 2015 року було добросовісним платником орендної плати. Проте, у 2020 році податковим органом були винесені спірні податкові повідомлення-рішення, що призвело до подвійного оподаткування з орендної плати за вказані земельні ділянки, внаслідок чого вказані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню. Вказав, що його позиція з цього питання підтримана Третім апеляційним адміністративним судом у межах розгляду справ № 280/5136/19, № 280/2271/20, а також узгоджується з позицією Верховного Суду з вказаного питання, що викладена у постановах від 04.09.2018 по справі № 814/1005/16, від 19.06.2018 по справі № 804/16045/15. З огляду на це, скаржник просить рішення суду першої інстанції скасувати та винести нове рішення про задоволення позовних вимог.
Відповідач надав відзив на апеляційну скаргу, у якому вказав, що належним платником орендної плати з фізичних осіб у спірному випадку є ОСОБА_1 , який є єдиним законним орендарем спірних земельних ділянок. Відповідно, спірні податкові повідомлення-рішення про нарахування йому зобов`язань з орендної плати є правомірними та скасуванню не підлягають. Враховуючи зазначене, відповідач просить у задоволенні апеляційної скарги відмовити, рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги дотримання судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції вірно встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 05.05.2015 між Давидівською сільською радою Якимівського району Запорізької області (Орендодавець) та ОСОБА_1 (Орендар) укладені Договори оренди землі:
-          щодо земельної ділянки із кадастровим номером 2320381200:06:003:0001, загальною площею 10,1521 га, відповідно до якого позивачу передано у строкове платне користування земельну ділянку на території Давидівської сільської ради для ведення товарного сільськогосподарського виробництва;
-          щодо земельної ділянки із кадастровим номером 2320381200:04:001:0007, загальною площею 7,5591 га, відповідно до якого позивачу передано у строкове платне користування земельну ділянку на території Давидівської сільської ради для ведення товарного сільськогосподарського виробництва;
-          щодо земельної ділянки із кадастровим номером 2320381200:04:004:0001, загальною площею 9,9277 га, відповідно до якого позивачу передано у строкове платне користування земельну ділянку на території Давидівської сільської ради для ведення товарного сільськогосподарського виробництва.
Відповідно до умов вищезазначених договорів оренди землі, орендна плата вноситься Орендарем згідно рішень Давидівської сільської ради Якимівського району Запорізької області від 26.01.2015 №20/3 (щодо земельної ділянки із кадастровим номером 2320381200:06:003:0001) та від 26.01.2015 №20/5 (щодо земельних ділянок із кадастровим номером 2320381200:04:001:0007 та із кадастровим номером 2320381200:04:004:0001) у грошовій формі у визначеному розмірі, що складає 3% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки.
Договори укладено строком на 15 років з урахуванням ротації культур згідно з проектом землеустрою, право оренди земельної ділянки за вказаними договорами зареєстровано за позивачем у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно 22.07.2015 за №10574180, №10574944 та №10574667.
Відповідно до актів приймання передачі об`єкта оренди, 30.07.2015 позивач прийняв в оренду вказані земельні ділянки.
Відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, 17.09.2015 ОСОБА_1 зареєстрував юридичну особу ФГ «Вовчанське-Агро». Відповідно до Статуту ФГ «Вовчанське-Агро» ОСОБА_1 як засновник передав право користування орендованими ним земельними ділянками.
Судом першої інстанції встановлено та відповідачем не заперечується, що грошове зобов`язання з орендної плати за вищевказані земельні ділянки за період з 2017 по 2019 роки задекларовано та сплачено ФГ «Вовчанське-Агро».
02.04.2020 ГУ ДПС у Запорізькій області сформувало та направило на адресу позивача податкові повідомлення-рішення:
-          №2194-5705-0821, яким позивачу визначено грошове зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2020 рік в розмірі 8 232,76 грн.;
-          №2195-5705-0821, яким позивачу визначено грошове зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2020 рік в розмірі 8 232,76 грн.;
-          №2196-5705-0821, яким позивачу визначено грошове зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2020 рік в розмірі 8 232,76 грн.
Вказані податкові повідомлення-рішення були оскаржені ОСОБА_1 в адміністративному порядку, за результатами якого рішенням ДПС України від 02.06.2020 №2345/М/99-00-08-05-04-09 у задоволенні його скарги було відмовлено.
У зв`язку з несплатою донарахованих контролюючим органом сум, ГУ ДПС у Запорізькій області сформовано та направлено ОСОБА_1 податкову вимогу форми «Ф» від 22.06.2020 №17947-57, згідно якої останньому необхідно сплатити грошове зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб у розмірі 8 132,76 грн.
Правомірність винесення ГУ ДПС у Запорізькій області вказаних податкових повідомлень-рішень від 02.04.2020, а також вимоги від 22.06.2020 є предметом спору у межах цієї адміністративної справи.
При вирішенні справи колегія суддів виходить з наступного.
Згідно ст. 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до ст. 206 Земельного кодексу України використання землі в Україні є платним.
Підпунктами 14.1.136, 14.1.147 п. 14 ст. 14 Податкового кодексу України (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою; плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Згідно п. 269.1 ст. 269 Податкового кодексу України, платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.
Відповідно до п.п. 14.1.73 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, землекористувачі - це юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Згідно п. 288.1 ст. 288 Податкового кодексу України, підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.
Пунктами 288.2 та 288.3 ст. 288 Податкового кодексу України визначено, що платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.
Відповідно до п. 288.4 ст. 288 Податкового кодексу України, розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.
Статтями 125 і 126 Земельного кодексу України встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
Право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».
