ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

29 січня 2021 року 	м. Дніпро	справа № 280/1909/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Сафронової С.В. (доповідач),
                               суддів:  Чепурнова Д.В., Мельника В.В.,        

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року  в адміністративній справі № 280/1909/20 за позовом дження адміністративну справу за позовною заявою Фермерського господарства «Дон» (72512, Запорізька область, Якимівський район, с. Шевченка, вул. Першотравнева, 11, код ЄДРПОУ 32923973) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, код ЄДРПОУ 43143945), Державної податкової служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8 (код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання здійснити певні дії, -

                                                            ВСТАНОВИВ:

19 березня 2020 року до Запорізького окружного адміністративного суду надійшов позов Фермерського господарства «Дон» до Головного управління ДПС у Запорізькій області Державної податкової служби України, в якому позивач просить суд:
-визнати протиправним та скасувати Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 17 лютого 2020 року №1457314/32923973 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 31 січня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
-зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №4 від 31 січня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її направлення платником податку.
          Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 17 лютого 2020 року, Комісією ДПС прийнято рішення № 1457314/32923973 про відмову в реєстрації податкової № 4 від 31 січня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання /придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури, інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, але яких саме документів не підкреслено як того вимагає форма Рішення. Вказує, що форма такого рішення передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкресленими, тобто конкретно вказані. Проте, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржуване рішення містять в собі лише загальне твердження про їх ненаданні, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, які, на думку Комісії, не надані. Таким чином вказує на те, що таке рішення суб`єкта владних повноважень не містять чіткої підстави для не прийняття, що свідчить про їх необґрунтованість. Зазначає, що господарські операції, за результатами яких видані податкові накладні, мають, реальний характер, докази якої були надані Комісії, адже це і є головним критерієм, за яким має бути зареєстрована ПН, і суди здебільшого виходять із суті правовідносин, а не формальних критеріїв блокування, до того ж незаконних, оскільки вони не встановлені ПК України. Факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує, а ні обставин здійснення платником податків господарської операції, а ні обставин наявності дати виникнення саме першої події (постачання продукції або отримання коштів), що підтверджується тільки первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування. Зазначає, що зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій, а також на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних. Таким чином просить суд визнати протиправним рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 17 лютого 2020 року №1457314/32923973 та зобов`язати зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №4 від 31 січня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її направлення платником податку. Додаткові пояснення надано у відповіді на відзив (вх. №18641 від 22 квітня 2020 року)
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року  адміністративний позов Фермерського господарства «Дон» (72512, Запорізька область, Якимівський район, с. Шевченка, вул. Першотравнева, 11, код ЄДРПОУ 32923973) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, код ЄДРПОУ 43143945), Державної податкової служби України (04053, м.      Київ, Львівська площа, 8 (код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання здійснити певні дії, - задоволено. Визнано протиправним та скасовано Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 17 лютого 2020 року №1457314/32923973 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 31 січня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №4 від 31 січня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її направлення платником податку.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Кіровоградській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення та прийняти нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
Справу розглянуто в порядку письмового провадження з підстав, передбачених п.2 ч.1 ст.311 КАС України.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню. 
Судом першої інстанції встановлено, що 23 січня 2020 року між ФГ «Дон» та ТОВ «Мелагропром» (код ЄДРПОУ 39429951) був укладений договір постачання сільськогосподарської продукції №1/13.
Після поставки пшениці урожаю 2019 року 30 січня 2020 року залишок попередньої оплати від 28 січня 2020 року склав 83314,88 грн., в т.ч. ПДВ 13885,82 грн.
31 січня 2020 року за накладною № 3 відвантажено пшеницю урожаю 2019 року в кількості 31,81 т на загальну суму 168593,12 грн., в т. ч. ПДВ 28098,86 грн., у зв`язку з чим та враховуючи попередню оплату була виписана податкова накладна № 4 від 31 січня 2020 року на залишок постачання на суму 85278,24 грн., в т.ч. ПДВ 14213,04 грн.
Транспортування пшениці відбувалося транспортом покупця, про що свідчать товарно-транспортна накладна № 4 від 31 січня 2020 року.
12 лютого 2020 року позивачем отримана Квитанція №1 відповідно до якої зазначено: «… Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 31 січня 2020 року №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних…».
13 лютого 2020 року ФГ «Дон» направлено письмові пояснення у формі Повідомлення про подання пояснень та копій документів, щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено за № 1 від 13 лютого 2020 року та копії документів у складі пакету пов`язаних документів в кількості 19 копій. 
Квитанцією №2 реєстраційний номер 9023743391 підтверджено прийняття таких пояснень з документами.
17 лютого 2020 року Комісією ДПС прийнято Рішення № 1457314/32923973 про відмову в реєстрації податкової накладної № 4 від 31 січня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. 
У зв`язку з прийняттям 17 лютого 2020 року рішення №1457314/32923973 про відмову в реєстрації податкової № 4 від 31 січня 2020 року позивачем оскаржено рішення контролюючого органу регіонального рівня до контролюючого органу центрального рівня із скаргою про перегляд цього рішення, що передбачено статтею56 ПК України.
За результатами розгляду скарги, прийнято рішення № 6182/32923973/2 від 28 лютого 2020 року, яким скаргу залишено без задоволення, а рішення №1457314/32923973 про відмову в реєстрації податкової № 4 від 31 січня 2020 року без змін.
Позивач вважаючи рішення протиправним звернувся до суду з позовною заявою.
Задовольняючи позовні вимоги позивача, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 17.02.2020 №1457314/32923973 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 31.01.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних не відповідає критерію щодо його обґрунтованості, оскільки контролюючий орган обмежився лише загальним формулюванням, не зазначивши конкретно, які саме документи не надано позивачем. Водночас позивачем надано первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ “Мелагропром”, які свідчать про реальність здійснених господарських операції та вказують на наявність у позивача ділової мети. Такі висновки суду першої інстанції узгоджуються з висновком, викладеним у постанові Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18.
Колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 
Згідно з пунктом 201.16 цієї ж статті реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 4, 5, 6, 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктом 11 Порядку встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Зі змісту квитанції вбачається, що реєстрація податкової накладної №4 від 31.01.2020 була зупинена із посиланням на відповідність вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій Додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до змісту квитанції, що була отримана позивачем після подання на реєстрацію зазначеної податкової накладної до Єдиного реєстру податкових накладних, реєстрацію податкової накладної №4 від 31.01.2020 зупинено, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001 відсутні в таблиці даних платника на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що, на думку контролюючого органу, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано позивачу надати пояснення та копії щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Тобто, контролюючим органом у квитанції не було вказано, щодо постачання яких товарів чи послуг відсутні документи та які документи позивач має надати для вирішення питання про реєстрацію податкової накладної №4 від 31.01.2020, що, на думку колегії суддів, не може вважатись належним обґрунтуванням підстав зупинення реєстрації податкової накладної.
Фермерське господарство “Дон” є виробником сільськогосподарської продукції, одним з видів діяльності якого є вирощування зернових культур. Податкову накладну №4 від 31.01.2020 було складено та направлено позивачем до Єдиного реєстру податкових накладних щодо товару - пшениці урожаю 2019 року, що відповідає виду діяльності позивача.
Також позивачем до контролюючого органу та суду першої інстанції надані документи на підтвердження наявності законних підстав для виписки податкової накладної та необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. 
Враховуючи вищенаведене, колегія судів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність спірних рішень комісії Головного управління ДПС в Запорізькій області.
Колегія суддів апеляційної інстанції по суті погоджується із рішенням суду першої інстанції про задоволення позову, однак, вважає помилковим наведене в ньому мотивування, оскільки Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117, та Критерії ризиковості платника податку, на які посилається суду першої інстанції, втратили чинність з 01.02.2020 року у зв`язку з набранням чинності постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165.
Кодекс адміністративного судочинства України наділяє суд апеляційної інстанції правом змінити судове рішення за результатами розгляду апеляційної скарги. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини, як це передбачено частиною 4 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України.
З урахуванням наведеного, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку про зміну мотивувальної частини рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року шляхом його викладення в редакції цієї постанови.
Керуючись статтями 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року в адміністративній справі - змінити, виклавши його мотивувальну частину в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165.
          Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає.
  
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      В.В. Мельник