Відповідно до ст. 17 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.2018 № 161-XIV, об`єкт за договором оренди землі вважається переданим орендодавцем орендареві з моменту державної реєстрації права оренди, якщо інше не встановлено законом.
Частинами 1 та 2 ст. 21 цього Закону встановлено, що орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).
З аналізу зазначених положень законодавства вбачається, що орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності сплачується орендарем з дня виникнення права користування земельною ділянкою, яке виникає з моменту державної реєстрації такого права.
Оскільки орендарем земельних ділянок є скаржник, колегія суддів погоджується з висновком першої інстанції, що саме на нього покладено обов`язок сплати орендної плати відповідно до укладених ним договорів оренди землі.
Той факт, що використання земельних ділянок відбувається через створене скаржником Фермерське господарство «Вовчанське-Арго» не змінює статусу ОСОБА_1 як орендаря земельних ділянок та не звільняє його від визначеного чинним законодавством обов`язку сплачувати орендну плату за земельні ділянки.
Судом першої інстанції вірно враховано, що скаржником не надано доказів належної передачі земельних ділянок фермерському господарству як землекористувачу, оскільки відповідно до ст. 125 Земельного кодексу України, право користування землею, як і інші суміжні права та обов`язки землекористувача виникають з моменту реєстрації права оренди або права власності на землю.
Вказані висновки узгоджуються із висновками, викладеними Верховним Судом у постановах від 13.09.2019 у справі № 120/4362/18-а, від 12.02.2019 у справі № 822/3241/15, від 10.07.2020 у справі №0240/2978/18-а, які підлягають застосуванню судом з огляду на положення ч. 5 ст. 242 КАС України.
Що стосується посилання скаржника на постанови Третього апеляційного адміністративного суду у справах № 280/5136/19, № 280/2271/20, колегія суддів зазначає, що предметом оскарження у вказаних справах є податкові повідомлення-рішення про донарахування ОСОБА_1 податкових зобов`язань з орендної плати за землю за періоди з 2017 по 2019 роки.
Матеріали цієї справи містять податкові декларації платника єдиного податку четвертої групи Фермерського господарства «Вовчанське-Агро» за податкові періоди 2017, 2018, 2019 роки, якими підтверджено, що у вказані періоди останнє декларувало податкові зобов`язання з орендної плати за спірні земельні ділянки, що перебувають у оренді ОСОБА_1 , який є засновником Фермерського господарства «Вовчанське-Агро» (а.с. 59-68).
Також, зі змісту виписки по рахунку за 09.07.2019 вбачається сплата Фермерським господарством «Вовчанське-Агро» податкових зобов`язань з орендної плати з фізичних осіб за березень та квітень 2019 року.
Отже, матеріалами цієї справи підтверджено та встановлено Третім апеляційним адміністративним судом у межах справ № 280/5136/19, № 280/2271/20 факт декларування та сплати Фермерським господарством «Вовчанське-Агро» орендної плати з фізичних осіб за земельні ділянки, що перебувають в оренді ОСОБА_1 згідно договорів оренди землі від 05.05.2015.
Водночас, матеріалами справи не підтверджено ані факту декларування, ані факту сплати Фермерським господарством «Вовчанське-Агро» вказаного податку за період – 2020 рік.
Отже, твердження скаржника про наявність у спірному випадку факту подвійного оподаткування не підтверджено матеріалами справи.
Враховуючи, що ОСОБА_1 є законним орендарем спірних земельних ділянок, право користування на які набуті ним згідно договорів від 05.05.2015 2320381200:06:003:0001, 2320381200:04:001:0007, 2320381200:04:004:0001, а матеріали справи не містять підтвердження факту декларування та сплати Фермерським господарством «Вовчанське-Агро» орендної плати з фізичних осіб за вказані земельні ділянки за 2020 рік, колегія суддів зазначає про правомірність донарахування ОСОБА_1 податкових зобов`язань з орендної плати з фізичних осіб за 2020 рік згідно спірних податкових повідомлень-рішень.
Також, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що у відповідності до ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду, які і застосовано в даному випадку.
Разом із цим, за правилами ч. 7 ст. 78 КАС України, правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.
Отже, враховуючи вищевикладене, колегія суддів при вирішенні цієї справи не приймає до уваги посилання скаржника на постанови Третього апеляційного адміністративного суду у справах № 280/5136/19, № 280/2271/20, оскільки останні згідно норм КАС України не підлягають обов`язковому врахуванню судом, а також вказані справи містять обставини, що є відмінними від цієї справи.
Аналогічно, колегія суддів не приймає до уваги посилання скаржника на постанову Верховного Суду від 04.09.2018 по справам № 814/1005/16, від 19.06.2018 по справі № 804/16045/15, оскільки останні містять відмінні від цієї справи обставини, а також викладена у них позиція Верховного Суду була змінена Верховним Судом у постановах від 13.09.2019 у справі № 120/4362/18-а, від 12.02.2019 у справі № 822/3241/15, від 10.07.2020 у справі №0240/2978/18-а, які підлягають застосуванню судом з огляду на положення ч. 5 ст. 242 КАС України, та які були враховані судом першої інстанції при вирішенні цієї справи.
При цьому, колегія суддів зазначає, що доводи апеляційної скарги не містять спростування правомірності врахування судом першої інстанції вказаних рішень Верховного Суду.
Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, та ухвалив судове рішення без порушення норм матеріального і процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

постановив:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 14 вересня 2020 року  у справі № 280/4362/20 – залишити без змін.

          Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий   суддя                                                                      О.М. Панченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко